崔媛媛++姜穎穎

[摘要] 本研究針對當(dāng)前醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的形勢，成本管理工作要求越來越高，結(jié)合當(dāng)前醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理的目的，對醫(yī)院成本分析提出了“概述、醫(yī)院運(yùn)營情況分析、本量利分析、科室經(jīng)營情況分析、計算成本分析指標(biāo)、其他需要說明的情況”6部分組成的成本分析思路，即成本分析報告常規(guī)內(nèi)容；結(jié)合文獻(xiàn)研究、工作實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)以及專家意見等方法提出了“人員信息、固定資產(chǎn)、業(yè)務(wù)信息、評價指標(biāo)”4部分構(gòu)成的成本分析指標(biāo)。本研究通過探討成本分析的思路和方法，對成本數(shù)據(jù)進(jìn)行挖掘與分析，計算各種評價指標(biāo)，查找不合理的成本支出，為醫(yī)院開源節(jié)流找到合理有效的切入點(diǎn)，為醫(yī)院的經(jīng)營決策提供切實(shí)可行的管理意見和建議。

[關(guān)鍵詞] 醫(yī)院；成本；分析思路；評價指標(biāo)

[中圖分類號] R197.322 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼] A [文章編號] 1674-4721（2015）02（a）-0141-03

Study of hospital cost analysis idea and evaluation index

CUI Yuan-yuan JIANG Ying-ying

Financial Affairs of Beijing Hospital，Beijing 100730，China

[Abstract] In view of situation of the medical and health system reform in this study，requirements for cost management increase constantly.In conjunction with the goal of medical economics management，this study proposes the cost analysis of idea composed of 6 parts of summary，hospital operation situation analysis，cost-volume-profit analysis，management situation analysis of departments，calculation of cost analysis indicator and other circumstances needed explanation，that is to say cost analysis report regular content；it proposes the cost analysis indicator composed of 4 parts of personnel information，fixed asset，business information，and evaluation indicator according to literature research， hands-on background and opinion of experts and other methods.Through investigating the idea and approach of cost analysis to excavate and analyze the cost data and to calculate various cost indicator so that unreasonable costs could be detected in order to find the reasonable and effective breakthrough point for the hospital broaden sources of income and reduce expenditure，provide practical management advice and suggestions for the hospital management decision.

[Key words] Hospital；Cost；Analysis idea；Evaluation index

近些年，隨著醫(yī)療衛(wèi)生制度改革的逐步深化，醫(yī)院成本核算受到越來越多的關(guān)注。新《醫(yī)院財務(wù)制度》和《醫(yī)院會計制度》出臺，從制度上明確了成本核算工作的開展，并要求將成本核算報表納入醫(yī)院財務(wù)報表的一部分，及時反映醫(yī)院的成本信息。目前大多數(shù)醫(yī)院僅停留在產(chǎn)出成本報表層次上，醫(yī)院不應(yīng)只是對各科室成本進(jìn)行三級四類分?jǐn)偤怂?，還需要對成本分?jǐn)偨Y(jié)果進(jìn)行科學(xué)細(xì)致的分析，形成成本分析報告，挖掘數(shù)據(jù)背后的問題，為醫(yī)院的經(jīng)營管理決策提供有價值的依據(jù)。本研究結(jié)合歷年文獻(xiàn)研究、工作實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)以及專家意見就醫(yī)院成本分析思路和評價指標(biāo)等方面進(jìn)行研究，旨在提供將成本核算數(shù)據(jù)結(jié)果轉(zhuǎn)化為對醫(yī)院管理決策起指導(dǎo)作用的工具的方法。

1 醫(yī)院成本分析的意義、原則

1.1 醫(yī)院成本分析的意義

成本分析是成本管理工作的重要部分，是將成本數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化為決策依據(jù)的手段和方法，反映成本的變化情況，是醫(yī)院走優(yōu)質(zhì)、高效、低耗、可持續(xù)發(fā)展之路的必要保證[1]。

1.1.1 有利于醫(yī)院可持續(xù)發(fā)展 開展成本分析，了解醫(yī)院經(jīng)濟(jì)運(yùn)行和成本管理真實(shí)情況，加強(qiáng)科室管理，重點(diǎn)針對有問題科室，及時調(diào)整，加以控制，提高醫(yī)院整體實(shí)力；加強(qiáng)成本分析，努力降低醫(yī)療服務(wù)成本，“向管理要效率，向管理要效益”，提高醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益；加強(qiáng)成本分析，有利于開展新業(yè)務(wù)，激發(fā)創(chuàng)新熱情，推進(jìn)醫(yī)院技術(shù)進(jìn)步，提高核心競爭力，有利于醫(yī)院可持續(xù)發(fā)展[2]。

1.1.2 優(yōu)化醫(yī)院資源配置 加強(qiáng)成本分析，對科室資源利用、成本控制、工作效率、患者收費(fèi)等進(jìn)行分析，有利于合理使用資源，加強(qiáng)成本意識，努力創(chuàng)建節(jié)約型醫(yī)院。醫(yī)療資源優(yōu)化有利于充分發(fā)揮醫(yī)院人財物的優(yōu)勢，創(chuàng)造最大的經(jīng)濟(jì)效益和社會效益。

1.2 醫(yī)院成本分析的原則

1.2.1 科學(xué)性與實(shí)用性相結(jié)合原則 成本核算是指醫(yī)院將其業(yè)務(wù)活動中所發(fā)生的各種消耗進(jìn)行歸集和分配從而計算成本[3]。成本核算要求數(shù)據(jù)完整，核算方法科學(xué)。成本核算涉及醫(yī)院業(yè)務(wù)的方方面面，數(shù)據(jù)來源于醫(yī)院的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動，所以進(jìn)行分析和評價需要符合實(shí)際，反映真實(shí)情況。

1.2.2 全面分析與重點(diǎn)分析相結(jié)合原則 醫(yī)院成本分析要對醫(yī)院總收入、總支出和總收益情況進(jìn)行全面分析，著眼于醫(yī)院整體，樹立全局觀念。同時在分析的時候需要注重分析重點(diǎn)領(lǐng)域，對重點(diǎn)事項(xiàng)重點(diǎn)分析，不同類型的部門參照不同的分析思路。

1.2.3 縱向分析和橫向分析相結(jié)合原則 縱向分析是指醫(yī)療機(jī)構(gòu)內(nèi)部比較分析，如本期與上期的比較，本期與去年同期的比較等，有利于了解成本變化趨勢，尋找原因，取長避短。此外，在市場經(jīng)濟(jì)體制下，各家醫(yī)院眼光不能只局限于本身，需要與同行進(jìn)行對比，這種橫向比較，能在更大范圍內(nèi)發(fā)現(xiàn)自身的長處和不足，提高競爭力[4]。

1.2.4 全程分析的原則 成本分析不能只局限于事后分析，對于重大問題和關(guān)注問題，可以采用事前、事中和事后分析相結(jié)合的方法。事前預(yù)算預(yù)測，事中及時調(diào)整，事后客觀評價，全程分析有利于提前采取措施，將不利因素減弱，讓成本核算發(fā)揮更加積極的作用。

2 理論建立成本分析思路和指標(biāo)體系

2.1 成本分析數(shù)據(jù)來源

成本分析的數(shù)據(jù)來源主要包含醫(yī)院成本報表、醫(yī)院財務(wù)報表和其他相關(guān)資料。醫(yī)院成本報表包含醫(yī)院各科室直接成本表、醫(yī)院臨床服務(wù)類科室全成本表、醫(yī)院臨床服務(wù)類科室全成本構(gòu)成分析表以及醫(yī)院成本核算軟件生成的其他報表，這些報表不僅涵蓋了醫(yī)院總成本的成本信息，還包含了各科室的信息以及不同分類方法劃分的成本信息情況[5]。醫(yī)院財務(wù)報表包含資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用總表、收入費(fèi)用明細(xì)表等。醫(yī)院其他相關(guān)資料包含醫(yī)院物資和衛(wèi)材領(lǐng)用報表等。

2.2 成本分析方法

《醫(yī)院財務(wù)制度》第三十五條規(guī)定，醫(yī)院應(yīng)根據(jù)成本核算結(jié)果，對照目標(biāo)成本和標(biāo)準(zhǔn)成本，采取趨勢分析、結(jié)構(gòu)分析、本量利分析等方法，及時分析實(shí)際成本變動情況及原因，把握成本變動規(guī)律，提供成本效率。此部分介紹趨勢分析法、結(jié)構(gòu)分析法和收支平衡分析法，本量利分析和指標(biāo)分析在分析思路部分介紹。

2.2.1 趨勢分析法 通過連續(xù)若干時期相同指標(biāo)的對比來揭示各期之間的增減變化，據(jù)以預(yù)測經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢的一種分析方法[3]。趨勢分析法包含比較分析法，又分為絕對數(shù)趨勢分析和相對數(shù)趨勢分析。

2.2.2 結(jié)構(gòu)分析法 對成本中各組成部分及其對比關(guān)系變動規(guī)律的分析。它通常采用將成本按不同的方法分解為不同組成部分，分析各部分的特點(diǎn)、比例及對總成本的影響，計算成本中各組成部分占總成本比率的方法，用以分析醫(yī)院成本的內(nèi)部結(jié)構(gòu)特征和合理性[6]。

2.2.3 收支平衡分析法 通過分析收入與支出配比情況，找出配比不協(xié)調(diào)的項(xiàng)目，深入分析其中原因，尋找解決方案的分析方法[3]。通常醫(yī)院全成本與開單收入進(jìn)行比較，直接成本與執(zhí)行收入進(jìn)行比較，如果收入與成本的變化不同步，說明醫(yī)院成本管理可能存在問題，需著重分析兩者之間的匹配關(guān)系。

2.3 成本分析思路

2.3.1 概述 包含醫(yī)院情況、數(shù)據(jù)說明等。醫(yī)院情況包含醫(yī)院整體人、財、物現(xiàn)狀描述，與上期比較發(fā)生的變化。數(shù)據(jù)說明需列示引用的成本信息資料，明確成本計入原則，醫(yī)院全成本核算突出的一個特點(diǎn)是在權(quán)責(zé)發(fā)生制的會計原則下，成本核算的結(jié)果與財務(wù)會計核算的結(jié)果應(yīng)是一致的。

2.3.2 醫(yī)院運(yùn)營情況分析 醫(yī)院總體分析包含醫(yī)院業(yè)務(wù)收入成本收益分析、運(yùn)營狀況同期間對比分析等，反映醫(yī)院總收入、總成本、總收益，明確變化原因；醫(yī)院收入分析包含收入項(xiàng)目構(gòu)成情況分析、收入變化趨勢分析，反映醫(yī)院收入結(jié)構(gòu)、藥品占比、門診住院比例；醫(yī)院成本分析，包含成本項(xiàng)目構(gòu)成情況分析、各類別科室成本構(gòu)成情況分析、成本變化趨勢分析。

2.3.3 本量利分析 即在成本分析的基礎(chǔ)上，對成本、業(yè)務(wù)量和利潤三者關(guān)系的分析，建立數(shù)學(xué)模型和公式，為會計預(yù)測、決策和規(guī)劃提供必要的財務(wù)信息[7]。醫(yī)院通過對保本點(diǎn)的計算，反映業(yè)務(wù)量、成本間的互動關(guān)系，用以確定保證醫(yī)院正常有序發(fā)展所達(dá)到的保本點(diǎn)、業(yè)務(wù)量和保本收入總額，進(jìn)一步確定目標(biāo)業(yè)務(wù)量和目標(biāo)收入總額。將本量利分析用于目標(biāo)控制，可以確定實(shí)現(xiàn)目標(biāo)結(jié)余所需的目標(biāo)業(yè)務(wù)量、目標(biāo)業(yè)務(wù)收入以及目標(biāo)成本水平，從而有效實(shí)施目標(biāo)管理。本量利分析幫助醫(yī)院分析盈虧，規(guī)劃目標(biāo)利潤，為醫(yī)院預(yù)測目標(biāo)經(jīng)營水平，為醫(yī)院決策提供可靠的數(shù)據(jù)來源，對醫(yī)院正確進(jìn)行經(jīng)營決策和合理規(guī)劃醫(yī)院經(jīng)濟(jì)活動有重要意義[8]。

2.3.4 科室經(jīng)營情況分析 包含全院科室綜合情況、具體科室分析，比如：醫(yī)院重點(diǎn)關(guān)注科室、變化較大的科室等，除科室收支總額、結(jié)構(gòu)分析，對主要問題或主要指標(biāo)進(jìn)行扼要的剖析，與往期比較，或與預(yù)算比較，借以考核管理水平的提高程度，體現(xiàn)近期經(jīng)濟(jì)管理情況或某指標(biāo)發(fā)展的基本趨勢。

2.3.5 計算分析評價指標(biāo)體系 由于醫(yī)院各部門的業(yè)務(wù)性質(zhì)、服務(wù)方式不同，故對不同核算對象需要采用不同的方法和指標(biāo)進(jìn)行評價。指標(biāo)分析法：在同一成本報表的不同項(xiàng)目之間，或在不同成本報表有關(guān)項(xiàng)目之間進(jìn)行對比，以計算出的成本分析比率，反映各個項(xiàng)目之間的相互關(guān)系，據(jù)此評價醫(yī)院的經(jīng)營狀況。

2.3.6 需要說明的其他問題 需要在分析報告中說明的其他未在前五部分說明的問題和建議。

2.4 成本分析指標(biāo)體系

由于醫(yī)院以及醫(yī)院各部門的業(yè)務(wù)性質(zhì)、服務(wù)方式等不盡相同，故對成本分析指標(biāo)也會有所不同，本文作者通過文獻(xiàn)研究[9-11]、專家意見結(jié)合工作經(jīng)驗(yàn)，選取了人員信息、固定資產(chǎn)、業(yè)務(wù)信息、評價指標(biāo)4大類常規(guī)指標(biāo)作為醫(yī)院成本分析思路第五部分中成本分析指標(biāo)體系（表1）。

3 小結(jié)

隨著醫(yī)院成本管理工作的深入，成本核算將逐步由院科級核算向醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算和病種成本核算發(fā)展。通過對成本數(shù)據(jù)進(jìn)行挖掘與分析，計算保本盈虧點(diǎn)、盈虧率等指標(biāo)，查找不合理的成本支出，為醫(yī)院開源節(jié)流找到合理有效的切入點(diǎn)，為醫(yī)院的經(jīng)營決策提供切實(shí)可行的管理意見和建議，同時為醫(yī)院將來開展項(xiàng)目成本核算和病種成本核算奠定基礎(chǔ)，對于醫(yī)療服務(wù)定價也具有一定的參考價值。本研究只局限于理論成本分析思路和指標(biāo)體系的研究，在實(shí)踐中必將存在問題，此外從戰(zhàn)略成本的角度，對成本分析應(yīng)該加強(qiáng)對影響醫(yī)院成本變動的內(nèi)外部各種環(huán)境、技術(shù)、經(jīng)濟(jì)因素及影響程度加以分析[12]，這些問題將在今后的研究中完善和改進(jìn)。

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（收稿日期：2014-12-04 本文編輯：許俊琴）