李華蓉

（中國水利水電第十工程局有限公司，成都 611830）

1 舊會計準則中關(guān)于計提資產(chǎn)減值損失存在的問題

1.1 舊會計準則中資產(chǎn)減值準備的計提難度大

首先是計提方法不統(tǒng)一。各項資產(chǎn)中應(yīng)收賬款采用賬齡分析法或應(yīng)收賬款余額百分比法定期按比例計提；而存貨采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法比較計提；短期投資則采用成本與市價孰低法比較計提；其余各項均采用賬面價值與可收回金額孰低的比較計提方法。計提方法不統(tǒng)一，涉及到的計算條件過多，增加了計提難度。其次，計提金額難確定。例如，舊準則中關(guān)于可變現(xiàn)凈值估計成分過多、資產(chǎn)的可收回金額也沒有具體的計算方法。實務(wù)中這些金額的確定遠遠超出一般會計人員的職業(yè)判斷能力，需要多個部門協(xié)同認定。這些工作難度大、時間長，往往滯后于會計信息的披露。

1.2 舊準則下資產(chǎn)減值準備的計提允許轉(zhuǎn)回

如上所述，舊準則實際上采用的是可能性標準來確認資產(chǎn)減值，并且當(dāng)企業(yè)計算的當(dāng)期應(yīng)計提減值準備的金額小于已計提減值準備的賬面金額時，可按照其差額沖回多提的資產(chǎn)減值準備。這在實務(wù)中被部分企業(yè)適時利用，屢試不爽。許多企業(yè)為了自身利益而利用資產(chǎn)減值準備操縱利潤，為企業(yè)經(jīng)營者隱瞞利潤。

2 新舊會計準則下資產(chǎn)減值準備計提與核算的差異

2.1 改變了資產(chǎn)減值測試的頻率

舊準則要求企業(yè)對各項資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)定期或至少于每年年末進行減值測試。新準則規(guī)定，企業(yè)只有在存在資產(chǎn)可能發(fā)生減值跡象的情況下，才需要對資產(chǎn)進行減值測試，計算其可收回金額。對于因企業(yè)合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)當(dāng)進行減值測試。

2.2 明確了資產(chǎn)可收回金額的估計方法

舊準則規(guī)定資產(chǎn)可收回金額按照資產(chǎn)的銷售凈價與資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的較高者確定，其中，銷售凈價為資產(chǎn)銷售價格減去處置費用后的余額。舊準則對于如何估計資產(chǎn)的可收回金額（包括銷售凈價和未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值）沒有提供具體的指南和方法。新準則規(guī)定，資產(chǎn)可收回金額應(yīng)按照資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間的較高者確定，考慮到不少固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等的銷售價格較難獲得，因此，將銷售價格更改為公允價值，以更容易確定資產(chǎn)的可收回金額。新準則還就如何確定資產(chǎn)的公允價值及其預(yù)計處置費用、如何預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率等提供了較為詳細的操作指南。

2.3 引入了資產(chǎn)組的概念

舊準則要求企業(yè)以單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)計提減值準備，確認相應(yīng)的減值損失。但在實務(wù)中，有時單項資產(chǎn)的可收回金額難以確定。新準則引入了資產(chǎn)組的概念，規(guī)定企業(yè)對單項資產(chǎn)的可收回金額難以進行估計的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)，確定資產(chǎn)組的可收回金額。對于以資產(chǎn)組為基礎(chǔ)如何確定資產(chǎn)減值損失，新準則作了較為具體的規(guī)定。

2.4 規(guī)定了總部資產(chǎn)和商譽的減值處理

舊準則對于企業(yè)總部資產(chǎn)和商譽的減值測試及其處理并不明確，新準則對此作了明確規(guī)定。要求總部資產(chǎn)應(yīng)結(jié)合相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進行減值測試，確認相應(yīng)的減值損失。商譽也應(yīng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進行減值測試。這些相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)是能夠從企業(yè)合并的協(xié)同效應(yīng)中受益的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合。

2.5 對資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回作了禁止性規(guī)定

舊準則規(guī)定，前期已確認的資產(chǎn)減值損失如果在以后會計期間恢復(fù)的，按照恢復(fù)的金額，在不超過已確認減值損失金額的范圍內(nèi)，予以轉(zhuǎn)回，計入當(dāng)前損益。新準則對此作了禁止性規(guī)定，對于前期已確認的資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。當(dāng)然，在資產(chǎn)處置、出售以及對外投資等情況下除外。

3 新會計準則中的新規(guī)定對企業(yè)財務(wù)工作的影響

3.1 對企業(yè)會計信息及會計利潤影響

資產(chǎn)減值會計突破了歷史成本計量模式，以資產(chǎn)價值代替歷史成本計量，將資產(chǎn)賬面價值大于該資產(chǎn)可收回金額的部分確認為資產(chǎn)減值損失或費用。因此，會計核算以及當(dāng)資產(chǎn)發(fā)生減值時通過提取減值準備金，可以使企業(yè)會計信息更加真實可靠。同時，由于信息披露更加全面，可有效滿足各方面的決策需要。通過《資產(chǎn)減值》準則的施行，客觀上可減少企業(yè)操控利潤的可能性，使企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績更加真實可信。這有利于對我國上市公司進行利潤監(jiān)管。

3.2 對企業(yè)所得稅的影響

新準則中關(guān)于《資產(chǎn)減值》提取減值損失的規(guī)定與《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》中提取準備金的規(guī)定不同。當(dāng)企業(yè)提取資產(chǎn)減值準備金后，會造成企業(yè)會計利潤與計算應(yīng)納稅所得額的差異問題。從會計處理方法上看，對各項資產(chǎn)減值準備的計提，是通過比較各項減值準備的期末應(yīng)計提的目標值與年終確定本年計提減值準備前的賬面余額之間的差額，以補提的方式來確定當(dāng)年應(yīng)計提的各項資產(chǎn)減值準備的數(shù)額。而從稅收法規(guī)的規(guī)定中可知，對企業(yè)在會計核算中所計提的減值準備，除按稅收法規(guī)準許計提的壞賬準備外，其它減值準備的計提一律不得扣除。由于《資產(chǎn)減值》準則不允許減值準備轉(zhuǎn)回，簡化了會計與稅法在此方面的差異。

總之，新準則中關(guān)于資產(chǎn)減值準則的規(guī)定對企業(yè)財務(wù)會計的日常工作產(chǎn)生了較大影響。其中，資產(chǎn)減值損失的不得轉(zhuǎn)回給我國上市公司的會計工作提供了行之有效的依據(jù)。

[1]潘苓.新準則中計提的資產(chǎn)減值損失對企業(yè)財務(wù)工作的影響[J].金融經(jīng)濟,2008(18).

[2]董心田.資產(chǎn)減值準備理論及其會計實務(wù)[J].財會研究,2004(4).