○王姚仙

（通標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)技術(shù)服務(wù)有限公司寧波分公司 浙江 寧波 315040）

營(yíng)業(yè)稅是對(duì)經(jīng)營(yíng)者所取得的營(yíng)業(yè)額全額按照一定比例征收的一種稅。增值稅屬于價(jià)外稅，經(jīng)營(yíng)者取得的營(yíng)業(yè)額分成收入和增值稅兩部分，對(duì)增值部分征稅。營(yíng)業(yè)稅納稅人購(gòu)進(jìn)增值稅貨物支出和增值稅納稅人購(gòu)進(jìn)營(yíng)業(yè)稅勞務(wù)支出都不能抵扣，導(dǎo)致重復(fù)征稅的問(wèn)題，而增值稅能有效地解決了傳統(tǒng)銷售中的重復(fù)征稅問(wèn)題。目前，已有170多個(gè)國(guó)家和地區(qū)開(kāi)征了增值稅，征稅范圍大多覆蓋所有貨物和勞務(wù)。我國(guó)自1994年稅制改革以來(lái)，增值稅征稅范圍覆蓋了所有貨物、加工修理修配勞務(wù)和機(jī)器設(shè)備，但對(duì)其他勞務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)仍征收營(yíng)業(yè)稅。當(dāng)前，我國(guó)正處于加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的攻堅(jiān)時(shí)期，消除重復(fù)征稅，大力發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)，尤其是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，對(duì)推進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和提高國(guó)家綜合實(shí)力具有重要意義。為此經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，自2012年1月1日起在上海率先開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)改增試點(diǎn)，其中部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)包括研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)（包括融資租賃和經(jīng)營(yíng)性租賃）、鑒證咨詢服務(wù)、廣播影視服務(wù)。自2012年9月1日起試點(diǎn)由上海市分批擴(kuò)大至北京等8個(gè)省（直轄市）。2013年8月1日起，在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)施交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)改增試點(diǎn)。2014年1月1日，鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營(yíng)改增試點(diǎn)范圍。2014年6月1日，電信業(yè)納入營(yíng)改增試點(diǎn)范圍。

一、對(duì)發(fā)票管理的影響

1、對(duì)發(fā)票開(kāi)具管理的影響

增值稅發(fā)票開(kāi)具較之營(yíng)業(yè)稅發(fā)票更加復(fù)雜，具體表現(xiàn)：第一，初期的準(zhǔn)備和適應(yīng)。在網(wǎng)絡(luò)快速發(fā)展的時(shí)代，許多企業(yè)借助管理系統(tǒng)進(jìn)行各功能模塊的核算管理，營(yíng)改增后核算內(nèi)容發(fā)生了變化，財(cái)務(wù)核算模塊和業(yè)務(wù)核算模塊也需要隨之發(fā)生變化。為了確保財(cái)務(wù)部開(kāi)票信息能正確反映業(yè)務(wù)部的真實(shí)信息，企業(yè)在營(yíng)改增試點(diǎn)之前需投入一定的人力物力更新企業(yè)的管理系統(tǒng)，購(gòu)買防偽稅控開(kāi)票設(shè)備，配備安全的發(fā)票和IC卡保管設(shè)備設(shè)施，培訓(xùn)業(yè)務(wù)部和財(cái)務(wù)部相關(guān)的操作人員，制訂相應(yīng)的規(guī)定，采取有利的措施。進(jìn)一步規(guī)范業(yè)務(wù)部和財(cái)務(wù)部的操作行為，提高業(yè)務(wù)處理水平，確保營(yíng)改增的順利進(jìn)行。另外由于營(yíng)改增初期企業(yè)辦稅人員對(duì)增值稅業(yè)務(wù)流程不是很熟悉，稅務(wù)局對(duì)增值稅專用發(fā)票領(lǐng)購(gòu)數(shù)量和最高開(kāi)票限額控制得比較嚴(yán)格，企業(yè)需根據(jù)業(yè)務(wù)發(fā)展實(shí)際情況申請(qǐng)批準(zhǔn)開(kāi)票最高限額和每次購(gòu)買發(fā)票數(shù)量。因此企業(yè)財(cái)務(wù)人員必須要提前做好準(zhǔn)備以滿足客戶需求。第二，開(kāi)票時(shí)間控制。由于開(kāi)票時(shí)間是稅控開(kāi)票系統(tǒng)自動(dòng)控制的，聯(lián)網(wǎng)后開(kāi)票數(shù)據(jù)及時(shí)上傳到國(guó)稅稅控系統(tǒng)數(shù)據(jù)庫(kù)，因此對(duì)開(kāi)票設(shè)備、網(wǎng)絡(luò)配置和開(kāi)票時(shí)限要求更加嚴(yán)格。尤其是對(duì)開(kāi)票量大的企業(yè)，需要嚴(yán)格控制好每月最后一日開(kāi)票時(shí)間，確保業(yè)務(wù)部門(mén)入單確認(rèn)收入的當(dāng)月，財(cái)務(wù)部門(mén)能及時(shí)開(kāi)具對(duì)應(yīng)的稅務(wù)發(fā)票。第三，開(kāi)票系統(tǒng)更新升級(jí)。隨著2015年10月1日起國(guó)家稅務(wù)總局修訂了納稅人識(shí)別號(hào)代碼標(biāo)準(zhǔn)，使用18位的“統(tǒng)一社會(huì)信用代碼”，之后新成立或變更登記事項(xiàng)的客戶納稅人識(shí)別號(hào)位數(shù)由15位增加到18位，原來(lái)的稅控開(kāi)票系統(tǒng)軟件已經(jīng)不能滿足新的要求，需要隨之更新升級(jí)，才能適應(yīng)不斷的變化。隨著互聯(lián)網(wǎng)在稅務(wù)系統(tǒng)的深入應(yīng)用，相信開(kāi)票系統(tǒng)會(huì)更加智能化，更加方便企業(yè)應(yīng)用。

2、對(duì)發(fā)票接收管理的影響

增值稅發(fā)票有增值稅普通發(fā)票和增值稅專用發(fā)票之分。其中符合要求的屬于應(yīng)稅項(xiàng)目的增值稅專用發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅可以從銷項(xiàng)稅額中抵扣。因此營(yíng)改增后的一般納稅人企業(yè)要求采購(gòu)部盡可能地取得增值稅專用發(fā)票，盡量與具有一般納稅人資格的企業(yè)合作，以便可以有較多的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。為此企業(yè)需要做好以下三點(diǎn)：第一，簽訂采購(gòu)合同或協(xié)議時(shí)需明確相關(guān)事項(xiàng)。接受服務(wù)方要提供正確的單位名稱、納稅人識(shí)別號(hào)（或企業(yè)信用代碼）、開(kāi)戶銀行及賬號(hào)、地址電話等信息；明確合同總價(jià)款是否包含增值稅，稅率是多少，何時(shí)提供增值稅專用發(fā)票；如果對(duì)方是小規(guī)模納稅人，本身只能開(kāi)具增值稅普通發(fā)票，進(jìn)項(xiàng)稅就不能抵扣，但是可以要求對(duì)方到其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票，這樣就可以增加抵扣的機(jī)會(huì)。第二，票面信息核對(duì)。營(yíng)改增之前，收受發(fā)票核對(duì)的信息相對(duì)簡(jiǎn)單，營(yíng)改增后，除了核對(duì)原營(yíng)業(yè)稅發(fā)票的一些項(xiàng)目外，還需要核對(duì)出票方信息是否與合同或協(xié)議上的銷售方信息一致，密碼區(qū)信息和其他數(shù)據(jù)是否打印在線框區(qū)內(nèi)，票面是否完整清晰等。第三，判斷增值稅專用發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅是否可以抵扣。營(yíng)改增之前，主要判斷發(fā)票是否真實(shí)有效，營(yíng)改增后還需要判斷收到的增值稅專用發(fā)票進(jìn)項(xiàng)稅是否可以抵扣以及是否在可抵扣期內(nèi)。這在增值稅專用發(fā)票管理中是一個(gè)非常重要的環(huán)節(jié)。除了取得增值稅專用發(fā)票外，還有以下一些扣稅憑證上注明的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣：從海關(guān)取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)上注明的增值稅額；農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)或銷售發(fā)票上買價(jià)按13%扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額；鐵路運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)輸費(fèi)用金額（不包括裝卸、保險(xiǎn)和其他雜費(fèi)）和7%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額；中華人民共和國(guó)稅收繳款憑證上注明的增值稅額；同時(shí)這些扣稅憑證還需要符合法律法規(guī)及國(guó)稅總局的有關(guān)規(guī)定，必須符合服務(wù)流、發(fā)票流和資金流一致的規(guī)定，并在規(guī)定的時(shí)限內(nèi)辦理認(rèn)證申報(bào)抵扣。除未規(guī)定抵扣期限外，超過(guò)期限的不能申報(bào)抵扣。但是用于以下項(xiàng)目的即使取得增值稅專用發(fā)票也不能申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅：集體福利、個(gè)人消費(fèi)、免征增值稅、非正常損失購(gòu)進(jìn)貨物服務(wù)、旅客運(yùn)輸服務(wù)等。如已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的項(xiàng)目發(fā)生服務(wù)中止、退貨、折讓，則應(yīng)在發(fā)生當(dāng)期從進(jìn)項(xiàng)稅中扣減。目前進(jìn)項(xiàng)稅認(rèn)證抵扣還需人工掃描，比較繁瑣費(fèi)時(shí)。隨著稅務(wù)系統(tǒng)在“互聯(lián)網(wǎng)+”方面的創(chuàng)新發(fā)展，相信會(huì)有更便捷的認(rèn)證抵扣方式。

二、對(duì)會(huì)計(jì)核算的影響

營(yíng)改增之前，主營(yíng)業(yè)務(wù)營(yíng)業(yè)額全額計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，營(yíng)業(yè)稅在應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅科目核算，相對(duì)比較簡(jiǎn)單。營(yíng)改增后，主營(yíng)業(yè)務(wù)營(yíng)業(yè)額直接分成主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和增值稅額兩部分，應(yīng)收帳款為價(jià)稅合計(jì)金額。在應(yīng)收帳款不變的情況下，營(yíng)改增后主營(yíng)業(yè)務(wù)收入將會(huì)減少。有關(guān)增值稅項(xiàng)目的賬務(wù)處理相對(duì)復(fù)雜了。需在應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅下設(shè)置明細(xì)科目，分別核算進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出、出口退稅、已交稅金。每個(gè)明細(xì)科目的核算內(nèi)容都有嚴(yán)格規(guī)定。因此對(duì)財(cái)務(wù)人員的會(huì)計(jì)核算管理提出了更高的要求。為適應(yīng)這種改變，財(cái)務(wù)人員應(yīng)及時(shí)改變核算方法，不斷學(xué)習(xí)充實(shí)知識(shí)，提高賬務(wù)處理水平，順利完成營(yíng)改增過(guò)渡。

三、對(duì)納稅申報(bào)的影響

營(yíng)業(yè)稅納稅申報(bào)只涉及地稅，申報(bào)表相對(duì)簡(jiǎn)單。而增值稅納稅申報(bào)不僅涉及地稅申報(bào)，而且涉及國(guó)稅申報(bào)，申報(bào)表相對(duì)復(fù)雜：需填列銷售情況明細(xì)表、進(jìn)項(xiàng)稅額明細(xì)表、稅額抵減情況表、固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣情況表、固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)抵扣明細(xì)表等等附列資料后再填列增值稅納稅申報(bào)表。如遇收貨且進(jìn)項(xiàng)抵扣后出現(xiàn)退貨，則需購(gòu)買方開(kāi)具紅字增值稅專用發(fā)票通知單給銷售方，購(gòu)買方在納稅申報(bào)時(shí)做進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出，同時(shí)銷售方開(kāi)具紅字發(fā)票給購(gòu)買方，申報(bào)表內(nèi)容較之前更復(fù)雜。為此財(cái)務(wù)人員應(yīng)加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，更新知識(shí)，提高工作能力，正確填報(bào)納稅申報(bào)表。

四、對(duì)稅負(fù)的影響

增值稅納稅人又分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人。應(yīng)稅服務(wù)的年應(yīng)征增值稅銷售額超過(guò)500萬(wàn)元（含500萬(wàn)元）的納稅人為增值稅一般納稅人，未達(dá)到500萬(wàn)元的納稅人為增值稅小規(guī)模納稅人。小規(guī)模納稅人會(huì)計(jì)核算健全，能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料的，可以申請(qǐng)認(rèn)定成為一般納稅人。

1、對(duì)小規(guī)模納稅人的影響

營(yíng)改增前服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅率為5%，營(yíng)改增后增值稅小規(guī)模納稅人稅率為3%，企業(yè)稅負(fù)明顯減輕。在應(yīng)收帳款不變的情況下，核算的收入也減少，如成本費(fèi)用不變，則核算的利潤(rùn)也隨之下降，所得稅稅負(fù)同步減輕。

2、對(duì)一般納稅人的影響

營(yíng)改增后一般納稅人增值稅稅率為6%，營(yíng)改增之前營(yíng)業(yè)稅稅率是5%，而且服務(wù)業(yè)的主要成本是人工、房租費(fèi)、差旅費(fèi)等，目前這些費(fèi)用都不可能取得增值稅專用發(fā)票，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，這些因素可能導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)增加。但是企業(yè)取得的應(yīng)稅項(xiàng)目增值稅進(jìn)項(xiàng)稅中稅率大多不低于6%，這方面的因素有利于降低企業(yè)的稅負(fù)。如從一般納稅人那里取得的貨物采購(gòu)、加工修理修配的發(fā)票稅率大多是17%，電費(fèi)發(fā)票稅率17%，農(nóng)產(chǎn)品按發(fā)票或收購(gòu)價(jià)的13%計(jì)，營(yíng)改增后的運(yùn)輸業(yè)發(fā)票稅率是11%，鐵路運(yùn)輸類發(fā)票按運(yùn)費(fèi)7%計(jì)，同步營(yíng)改增的服務(wù)業(yè)發(fā)票稅率是6%等。抵扣后增值部分才是應(yīng)交的增值稅。結(jié)合兩方面因素綜合影響，企業(yè)稅負(fù)的增減取決于當(dāng)期取得的應(yīng)稅項(xiàng)目增值稅發(fā)票進(jìn)項(xiàng)稅額占收入的比例。稅負(fù)增減的臨界點(diǎn)計(jì)算如下：

設(shè)：收入＝R，進(jìn)項(xiàng)稅＝S。

則：營(yíng)業(yè)額＝R（1+6%），銷項(xiàng)稅＝6%R，應(yīng)交增值稅＝6%R-S。

按營(yíng)改增前計(jì)算應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅額＝R（1+6%）*5%。

若稅負(fù)不變，則應(yīng)交增值稅等于營(yíng)改增前的應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅，即：6%R-S＝R（1+6%）*5%，從而計(jì)算得到 S=0.7%R。

也就是說(shuō)，營(yíng)改增后企業(yè)取得的應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額等于當(dāng)期收入0.7%時(shí)，稅負(fù)不變；取得的應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額大于當(dāng)期收入0.7%時(shí)，稅負(fù)下降；取得的應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額小于當(dāng)期收入0.7%時(shí)，稅負(fù)增加。

一般納稅人服務(wù)業(yè)于營(yíng)改增之際增加設(shè)備投資，降低稅負(fù)，有利于發(fā)展。

五、結(jié)語(yǔ)

總之營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，有利于降低企業(yè)稅收成本，增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展能力；激發(fā)企業(yè)投資和設(shè)備更新改造的積極性，擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模，推動(dòng)了上游相關(guān)行業(yè)的發(fā)展；同時(shí)接受服務(wù)的一般納稅人可以抵扣相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額，降低了稅負(fù)，有利于推動(dòng)下游相關(guān)企業(yè)的發(fā)展；有利于部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)從傳統(tǒng)的制造業(yè)脫離，促進(jìn)社會(huì)專業(yè)化分工，提高企業(yè)的管理水平。營(yíng)改增還將進(jìn)一步深入，有關(guān)方面的工作還可以進(jìn)一步完善。

[1]王杰茹：現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅問(wèn)題研究[D].山東財(cái)經(jīng)大學(xué)，2013.

[2]吳曉夢(mèng)：營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)的影響研究[D].南京理工大學(xué)，2014.

[3]涂曉靜：營(yíng)改增條件下的納稅籌劃與管理[J].現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)信息，2014（9）.