鄭棟

【摘 要】財政部、國家稅務(wù)總局于2011年印發(fā)了《關(guān)于營業(yè)稅改征增值稅試點方案》 的通知，自2012年1月1日試點以來，已經(jīng)進行了3個年頭，在交通運輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)都取得了不錯的進展，并逐步推廣至其他行業(yè)。人力資源企業(yè)作為現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的重要組成部分，也將步入“營改增”的行列中。“營改增”作為我國一項重要的稅制改革，為推進我國結(jié)構(gòu)性減稅目標(biāo)，完善財稅體制作出了巨大的貢獻。本文從“營改增”的角度出發(fā)，結(jié)合“營改增”對部分服務(wù)業(yè)稅負影響的基礎(chǔ)上，進一步指出了營業(yè)稅改增值稅后對人力資源企業(yè)稅負產(chǎn)生的具體影響，最后提出消除“營改增”不利影響的措施。

【關(guān)鍵詞】“營改增”；人力資源企業(yè)；稅負影響

一、緒論

1.研究背景

在中國經(jīng)濟新常態(tài)的大背景下，改革也提出了新的要求，在結(jié)構(gòu)性減稅的大環(huán)境下，營業(yè)稅改征增值稅勢在必行。新常態(tài)背后有經(jīng)濟結(jié)構(gòu)優(yōu)化、增長動力切換、制度環(huán)境改變，服務(wù)業(yè)過去幾年發(fā)生了很多的變化。服務(wù)業(yè)占經(jīng)濟總量的比例，發(fā)達國家平均是在70%，全世界平均在60%，我國則不到50%。2013年，我國服務(wù)業(yè)增加值首次超過了工業(yè)增加值，服務(wù)業(yè)成了中國第一大就業(yè)主體，吸納就業(yè)人數(shù)超過了制造業(yè)。照這個趨勢，未來幾年第三產(chǎn)業(yè)占GDP比重就要達到50%。隨著我國近年來用工需求的不斷提升，人力資源服務(wù)行業(yè)面對的將是一個龐大的市場，目前國內(nèi)共有將近5萬家人力資源服務(wù)企業(yè)。

2.研究目的和意義

現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，不僅是衡量經(jīng)濟社會發(fā)展水平的重要指標(biāo)，還是經(jīng)濟發(fā)展現(xiàn)代化程度的重要標(biāo)志。人力資源企業(yè)作為現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的一部分，對加快現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展有著重要意義，此外，由于該行業(yè)的特殊性，它的發(fā)展能為傳統(tǒng)行業(yè)輸送高素質(zhì)的人才，提供高質(zhì)量的咨詢服務(wù)等。然而，人力資源行業(yè)在我國的發(fā)展起步較晚，雖然從表面上看，人力資源活動在中國大量存在，但是并未形成一種規(guī)模效應(yīng)，從人力資源的從業(yè)主體，需求主體以及服務(wù)內(nèi)容來看，中國的人力資源行業(yè)還只處于初級階段。根據(jù)以往的經(jīng)驗，增值稅與營業(yè)稅并行造成了過重的稅收負擔(dān)，在一定程度上限制了現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的進步?！盃I改增”之后，相當(dāng)一部分企業(yè)享受到了“營改增”帶來的好處，降低了賦稅，提升了企業(yè)的活力。但由于改革初期政策的不完善和企業(yè)內(nèi)部人員業(yè)務(wù)不熟練等現(xiàn)實原因，導(dǎo)致一些企業(yè)的稅負不減反增，影響到了企業(yè)的發(fā)展。因此，有必要通過研究這些改革，總結(jié)開展試點以來產(chǎn)生的影響、存在的問題，結(jié)合人力資源企業(yè)自身的特點，分析其對稅務(wù)的影響，并有針對性的提出對策，這無論對人力資源企業(yè)的發(fā)展，還是對推進第三產(chǎn)業(yè)后續(xù)改革而言，都是很有必要的。

二、“營改增”對人力資源企業(yè)的稅負影響

1.稅率變化的影響

“營改增”前人力資源企業(yè)一般按5%繳納營業(yè)稅，“營改增”后按6%繳納增值稅，在無可抵扣進項稅的情況下，稅改后增值稅的稅負會大于稅改前營業(yè)稅的稅負，稅負差1%，在有可抵扣進項稅額的情況下，稅改后增值稅的稅負會小于稅改前營業(yè)稅的稅負，具體稅負差取決于可抵扣的多少。

2.計稅依據(jù)變化的影響

營業(yè)稅為價內(nèi)稅，應(yīng)納稅額等于營業(yè)收入乘以稅率，增值稅為價外稅，“營改增”后需要將營業(yè)收入換算成不含稅價計算應(yīng)繳納的增值稅銷項稅額，增值稅計稅依據(jù)低于營業(yè)稅的計稅依據(jù)。我們假設(shè)某人力資源企業(yè)“營改增”前年收入為A萬元，應(yīng)交營業(yè)稅A×5%=0.05A（萬元），實際稅負5%。稅改后年收入不變，增值稅計價收入A÷（1+6%）=0.94A（萬元），在沒有可抵扣進項稅額的情況下，應(yīng)交增值稅0.94A×6%=0.0566A（萬元），實際稅負5.66%，名義稅負差為6%-5%=1%，實際稅負差為5.66%-5%=0.66%，在有可抵扣進項稅額的情況下，稅負差會更小。也就是說價內(nèi)稅轉(zhuǎn)為價外稅在沒有抵扣的情況下導(dǎo)致企業(yè)稅負增加，名義上增加l%，實際增加0.66%。

3.營業(yè)稅金及附加變化的影響

“營改增”前企業(yè)繳納營業(yè)稅，同時還要繳納以營業(yè)稅為基礎(chǔ)計算的城建稅（7%）和教育費附加（3%）、地方教育費附加（2%）等，營業(yè)稅金及附加為0.6%A ，“營改增”后繳納增值稅，同時還要繳納以增值稅為基礎(chǔ)計算的城建稅和教育費附加、地方教育費附加等，營業(yè)稅金及附加為約為0.68%A。在假設(shè)沒有可抵扣項目的前提下，“營改增”前后營業(yè)稅金及附加變化導(dǎo)致企業(yè)稅負增加0.08%。

4.可抵扣項目的影響

“營改增”后，因增值稅的可抵扣性，購入固定資產(chǎn)的進項稅可以抵扣，企業(yè)應(yīng)積極、合理地取得增值稅進項稅發(fā)票，抵減銷項稅，減少企業(yè)的實際稅負。同時，稅改后作為增值稅納稅人，人力資源企業(yè)同樣享受首次購進稅控系統(tǒng)專用設(shè)備的全額抵扣，企業(yè)可憑借購買增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備取得的增值稅專用發(fā)票，在增值稅應(yīng)納稅額中全額抵減（抵減額為價稅合計額），不足抵減的可結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

5.差額納稅的影響

財稅〔2013〕37號文中在差額納稅政策方面做出了調(diào)整，其他行業(yè)差額征稅全部取消，僅保留融資租賃行業(yè)，對一些存在大量代收轉(zhuǎn)付或代墊資金的行業(yè)影響較大，“營改增”前，其代收代墊金額，予以合理扣除計算營業(yè)稅；“營改增”后，不能差額納稅，如若是小規(guī)模納稅人，不能抵扣進項稅，其影響程度可想而知。

稅改之前大多數(shù)人力資源企業(yè)也采用差額法納稅，對于可抵扣項目（如代收代付的工資社保公積金等）有明確的稅局文件支持。增值稅下，其代收代墊金額是否可予以合理扣除（因人力資源服務(wù)行業(yè)暫未改，具體政策待定），還是個未知數(shù)。在無法取得可抵扣的增值稅專用發(fā)票的前提下，如若稅局不認可該部分成本能作為直接抵扣增值稅計稅依據(jù)，則整個行業(yè)的稅負將大大增加。

三、人力資源企業(yè)應(yīng)對“營改增”稅負變化的建議

1.企業(yè)應(yīng)成立工作小組分別開展工作endprint

如政策收集組：主要跟進“營改增”過程中的政策變化；合同審核及客戶信息收集組：以合同為依據(jù)開具增值稅發(fā)票，根據(jù)實際情況修改或者與客戶重新簽訂合同。同時，必須收集客戶的納稅人信息，區(qū)分增值稅一般納稅人或普通納稅人，以便開具相應(yīng)的發(fā)票；供應(yīng)商管理小組：供應(yīng)商主要分兩類，一是同行（外包委托），二是商品采購供應(yīng)商，需了解供應(yīng)商提供給本公司的發(fā)票類別，盡量選擇能夠提供增值稅專用發(fā)票的供應(yīng)商，減少企業(yè)稅負；財務(wù)工作組：財務(wù)人員需加強增值稅知識專業(yè)培訓(xùn)，以便準(zhǔn)確開具發(fā)票及財務(wù)核算。為確保合理的利潤所得，要全面深入的調(diào)研，重新制定服務(wù)價格。

2.加強增值稅發(fā)票管理工作

增值稅發(fā)票和普通發(fā)票不同，它不但可以反映企業(yè)的經(jīng)營狀況，還具有完稅憑證的重要作用。增值稅發(fā)票在獲取、開具、交付、作廢等方面都比普通發(fā)票更加嚴(yán)格和復(fù)雜，很多情況都需要企業(yè)到稅務(wù)部門進行處理，從這個角度來講，企業(yè)對于增值稅發(fā)票的管理必須更加重視，在發(fā)票的整個傳遞過程中都必須保證參與者的盡職和負責(zé)。

3.加強與稅局方面的溝通

人力資源企業(yè)大多執(zhí)行營業(yè)稅，日常工作中，主要與各地的地方稅務(wù)局聯(lián)系。而增值稅屬于國稅項目，屬于各地國家稅務(wù)局主管。根據(jù)前期“營改增”行業(yè)的轉(zhuǎn)變經(jīng)驗，在行業(yè)“營改增”過程中，需要充分與稅局進行溝通，包括通過企業(yè)自身、行業(yè)協(xié)會等多種渠道，只有得到稅局的認可，才能合法合理的減少增值稅支出。

四、結(jié)論

營業(yè)稅改征增值稅的稅制改革在很大程度上改善了我國稅制的體系，對于人力資源企業(yè)而言，“營改增”的實施對于企業(yè)稅負的影響是較為明顯的，其可抵扣進項稅額占營業(yè)收入的比重將在很大程度上影響企業(yè)稅負的高低。對于人力資源企業(yè)來講，通過自身的財務(wù)管理和對國家稅務(wù)政策的充分理解，一些在稅負方面不利的影響完全可以得到扭轉(zhuǎn)，也可以讓一些有利的影響繼續(xù)發(fā)揮更大的促進該行業(yè)發(fā)展的作用。

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