摘要：營(yíng)業(yè)稅改征增值稅簡(jiǎn)稱“營(yíng)改增”是我國(guó)實(shí)行結(jié)構(gòu)性減稅的重要舉措，營(yíng)改增在我國(guó)交通運(yùn)輸業(yè)以及部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的開(kāi)展令大部分企業(yè)達(dá)到了節(jié)稅效果，但對(duì)于建筑行業(yè)而言營(yíng)改增后進(jìn)項(xiàng)的抵扣以及納稅申報(bào)地的選擇等問(wèn)題都是需要突破的難關(guān)。對(duì)于建筑施工企業(yè)而言營(yíng)改增下仍然有很大的稅收籌劃空間，本文以建筑行業(yè)上市公司中鐵二局股份有限公司為例，在說(shuō)明其做好營(yíng)改增應(yīng)對(duì)工作必要性的基礎(chǔ)上提出了其營(yíng)改增下的應(yīng)對(duì)策略。

營(yíng)改增是我國(guó)一項(xiàng)重大稅制改革的舉措，營(yíng)改增對(duì)建筑施工企業(yè)的組織構(gòu)架、商業(yè)模式、管理模式、制度流程等各個(gè)方面帶來(lái)了巨大挑戰(zhàn)。2011年經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)了營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案，11月16日財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局印發(fā)了《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》(財(cái)稅[2011]110號(hào))以及相關(guān)政策,指出首先在上海市交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開(kāi)展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)工作。

2012年8月1日營(yíng)改增試點(diǎn)范圍擴(kuò)大至北京市、天津市等8個(gè)省市及直轄市，營(yíng)改增成功實(shí)現(xiàn)了從最初的交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)到電信業(yè)、物流業(yè)等多個(gè)行業(yè)的推進(jìn)。建筑業(yè)作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)的支柱產(chǎn)業(yè)之一，被納入營(yíng)改增范圍毋庸置疑，但由于建筑施工企業(yè)本身具有的工程項(xiàng)目地區(qū)跨度大、涉及范圍廣等特點(diǎn)，在營(yíng)改增下如何更好的實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)的抵扣、如何選擇納稅申報(bào)地等問(wèn)題還值得我們思考。

一、中鐵二局簡(jiǎn)介

中鐵二局股份有限公司簡(jiǎn)稱中鐵二局是中國(guó)中鐵股份有限公司旗下所屬特大型國(guó)有企業(yè)上市公司，總部設(shè)在四川成都，于2001年5月28日在上海證券交易所上市，股票代碼600528。截至目前公司主要經(jīng)營(yíng)范圍為承擔(dān)各類(lèi)型工業(yè)、能源、交通、民用等工程項(xiàng)目施工工程承包（憑資質(zhì)證書(shū)經(jīng)營(yíng)）；工程技術(shù)開(kāi)發(fā)與咨詢；建筑材料（不含危險(xiǎn)化學(xué)品）、金屬材料、鐵路專(zhuān)用設(shè)備、工程機(jī)械的銷(xiāo)售；工程機(jī)械租賃；鐵路簡(jiǎn)支梁生產(chǎn)；倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)（不含危險(xiǎn)化學(xué)品），房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)（憑資質(zhì)證書(shū)經(jīng)營(yíng)）；工程設(shè)計(jì)，工程勘察，市政公用設(shè)計(jì)與建筑，鐵路、公路工程設(shè)計(jì)。在其公布的年報(bào)中顯示從2011年起企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅數(shù)額一直在不斷的增長(zhǎng)，2014年中鐵二局營(yíng)業(yè)稅年初數(shù)達(dá)到了751,818,416.70元，年末數(shù)達(dá)842,797,628.92元，年末營(yíng)業(yè)稅稅額占企業(yè)總體稅額的68%，可見(jiàn)營(yíng)業(yè)稅在企業(yè)總的稅負(fù)中所占比例之大，營(yíng)改增下如不做好相應(yīng)應(yīng)對(duì)工作將面臨更加沉重的稅負(fù)，利潤(rùn)也將因此受到影響。

二、中鐵二局做好營(yíng)改增下應(yīng)對(duì)工作的必要性

2012年我國(guó)住建部委托其下屬中國(guó)會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)選取部分建筑施工企業(yè)開(kāi)展?fàn)I改增的調(diào)研測(cè)算，在其公布的建筑業(yè)營(yíng)改增調(diào)研測(cè)算情況匯報(bào)中卻顯示在最終測(cè)算的66家建筑施工企業(yè)中應(yīng)繳納增值稅與原繳納營(yíng)業(yè)稅情況相比僅有8家企業(yè)的稅負(fù)能夠在營(yíng)改增后得到減少，而其余58家企業(yè)稅負(fù)都顯現(xiàn)出不同程度的增加。這與我國(guó)實(shí)行營(yíng)改增的初衷是相悖的，中鐵二局作為我國(guó)大型建筑施工企業(yè)營(yíng)改增下只有做好相關(guān)工作的部署安排才能真正享受稅制改革為企業(yè)帶來(lái)的福利。

在如今新常態(tài)下我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展已從高速增長(zhǎng)轉(zhuǎn)為中高速增長(zhǎng)，很多企業(yè)尤其是建筑施工類(lèi)企業(yè)的盈利都面臨著不同程度的縮水，加之近年來(lái)建筑施工行業(yè)所凸顯出的結(jié)構(gòu)失衡、產(chǎn)能過(guò)剩以及環(huán)境污染等方面的問(wèn)題，更制約了包括中鐵二局在內(nèi)的建筑施工企業(yè)的經(jīng)營(yíng)發(fā)展。因此，營(yíng)改增下采取積極措施對(duì)中鐵二局在后期完全進(jìn)入營(yíng)改增模式下的工作部署尤為重要，只有積極采取相應(yīng)策略加以應(yīng)對(duì)才能使企業(yè)真正享受到稅制改革為企業(yè)帶來(lái)的稅負(fù)的減少，降低整個(gè)企業(yè)成本、提高企業(yè)資金使用效率。一直以來(lái)中鐵二局對(duì)企業(yè)的營(yíng)改增工作尤為重視，早在2014年底營(yíng)改增的稅收籌備工作已在中國(guó)中鐵總公司全面展開(kāi)，公司成立了中國(guó)中鐵總公司營(yíng)改增調(diào)研團(tuán)，對(duì)整個(gè)集團(tuán)就營(yíng)改增工作進(jìn)行了現(xiàn)場(chǎng)培訓(xùn)與深入的調(diào)研，公司選擇中鐵一局、中鐵大橋局和中鐵電氣化局作為營(yíng)改增模擬運(yùn)行單位，中鐵一局又選擇了其旗下橋梁公司和四公司作為模擬運(yùn)行單位。2014年底中鐵二局股份有限公司承辦了專(zhuān)門(mén)的《中國(guó)中鐵“營(yíng)改增”指導(dǎo)手冊(cè)》專(zhuān)題培訓(xùn)，并針對(duì)個(gè)別項(xiàng)目營(yíng)改增進(jìn)行學(xué)習(xí)研究，在改革過(guò)程中企業(yè)既需要對(duì)實(shí)踐不斷探索，也需要對(duì)相關(guān)理論知識(shí)進(jìn)行分析研究。

三、應(yīng)對(duì)策略

（一）材料供應(yīng)商更多轉(zhuǎn)向一般納稅人

營(yíng)改增使建筑企業(yè)稅負(fù)大幅增加，主要原因之一是增值稅進(jìn)項(xiàng)稅專(zhuān)用發(fā)票難以取得導(dǎo)致企業(yè)不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣。對(duì)于一般納稅人而言企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納增值稅額應(yīng)等于當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額減去當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額，進(jìn)項(xiàng)稅額主要包括從銷(xiāo)售方取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的增值稅稅額，而建筑公司在采購(gòu)材料時(shí)通常無(wú)法取得可用于進(jìn)項(xiàng)抵扣的專(zhuān)用發(fā)票。中鐵二局下設(shè)有十多個(gè)子公司，加上一些地區(qū)的分公司，企業(yè)的原材料采購(gòu)一部分是通過(guò)公開(kāi)招標(biāo)實(shí)現(xiàn)的，還有很大一部分是由個(gè)別物資采購(gòu)人員或者組成采購(gòu)小組通過(guò)市場(chǎng)詢價(jià)和走訪調(diào)查實(shí)現(xiàn)的，實(shí)際中采購(gòu)人員往往會(huì)通過(guò)自身人際關(guān)系等從私人渠道獲得企業(yè)所需基礎(chǔ)性建筑材料，這些材料的供應(yīng)商大多是小規(guī)模納稅人甚至私人老板，開(kāi)不出增值稅專(zhuān)用發(fā)票，自然就影響了企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣。本人曾到一家單位實(shí)習(xí)，該單位屬小規(guī)模納稅人，常向中鐵二局旗下分公司提供大量建筑材料，由于保持了長(zhǎng)期合作關(guān)系該單位基本是中鐵二局旗下分公司這部分材料的固定供應(yīng)商，這樣做雖然可以降低交易成本但會(huì)影響到企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣?？紤]到運(yùn)輸條件以及信用成本建筑公司的確可能選擇就近取材，但這樣做的結(jié)果可能最終導(dǎo)致企業(yè)損失大量進(jìn)項(xiàng)稅抵扣額，且原材料的質(zhì)量得不到保障。營(yíng)改增政策下中鐵二局股份有限公司可適當(dāng)改變其采購(gòu)模式，加強(qiáng)整個(gè)企業(yè)材料采購(gòu)環(huán)節(jié)的管理，盡量與一般納稅人供應(yīng)商合作，在進(jìn)行材料采購(gòu)時(shí)要求對(duì)方依法開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票以用于期末進(jìn)行抵扣，這樣可在很大程度上減少企業(yè)的增值稅稅負(fù)。

（二）減少勞務(wù)用工，提高企業(yè)機(jī)械化水平

建筑施工企業(yè)本身屬于勞動(dòng)力密集型行業(yè)，是農(nóng)民工就業(yè)的主要渠道之一，要不可避免的承擔(dān)高額的人工勞務(wù)成本，這部分支出無(wú)法取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票，直接造成企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣不足。建筑施工企業(yè)勞務(wù)用工主要來(lái)源于建筑勞務(wù)公司和零星農(nóng)民工，現(xiàn)目前中鐵二局五公司就組織有由公司員工為管理層，以農(nóng)民工、臨時(shí)工、勞務(wù)工為主要施工力量的“架子隊(duì)”。從其披露的年報(bào)看，中鐵二局的直接人工成本近年來(lái)基本處于不斷上升的狀態(tài)，2012年其基建行業(yè)直接人工費(fèi)達(dá)7,093,450,169元，占當(dāng)期總成本20.29%；2013年基建行業(yè)直接人工費(fèi)達(dá)9,178,233,706.16元，占當(dāng)期總成本21.24%；2014年基建行業(yè)直接人工費(fèi)達(dá)9,509,901,424.58元，占企業(yè)當(dāng)期總成本22.22%，對(duì)于企業(yè)這部分主力農(nóng)民工、臨時(shí)工高額的勞務(wù)支出卻不能得到可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，嚴(yán)重增加了整個(gè)企業(yè)的稅負(fù)。營(yíng)改增下中鐵二局一方面可申報(bào)成立專(zhuān)門(mén)的勞務(wù)公司吸納眾多零散農(nóng)民工，或者將臨時(shí)的個(gè)體務(wù)工作人員轉(zhuǎn)移到有資質(zhì)勞務(wù)公司，這樣就可以將勞務(wù)公司提供勞務(wù)用工開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票作為企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣。另一方面企業(yè)可著力提高機(jī)械化作業(yè)能力，減少勞務(wù)用工，建筑施工企業(yè)在一定時(shí)間內(nèi)新購(gòu)置機(jī)械設(shè)備較少，因此也無(wú)法取得相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)抵扣稅額造成企業(yè)高額的增值稅稅負(fù)，實(shí)行營(yíng)改增后如果這部分成本不能得到有效控制將嚴(yán)重影響企業(yè)的利潤(rùn)。提高企業(yè)機(jī)械化操作水平，引進(jìn)機(jī)械設(shè)備最大程度取代人工作業(yè)，不僅能降低勞務(wù)支出，也能起到優(yōu)化企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的作用，還能為企業(yè)帶來(lái)進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣從多個(gè)方面控制營(yíng)改增后企業(yè)稅負(fù)的增加。

（三）加強(qiáng)增值稅專(zhuān)用發(fā)票的管理

由于中鐵二局在多個(gè)地區(qū)設(shè)有分公司，所涉及的工程項(xiàng)目較多，2014年其續(xù)建工程以及新建工程總數(shù)達(dá)36個(gè)，這些項(xiàng)目不僅涉及到了包括房地產(chǎn)以及鐵路工程在內(nèi)的多個(gè)行業(yè)，區(qū)域跨度也較大，涵蓋西南、華南以及華北等多個(gè)地區(qū)。由于各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅申報(bào)規(guī)定的區(qū)別，使得企業(yè)各異地工程項(xiàng)目增值稅的納稅申報(bào)地點(diǎn)和申報(bào)期限上有較大差異，給企業(yè)增值稅的申報(bào)以及各類(lèi)發(fā)票的取得與管理帶來(lái)了極大的困難?，F(xiàn)行條件下中鐵二局主要繳納營(yíng)業(yè)稅所以對(duì)增值稅專(zhuān)用發(fā)票管理還有所欠缺，企業(yè)對(duì)增值稅專(zhuān)用發(fā)票的取得環(huán)節(jié)以及后續(xù)管理重視度還有待提高。實(shí)際情況中企業(yè)購(gòu)買(mǎi)原材料后未取得發(fā)票或者取得的發(fā)票未及時(shí)認(rèn)證都從一定程度上影響了企業(yè)稅額的抵扣。營(yíng)改增后中鐵二局股份有限公司應(yīng)加強(qiáng)集團(tuán)內(nèi)部財(cái)務(wù)部門(mén)對(duì)增值稅專(zhuān)用發(fā)票的管理，首先，企業(yè)應(yīng)做好納稅申報(bào)地的合理籌備以保證企業(yè)能及時(shí)取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票。目前建筑施工企業(yè)營(yíng)改增后增值稅納稅申報(bào)地還未確定，中鐵二局應(yīng)提前做好相關(guān)籌備工作。依據(jù)現(xiàn)行財(cái)稅〔2013〕106號(hào)附件1：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第四十二條的規(guī)定固定業(yè)戶應(yīng)當(dāng)向其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅；非固定業(yè)戶應(yīng)當(dāng)向應(yīng)稅服務(wù)發(fā)生地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，可見(jiàn)營(yíng)改增后試點(diǎn)行業(yè)原則上強(qiáng)調(diào)以其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。但對(duì)于中鐵二局這樣存在多個(gè)分支機(jī)構(gòu)且企業(yè)涉稅事項(xiàng)較為分散的大型建筑業(yè)企業(yè)而言，學(xué)者普遍認(rèn)為營(yíng)改增后企業(yè)要繳納的增值稅將由各個(gè)分支機(jī)構(gòu)匯總到總機(jī)構(gòu)進(jìn)行統(tǒng)一核算申報(bào)，中鐵二局可先做好自身與下屬分支機(jī)構(gòu)以及與總公司納稅申報(bào)的協(xié)調(diào)工作。其次，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票的核實(shí)與保管，從發(fā)票開(kāi)具源頭上堅(jiān)決要求采購(gòu)部門(mén)在采購(gòu)過(guò)程中向?qū)Ψ剿饕?guī)合法的增值稅專(zhuān)用發(fā)票并及時(shí)帶回公司，并對(duì)發(fā)票進(jìn)行嚴(yán)格的審核確保其真實(shí)合法性。加強(qiáng)對(duì)發(fā)票的保管工作防止其丟失，保證企業(yè)能夠及時(shí)實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)的抵扣，現(xiàn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣規(guī)定增值稅一般納稅人申請(qǐng)抵扣的防偽稅控系統(tǒng)開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票須自開(kāi)具之日起180天內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證并在認(rèn)證當(dāng)月的納稅申報(bào)期申報(bào)抵扣，這要求企業(yè)必須嚴(yán)格按照規(guī)定在有效期內(nèi)進(jìn)行抵扣。

綜上，營(yíng)改增勢(shì)必將對(duì)建筑企業(yè)的稅負(fù)、利潤(rùn)等造成巨大影響，但對(duì)上市公司中鐵二局股份有限公司而言，在營(yíng)改增下具有相當(dāng)大的稅收籌劃空間。進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣是企業(yè)營(yíng)改增后將面臨的一大問(wèn)題，但通過(guò)選擇一般納稅人作為材料供應(yīng)商、加強(qiáng)增值稅專(zhuān)用發(fā)票管理以及減少企業(yè)勞務(wù)用工提高企業(yè)機(jī)械化水平等方案仍可以使企業(yè)在營(yíng)改增下及時(shí)獲得更多進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，從而減輕增值稅稅負(fù)，合理降低成本提高利潤(rùn)。