（山東經(jīng)貿(mào)職業(yè)學(xué)院會(huì)計(jì)系 山東濰坊261011）

無(wú)論是企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還是小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，均明確要求大、中、小型企業(yè)按月編制財(cái)務(wù)報(bào)表。截至目前，各類教材、講義中關(guān)于現(xiàn)金流量表的編制方法主要有直接法和間接法，對(duì)于初學(xué)者而言，較難理解、掌握?，F(xiàn)介紹借助會(huì)計(jì)賬簿、會(huì)計(jì)憑證和資產(chǎn)負(fù)債表，采取三者相結(jié)合的方式手工編制現(xiàn)金流量表的簡(jiǎn)便方法，具體操作步驟如下。

一、月末結(jié)賬

月末，企業(yè)的現(xiàn)金日記賬、銀行存款日記賬、其他貨幣資金明細(xì)賬等與現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物有關(guān)的會(huì)計(jì)賬簿均已結(jié)賬，表明與本月現(xiàn)金收支有關(guān)的業(yè)務(wù)全部結(jié)束，可以根據(jù)與現(xiàn)金流量有關(guān)的會(huì)計(jì)賬簿、會(huì)計(jì)憑證著手編制現(xiàn)金流量表。

二、建立T型賬戶

根據(jù)現(xiàn)金流量表的表格順序依次建立以項(xiàng)目名稱命名的T型賬戶。比如：首先設(shè)置經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，從“銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”項(xiàng)目開(kāi)始建立由其命名的T型賬戶，將全部影響現(xiàn)金流量的項(xiàng)目自上而下，均建立單獨(dú)的T型賬戶，用于歸集每一項(xiàng)目的現(xiàn)金流量增減變動(dòng)額。

三、結(jié)合會(huì)計(jì)賬簿、會(huì)計(jì)憑證逐筆計(jì)算、歸集現(xiàn)金流量表各項(xiàng)目數(shù)據(jù)

現(xiàn)金流量表編制流程有兩種常用方式，一是按報(bào)表項(xiàng)目歸集現(xiàn)金流量表數(shù)據(jù)。此種方式是根據(jù)全部與現(xiàn)金有關(guān)的賬簿記錄和會(huì)計(jì)憑證資料，按每筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)所屬的不同活動(dòng)項(xiàng)目逐項(xiàng)歸集填列，首先歸集“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”所屬的各個(gè)項(xiàng)目，待該項(xiàng)目涉及數(shù)據(jù)全部填列完成后再歸集“投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”，最后歸集“籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”，以此類推，按照現(xiàn)金流量表的排列順序分項(xiàng)目完成數(shù)據(jù)的計(jì)算和填列。由于歸屬同一項(xiàng)目的賬簿記錄往往在賬頁(yè)中的不同行次，故此種方法經(jīng)常發(fā)生遺漏或重復(fù)歸集數(shù)據(jù)的情況，極易導(dǎo)致計(jì)算結(jié)果不正確。二是按會(huì)計(jì)賬簿記錄的先后順序依次分析填列。具體流程為：首先將現(xiàn)金流量表中的每個(gè)項(xiàng)目都建立T型賬戶，然后按照首先歸集現(xiàn)金日記賬，其次歸集銀行存款日記賬，最后歸集其他貨幣資金明細(xì)賬的次序（三種賬簿歸集的次序可以顛倒），對(duì)每個(gè)現(xiàn)金科目的賬簿記錄金額按照登記入賬時(shí)間依次對(duì)號(hào)入座，填入建好的現(xiàn)金活動(dòng)項(xiàng)目的T型賬戶，前一會(huì)計(jì)賬簿數(shù)據(jù)歸集完畢后再分析填列下一賬簿數(shù)據(jù)。與第一種方法相比，此種方法能夠有效避免填列數(shù)據(jù)發(fā)生重復(fù)或遺漏的現(xiàn)象，計(jì)算結(jié)果更加準(zhǔn)確。

現(xiàn)采用第二種方式——按會(huì)計(jì)賬簿記錄的先后順序依次分析填列，根據(jù)現(xiàn)金日記賬、銀行存款日記賬、其他貨幣資金明細(xì)賬的先后順序，編制人員按每本會(huì)計(jì)賬簿記載的賬簿記錄中的記賬憑證編號(hào)查找對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)憑證，了解業(yè)務(wù)的來(lái)龍去脈后判定現(xiàn)金流量是否發(fā)生變動(dòng)，如果判斷該筆業(yè)務(wù)引起了現(xiàn)金流量發(fā)生增減變化，則需進(jìn)一步確定其應(yīng)歸屬的現(xiàn)金活動(dòng)項(xiàng)目，然后分析、計(jì)算、填列計(jì)入現(xiàn)金流量表。下面舉例進(jìn)行分析。

例1：AA公司2014年12月銀行存款日記賬（部分）如下頁(yè)表1所示。

要求：根據(jù)節(jié)選的銀行存款日記賬編制AA公司2014年12月的現(xiàn)金流量表。

分析：例1是對(duì)“銀行存款日記賬（部分）”中記載的數(shù)據(jù)進(jìn)行的歸集，本頁(yè)銀行存款日記賬中第一筆業(yè)務(wù)摘要是“收取專利權(quán)使用費(fèi)”，金額為2 600元。根據(jù)1號(hào)會(huì)計(jì)憑證可知本筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)引起銀行存款增加，影響了經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，應(yīng)計(jì)入 “收到的其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金”項(xiàng)目，填入已建好的T型賬戶。根據(jù)第二筆賬簿記錄“申請(qǐng)辦理銀行匯票”660 003.50元，找到對(duì)應(yīng)的2號(hào)會(huì)計(jì)憑證，根據(jù)會(huì)計(jì)分錄判斷該筆業(yè)務(wù)是否導(dǎo)致現(xiàn)金流量發(fā)生變化，通過(guò)分析發(fā)現(xiàn)其中660 000元是企業(yè)辦理銀行匯票的金額，借記“銀行存款”科目，貸記“其他貨幣資金——銀行匯票”科目，屬于現(xiàn)金內(nèi)部的增減變動(dòng)，不影響現(xiàn)金凈流量，而辦理該銀行匯票支付的手續(xù)費(fèi)3.5元導(dǎo)致企業(yè)本期銀行存款減少，影響經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，需將3.5元?dú)w集計(jì)入相關(guān)T型賬戶。然后是賬簿記錄的第三筆、第四筆業(yè)務(wù)……，直至本月銀行存款日記賬的數(shù)據(jù)全部處理完畢，然后再歸集其他影響現(xiàn)金變動(dòng)的賬簿數(shù)據(jù)。

編制過(guò)程中，首先必須根據(jù)賬簿記錄找到每筆入賬金額對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)憑證，了解該筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的來(lái)龍去脈，然后分析判斷此筆業(yè)務(wù)發(fā)生的現(xiàn)金收支是否影響現(xiàn)金流量，如果判定結(jié)果是引起現(xiàn)金流量變動(dòng)，則計(jì)算后歸集計(jì)入現(xiàn)金流量表對(duì)應(yīng)項(xiàng)目。如果不查找會(huì)計(jì)憑證，僅憑賬簿記錄直接判斷每筆現(xiàn)金應(yīng)計(jì)入的報(bào)表項(xiàng)目，經(jīng)常會(huì)得出錯(cuò)誤的結(jié)論，填列項(xiàng)目張冠李戴，會(huì)計(jì)信息失真，導(dǎo)致現(xiàn)金流量

表編制錯(cuò)誤，從而誤導(dǎo)報(bào)表使用者。仍延用上例，AA公司銀行存款日記賬該頁(yè)中最后一筆賬簿記錄是“支付新產(chǎn)品研發(fā)費(fèi)”3 600元，如果不通過(guò)查找對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)憑證，直接根據(jù)賬簿記錄主觀判斷認(rèn)為屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，將該筆業(yè)務(wù)的現(xiàn)金支出計(jì)入“支付的其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金”項(xiàng)目，沒(méi)有了解經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)就草率進(jìn)行判斷，結(jié)果常常是不準(zhǔn)確的。因?yàn)槠髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目所產(chǎn)生的支出分為兩個(gè)階段：一是研究階段，本階段發(fā)生的支出全部費(fèi)用化，計(jì)入“管理費(fèi)用”；二是開(kāi)發(fā)階段，本階段內(nèi)符合資本化條件的支出應(yīng)先計(jì)入“研發(fā)支出——資本化支出”，不符合資本化條件的支出應(yīng)先計(jì)入“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出”。待該無(wú)形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途時(shí)，“研發(fā)支出——資本化支出”轉(zhuǎn)入“無(wú)形資產(chǎn)”，“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出”轉(zhuǎn)入“管理費(fèi)用”。因此僅從賬簿記錄中無(wú)法分辨本筆業(yè)務(wù)是屬于資本化支出還是費(fèi)用化支出，只能通過(guò)賬簿記錄記載的憑證編號(hào)查詢對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)憑證，了解業(yè)務(wù)的來(lái)龍去脈后方可作出正確判斷。如果會(huì)計(jì)憑證記載：

借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出3 600

貸：銀行存款 3 600

賬務(wù)處理結(jié)果表明予以費(fèi)用化，則應(yīng)計(jì)入“支付的其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金”項(xiàng)目；如果會(huì)計(jì)憑證記載：

借：研發(fā)支出——資本化支出3 600

貸：銀行存款 3 600

賬務(wù)處理結(jié)果表明予以資本化，則應(yīng)計(jì)入“購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目，屬于投資活動(dòng)，計(jì)入經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是錯(cuò)誤的。由此可知，編制現(xiàn)金流量表時(shí)，不能僅憑賬簿記錄直接判定現(xiàn)金所歸屬的項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)將會(huì)計(jì)賬簿和會(huì)計(jì)憑證二者結(jié)合共同分析判斷，以便保證填列項(xiàng)目正確無(wú)誤。

表1 AA公司銀行存款日記賬 單位：元

四、根據(jù)填列結(jié)果結(jié)合資產(chǎn)負(fù)債表驗(yàn)證數(shù)據(jù)歸集的準(zhǔn)確性

采取會(huì)計(jì)賬簿結(jié)合會(huì)計(jì)憑證的方法將本月全部影響現(xiàn)金變動(dòng)的數(shù)據(jù)填列完成后，可以通過(guò)資產(chǎn)負(fù)債表驗(yàn)證數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。檢驗(yàn)方法是：現(xiàn)金流量表中“五、現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物凈增加額”是由“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~”“投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~”“籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~”三者相加的結(jié)果。如果資產(chǎn)負(fù)債表中“貨幣資金”項(xiàng)目“期末余額”減去“期初余額”的差額與現(xiàn)金流量表中“五、現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物凈增加額”二者相等，則可以驗(yàn)證本月編制的現(xiàn)金流量表中數(shù)據(jù)沒(méi)有遺漏和重復(fù)填列的情況。

以上僅是對(duì)企業(yè)涉及與現(xiàn)金有關(guān)業(yè)務(wù)的計(jì)算填列方法，如果編制過(guò)程中涉及與現(xiàn)金等價(jià)物有關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，方法相同，即先通過(guò)現(xiàn)金等價(jià)物有關(guān)的會(huì)計(jì)賬簿資料查找對(duì)應(yīng)會(huì)計(jì)憑證，了解經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)后進(jìn)行分析判斷，最后將計(jì)算結(jié)果填入所屬現(xiàn)金流量表對(duì)應(yīng)活動(dòng)項(xiàng)目。

總之，合理利用企業(yè)的會(huì)計(jì)賬簿、會(huì)計(jì)憑證和資產(chǎn)負(fù)債表等資料，能夠高效、準(zhǔn)確地編制現(xiàn)金流量表，這種方法既通俗易懂，又便于快速掌握，實(shí)用性較強(qiáng)。