（重慶醫(yī)科大學附屬兒童醫(yī)院重慶400014）

一、引言

內部審計準則所稱內部審計，是指組織內部的一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，它通過運用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，審查和評價組織的業(yè)務活動、內部控制和風險管理的適當性和有效性，以促進組織完善治理、增加價值和實現(xiàn)目標。2003年國家審計署發(fā)布了《關于內部審計工作的規(guī)定》，要求國有企業(yè)事業(yè)單位以及國有資產占控股地位或主導地位的企業(yè)應當依法建立健全內部審計制度，加強內部審計工作，其他經濟組織可以根據(jù)需要建立內部審計制度?？梢妰炔繉徲嬛贫冉⒊踔允墙衣逗头从硣衅髽I(yè)資產、負債和盈虧的真實情況，查處企事業(yè)單位財務收支中各種違法違規(guī)問題，防止國有資產流失，為政府加強宏觀調控服務。隨著社會的不斷發(fā)展，內部審計的工作重點也在不斷發(fā)生改變，但內部審計工作業(yè)績始終與社會公眾的期望相差甚遠，只有了解了期望差距產生的原因，才能“對癥下藥”，縮小審計期望差距，促進內部審計的發(fā)展。

二、內部審計期望差距的形成原因

（一）對內部審計的需求多樣

內部審計作為一個相對獨立的確認和咨詢活動，其實施審計的過程及審計結果受到多方面的影響，公眾對它的期望差距較大。目前社會公眾對內部審計期望是對單位的經濟活動進行獨立的審查和評價，揭露差錯舞弊，監(jiān)督和控制企業(yè)經濟活動來幫助企業(yè)進行價值增值，與社會審計中公眾要求審計獨立公正的評價財務報表是否真實公允有所不同，這種期望更多地體現(xiàn)為管理層及所有者對內部審計工作的期望。所有者期望內部審計能夠對單位的經濟活動進行監(jiān)督、評價，增加組織價值的同時能揭示管理層的差錯舞弊情況，反映管理層受托責任的履行情況。這與管理層對內部審計的期望有所不同，管理者希望內部審計能夠幫助監(jiān)督或檢查組織內部的某一部門、某一制度或某一項具體的經濟業(yè)務或活動，查找組織內部各部門履行受托責任過程中存在的漏洞和不足，提出適當建議，提高管理效率和效果，增加組織價值，并不希望內部審計揭示自己的受托責任情況甚至某些舞弊行為。管理層與所有者期望的差異使得內部審計處于尷尬的位置，內部審計組織形式的選擇，會影響管理層對內部審計的態(tài)度。管理層對于這種機構設置是否認同并予以重視，關系到內部審計制度是得到真正執(zhí)行還是流于形式，如若內部審計工作與管理層的某些目標相違背，甚至曾揭發(fā)某些管理層的舞弊行為，管理層寧愿讓內部審計閑置，這是拉大期望差距的原因。

（二）內部審計的有效供給不足

內部審計的供給分為內部審計人員的供給意愿與供給能力兩方面：1.內部審計屬于組織治理的重要組成部分，管理層對于內部審計機構設置的認可程度很大程度上決定了內部審計人員的工作態(tài)度。同時若單位沒有明確的獎懲制度，使得內部審計人員缺乏積極的審計動力，導致供給意愿不足。例如內部審計人員發(fā)現(xiàn)某些人舞弊行為后上報領導沒有相應激勵，反而落得與同事關系惡化；選擇沉默沒有懲罰甚至對工作評定沒有影響，審計人員更偏向選擇消極工作。2.內部審計范圍越來越廣，要求內部審計人員不僅具有財務、審計知識，還需要熟悉相關法律法規(guī)、管理、計算機及工程方面的知識，目前有些單位只按照國有資產監(jiān)督管理委員會、證監(jiān)會及證券交易所對企事業(yè)單位內部審計人員的最低要求進行配置，內部審計人員不具備足夠的專業(yè)勝任能力，甚至有的單位沒有對其進行足夠的后續(xù)教育，無法提供高質量的審計服務滿足公眾期望。

（三）審計工作的局限性

根據(jù)成本效益原則，現(xiàn)代審計一般采用抽查、抽樣等選擇性測試方法。在使用審計抽樣時，就會有抽樣風險和非抽樣風險，這兩者都有可能會影響到審計風險。使用非統(tǒng)計抽樣時，更多的是依靠內部審計人員主觀判斷和經驗確定樣本規(guī)模和選取樣本，其因審計人員的經驗、專業(yè)水平不同而有所差異；盡管使用統(tǒng)計抽樣時，審計人員會運用統(tǒng)計學知識來幫助確定樣本規(guī)模，并使用分析法、替代等其他程序進行審查，也可能會因為單位業(yè)務復雜、舞弊手段多樣性而不可避免地遺漏和疏忽某些重要的審計內容。審計方法的局限性使得審計人員無法將組織所有階層人員的差錯舞弊情況及內部控制執(zhí)行問題全部檢查出來。特別對于將內部審計全部外包的單位，外部人員對單位管理情況及經濟事項并不了解，盡管其專業(yè)知識很強，但受托的會計師事務所要在短時期內對單位的全部經濟活動及內部控制有效性進行評價，并有針對性地提出問題和建議也是不現(xiàn)實的。審計人員在獲取和評價審計證據(jù)以及由此得出結論時涉及大量主觀判斷，這也具有一定的判斷錯誤風險。

三、縮小內部審計期望差距的建議

（一）合理選擇內部審計組織形式，加強與外部審計協(xié)作

目前國內外現(xiàn)存的企業(yè)內部審計組織模式主要有董事會領導模式、監(jiān)事會領導模式、總經理領導模式。董事會和監(jiān)事會領導模式下，內部審計的獨立性更高，可以更好地反映管理層受托經濟責任的履行狀況；總經理領導模式下，內部審計能夠更好地協(xié)助管理者對企業(yè)經濟活動進行管理，更有利于增加企業(yè)價值。在選擇內部審計組織模式時，一定要考慮好自身的需求。雖然所有者與管理者的委托代理關系存在利益沖突，但是兩者也有共同的目標。所有者希望企業(yè)資產保值增值，管理者期望自身價值最大化也是體現(xiàn)在實現(xiàn)企業(yè)價值的最大化上，兩者的目標都是實現(xiàn)組織不斷增值。對于國有企業(yè)及事業(yè)單位，政府審計會反映管理層；對于上市公司，注冊會計師審計著重監(jiān)督管理層的受托責任履行情況。加強內部審計與外部審計的合作也是非常必要的，內部審計需要評價內部控制系統(tǒng)的完善性，并在此基礎上進行審計活動，外部審計在實施審計時也需先對企業(yè)內部控制環(huán)境進行評估確定審計風險再進行審計，由于內部審計人員對單位業(yè)務活動更加了解，對單位的內部控制評價更為準確，外部審計可根據(jù)內部審計的審計結果確定進一步審計程序，節(jié)約審計資源，提高審計效率。外部審計專業(yè)知識相對豐富，內部審計可以借鑒其先進的方法，對于外部審計提出的內部控制薄弱問題予以重視，并進一步調查。筆者認為在外部審計能夠合理地監(jiān)督高級管理人員的受托責任履行情況時，選擇總經理領導模式更能幫助企業(yè)完善內部管理增加企業(yè)價值，內部審計也能更好地滿足公眾期望。

（二）提高內部審計人員職業(yè)道德素養(yǎng)，建立良好的獎懲制度

1.任何行業(yè)都有職業(yè)道德規(guī)范，內部審計人員的職業(yè)道德規(guī)范是指內部審計人員從事內部審計工作所遵循的行為規(guī)范，包括職業(yè)道德、職業(yè)紀律、專業(yè)勝任能力及職業(yè)責任等方面。單位應選擇具有相應專業(yè)勝任能力的人員，例如獲得CPA、CIA或CISA等執(zhí)業(yè)資格證書，內部審計負責人在規(guī)劃部門人員構成時也應充分考慮本企業(yè)的業(yè)務性質及范圍，挑選具有各種專業(yè)背景知識（包括會計、審計、法律、工程、計算機信息技術等）相關人才，使部門人員能夠互補，增強內部審計團隊力量，并定期對內部審計人員進行培訓保持、提高其專業(yè)勝任能力。審計人員在執(zhí)業(yè)時保持應有的職業(yè)謹慎，并合理運用職業(yè)判斷，降低審計風險。內部審計人員需要具有良好的人際交往能力，與各部門人員建立良好的關系獲取他們對內部審計工作的理解與支持，提高內部審計工作的效率和效果，但同時要注意保持審計獨立性，敢于披露審計發(fā)現(xiàn)的問題并提出建議，實現(xiàn)“審”與“被審”的和諧。

2.缺乏獎懲機制使得內部審計人員沒有足夠的動力進行審計并公允披露。建立良好的獎懲制度，并有效執(zhí)行有助于內部審計人員樹立責任意識提升審計動力。組織內部可建立一個內部審計人員評價體系，將員工所參與審計項目的整體評價與平時工作表現(xiàn)相結合，年度總結時對每位內部審計人員進行綜合評價，對排名靠前者給予獎勵，對靠后者給予批評甚至淘汰，提高內審人員工作積極性。內部審計協(xié)會對于嚴重違反職業(yè)道德者可給予通告批評或取消內部審計工作執(zhí)業(yè)資格等處罰。

（三）審計方法的改進

若想要全面監(jiān)督單位的內部控制及經濟業(yè)務，審計程序、方法的不斷改進是必不可少的。大數(shù)據(jù)時代的到來，單位及相關行業(yè)的數(shù)據(jù)庫存在，實現(xiàn)數(shù)據(jù)資源共享，使得審計能夠掌握更多的信息，為利用數(shù)據(jù)庫進行全面詳查提供了可能。但這對審計既是機遇也是挑戰(zhàn)，大環(huán)境的改變對信息化審計提出了更高的要求，審計人員不僅需要掌握業(yè)務知識還要能夠合理分析相關數(shù)據(jù)，將兩者充分結合才能降低審計風險，提高審計質量。信息技術的不斷發(fā)展，以及財務信息系統(tǒng)與管理系統(tǒng)發(fā)生改變的同時也帶來內部審計環(huán)境的改變，這使建立持續(xù)審計系統(tǒng)變得可能。當ERP系統(tǒng)能夠真正在大部分組織中運行時，也需要自動化程度更高的審計程序，內部審計機構應結合本行業(yè)、本單位的具體情況，積極參與審計軟件的編制開發(fā)，企事業(yè)單位著力于研究能夠持續(xù)、全面、及時地對組織生產經營、內部控制情況進行監(jiān)督和審計的系統(tǒng)是一個發(fā)展方向。

內部審計期望差距是社會公眾的期望與內部審計實際工作業(yè)績之間的差距，如果差距拉大對內部審計的發(fā)展有著嚴重的影響。內部審計作為組織治理結構的重要組成部分，它的發(fā)展也關系著整個單位的發(fā)展。本文試圖分析期望差產生的原因，建議可以通過合理選擇內部審計組織模式，提高內部審計人員職業(yè)道德規(guī)范，建立獎懲機制，改進審計方法等方面進一步彌合內部審計期望差。期望獲得單位利益相關者的認可，并有助于內部審計行業(yè)的發(fā)展，更好地協(xié)助組織目標的實現(xiàn)。