李越冬　周蕾　李純清

【摘 要】 采用比較分析和歸納總結(jié)的研究方法，對(duì)世界審計(jì)組織第21屆大會(huì)各與會(huì)國家提交的國家論文進(jìn)行總結(jié)分析，探討國外經(jīng)驗(yàn)，獲取有價(jià)值的信息資源。根據(jù)世界審計(jì)大會(huì)提出的國家審計(jì)在國家治理中的六個(gè)作用，通過分析各國提交論文內(nèi)容情況，總結(jié)了國家審計(jì)在國家治理中的作用、國家審計(jì)在促進(jìn)國家治理過程中所面臨的挑戰(zhàn)及應(yīng)對(duì)措施。在此基礎(chǔ)上，針對(duì)不同國家的情況進(jìn)行深入分析，為我國國家審計(jì)促進(jìn)國家治理提出相應(yīng)建議，以保障國家的長治久安。

【關(guān)鍵詞】 國家審計(jì)； 國家治理； 最高審計(jì)機(jī)關(guān)

中圖分類號(hào)：F239.44 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1004-5937（2015）13-0094-05

一、引言

2011年10月27日，在世界審計(jì)組織第62次理事會(huì)會(huì)議上，中國審計(jì)署提議將“國家審計(jì)與國家治理”作為世界審計(jì)組織第21屆大會(huì)第一主議題，并得到了理事會(huì)成員的一致認(rèn)同。2013年10月，世界審計(jì)組織第21屆大會(huì)在北京舉行，這次大會(huì)的主題即“國家審計(jì)與國家治理”。參與這次大會(huì)的160多個(gè)國家對(duì)國家審計(jì)與國家治理的相關(guān)問題進(jìn)行了探討，同時(shí)，有60個(gè)國家提交了相關(guān)的國家論文。在此基礎(chǔ)上，本文總結(jié)了國家審計(jì)在國家治理中的作用、國家審計(jì)面臨的挑戰(zhàn)和應(yīng)對(duì)措施、世界審計(jì)組織的職責(zé)，并針對(duì)不同國家的情況進(jìn)行深入分析，揭示各個(gè)國家最高審計(jì)機(jī)關(guān)促進(jìn)國家治理的經(jīng)驗(yàn)，為我國國家審計(jì)的發(fā)展提出建議，使之能更好地服務(wù)于國家治理。

二、國家審計(jì)對(duì)國家治理的作用

國家審計(jì)是國家治理的重要組成部分，在國家治理中發(fā)揮著重要作用?！独R宣言》指出，“審計(jì)本身并不是一種目的，而是監(jiān)督系統(tǒng)中不可或缺的一部分”?！都s翰內(nèi)斯堡共識(shí)》提出，“世界審計(jì)組織成員們重新強(qiáng)調(diào)了世界審計(jì)組織的存在是為了改善公民的生活，同時(shí)，世界審計(jì)組織的戰(zhàn)略、機(jī)制和資源必須圍繞實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)而設(shè)置和調(diào)配”。在2013年10月召開的世界審計(jì)組織第21屆大會(huì)上通過的《北京宣言》更是將“促進(jìn)良治”作為世界各國最高審計(jì)機(jī)關(guān)的目標(biāo)，鮮明地提出了國家審計(jì)要參與國家治理，并指出國家審計(jì)在國家治理中發(fā)揮六個(gè)方面的作用，主要有：維護(hù)民主法治，促進(jìn)行政廉潔，促進(jìn)改善民生，提高政府效能，維護(hù)國家安全及推動(dòng)社會(huì)和諧。筆者根據(jù)各國提交的論文，結(jié)合以上六個(gè)方面進(jìn)行了分析總結(jié)。

（一）促進(jìn)法律完善，維護(hù)民主法治

國家審計(jì)機(jī)關(guān)維護(hù)公民做主權(quán)利，促進(jìn)民主法治的作用主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：推動(dòng)實(shí)現(xiàn)公民做主的權(quán)利、維護(hù)法律的尊嚴(yán)及促進(jìn)法律的完善。國家審計(jì)機(jī)關(guān)以公開透明的態(tài)度反映政府的工作，讓公民進(jìn)一步認(rèn)識(shí)自身的權(quán)利，對(duì)政府的工作進(jìn)行監(jiān)督，維護(hù)公民應(yīng)有的權(quán)利，同時(shí)也維護(hù)了各國的法律權(quán)威，在審計(jì)過程中，若發(fā)現(xiàn)法律體系的不足，及時(shí)提出改進(jìn)建議，完善法律體系。在提交論文的60個(gè)國家當(dāng)中，有66.67%的國家認(rèn)為國家審計(jì)有維護(hù)民主法治的作用。在這些國家中，最高審計(jì)機(jī)關(guān)出具的審計(jì)報(bào)告或者提出的改進(jìn)建議被接受的概率通常在70%以上，說明各國政府對(duì)最高審計(jì)機(jī)關(guān)的建議十分重視，同時(shí)也從側(cè)面說明了國家審計(jì)對(duì)維護(hù)民主法治的重要作用。如丹麥、哈薩克斯坦、荷蘭、馬來西亞、韓國等。

（二）預(yù)防查處貪污腐敗，促進(jìn)行政廉潔

在提交論文的60個(gè)國家中，有78.33%的國家認(rèn)為國家審計(jì)有助于促進(jìn)廉潔行政。國家審計(jì)促進(jìn)廉潔行政主要體現(xiàn)為兩個(gè)方面，一是發(fā)現(xiàn)和查處重大舞弊、腐敗、欺詐、濫用行為，促進(jìn)官員遵守法律，認(rèn)為國家審計(jì)促進(jìn)了行政廉潔的國家占比為46.94%；二是檢查與評(píng)價(jià)公共部門內(nèi)部控制，加強(qiáng)舞弊風(fēng)險(xiǎn)防范體系建設(shè)，預(yù)防腐敗和權(quán)力濫用行為的發(fā)生，認(rèn)為國家審計(jì)促進(jìn)了行政廉潔的國家占比為53.06%，如圖1。在發(fā)現(xiàn)和查處重大舞弊方面，大部分國家的國家審計(jì)機(jī)構(gòu)并沒有調(diào)查舞弊的司法權(quán)力，更多的是采取與司法機(jī)關(guān)合作來查處重大舞弊，即：在國家審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)過程中，發(fā)現(xiàn)問題，移交司法機(jī)關(guān)，再由司法機(jī)關(guān)對(duì)違法舞弊行為進(jìn)行查處，其中的典型國家包括中國、匈牙利、孟加拉國、韓國等。在檢查和評(píng)價(jià)公共部門內(nèi)部控制、預(yù)防腐敗方面，與會(huì)國家中，大部分國家的國家審計(jì)機(jī)構(gòu)都有這一作用，圖1的統(tǒng)計(jì)結(jié)果顯示占比為53.06%。這些國家中，大部分國家的審計(jì)機(jī)構(gòu)既有預(yù)防腐敗的作用，也有查處重大舞弊的作用，而有一些國家僅有預(yù)防腐敗的作用，其中包括瑞士、丹麥、荷蘭等。瑞士和丹麥的國家審計(jì)機(jī)關(guān)沒有查處重大舞弊作用的原因在于其國內(nèi)的腐敗問題不嚴(yán)重，而公共部門也有較好的內(nèi)部控制制度。而荷蘭在針對(duì)其公共領(lǐng)域機(jī)構(gòu)開發(fā)了一套誠信自評(píng)估工具（SAINT），其可以滿足最高審計(jì)機(jī)關(guān)的具體需求，來預(yù)防腐敗以及權(quán)力的濫用。

（三）維護(hù)公民基本利益，促進(jìn)改善民生

國家審計(jì)能維護(hù)民主法治，促進(jìn)廉潔行政，而這些作用的最終目的還是改善民生，因此，國家審計(jì)的作用還體現(xiàn)在促進(jìn)改善民生方面。國家審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)教育、醫(yī)療、疾病防控、健康、貧困衛(wèi)生、社會(huì)保障、就業(yè)、住房保障、公共交通、環(huán)境保護(hù)、災(zāi)害預(yù)測(cè)與防治、災(zāi)難救助等民生領(lǐng)域開展審計(jì)，維護(hù)公民的基本利益。其次，國家機(jī)關(guān)還可對(duì)民生資金、民生工程和民生政策開展合規(guī)和績效審計(jì)，揭示和反映存在的問題，提出提高資金使用效益、完善相關(guān)政策的建議，并提供與民生相關(guān)的信息，維護(hù)民生。在提交論文的60個(gè)國家中，認(rèn)為國家審計(jì)有助于改善民生的國家占61.67%，其中包括德國、丹麥、荷蘭等國，多數(shù)都是對(duì)專項(xiàng)資金進(jìn)行審計(jì)，維護(hù)人民應(yīng)有的權(quán)利。

（四）審計(jì)評(píng)價(jià)政府部門資源使用情況和管理效率，提高政府效能

前文提到，國家審計(jì)的作用最終體現(xiàn)在改善民生，然而，即使有了良好的法律制度，達(dá)到了“有法可依、有法必依、執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究”的要求，同時(shí)政府部門也是廉潔、誠信的（這當(dāng)然對(duì)民生有莫大好處），但是要使改善民生的效果盡可能地發(fā)揮出來，在滿足上述條件的同時(shí)也需要政府部門提高效率，這一要求使得國家審計(jì)的另一作用表現(xiàn)出來，即提高政府效能。首先，國家審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府的活動(dòng)、運(yùn)作和項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)查、監(jiān)督和評(píng)價(jià)，提高了公共資金的使用效益。例如：丹麥、捷克在與會(huì)議題中都提到國家審計(jì)揭示了公共資源使用的效率、經(jīng)濟(jì)和效果。馬來西亞也提到，審計(jì)署的主要任務(wù)在于跟蹤和報(bào)告政府管理和政府部門從事的使用財(cái)政支出的項(xiàng)目和活動(dòng)，對(duì)政府部門的行為進(jìn)行監(jiān)督，提高公共資金的使用效益。其次，在審計(jì)過程中，發(fā)現(xiàn)政府機(jī)構(gòu)內(nèi)部管理和運(yùn)行機(jī)制的缺陷和漏洞，及時(shí)提出改進(jìn)建議，為改善政府機(jī)構(gòu)的運(yùn)行機(jī)制作出重要貢獻(xiàn)。在與會(huì)國家中，多數(shù)國家都提到了國家審計(jì)有為政府提供信息，對(duì)政府工作提出建議的作用。中國認(rèn)為，國家審計(jì)為國家治理進(jìn)行科學(xué)決策提供及時(shí)、客觀、可靠的信息，促進(jìn)了國家治理各項(xiàng)政策措施的執(zhí)行。巴基斯坦也提到，通過開展審計(jì)工作，為立法者和行政者提供及時(shí)、相關(guān)的信息，用以改善政府作業(yè)，確保公共政策和戰(zhàn)略的有效執(zhí)行。克羅地亞指出，從2002年起，國家審計(jì)所開展的項(xiàng)目中，平均每個(gè)項(xiàng)目審計(jì)機(jī)構(gòu)會(huì)提出15條建議，為政策實(shí)施以及改善政府機(jī)構(gòu)的運(yùn)行作出了重要貢獻(xiàn)。同時(shí)，國家審計(jì)機(jī)關(guān)作為審計(jì)機(jī)構(gòu)，對(duì)外提供審計(jì)報(bào)告，推動(dòng)行政管理公開透明。突尼斯提到，國家審計(jì)機(jī)關(guān)發(fā)布的審計(jì)報(bào)告作為審計(jì)局公布信息的唯一機(jī)制，幫助公民對(duì)行政部門及立法部門在公共資金處理問題中進(jìn)行問責(zé)。認(rèn)為國家審計(jì)機(jī)構(gòu)有向公眾提供信息作用的國家還有約旦、荷蘭、英國等。這些都是國家審計(jì)機(jī)關(guān)在提高政府效能方面的作用，在提交論文的60個(gè)國家中，有70%的國家認(rèn)為國家審計(jì)提高了政府效能。在這些國家中，提高政府效能的作用無一例外都是通過績效審計(jì)發(fā)揮的。由于一些國家的績效審計(jì)實(shí)施不夠完善，提高政府效能的作用不夠明顯，但是總體上也得到了很大改善，如：馬爾代夫在開展績效審計(jì)時(shí)并沒有進(jìn)行過追蹤審計(jì)，使得績效審計(jì)作用的發(fā)揮受到一定程度的限制。而在認(rèn)為國家審計(jì)沒有提高政府效能的國家中，有些國家是由于法律限制，不能對(duì)政府開展績效審計(jì)，比如智利；有的國家則是國內(nèi)并沒有按會(huì)議要求的審計(jì)項(xiàng)目分類，進(jìn)而造成了統(tǒng)計(jì)困難，比如韓國。

（五）關(guān)注國家面臨的風(fēng)險(xiǎn)，維護(hù)國家安全

國家審計(jì)維護(hù)國家安全方面的作用主要體現(xiàn)為國家審計(jì)在履行審計(jì)職責(zé)時(shí)充分關(guān)注國家社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中可能存在的財(cái)政金融風(fēng)險(xiǎn)、能源及戰(zhàn)略資源風(fēng)險(xiǎn)、國家信息風(fēng)險(xiǎn)、國有資產(chǎn)和企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、生態(tài)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)等，維護(hù)國家經(jīng)濟(jì)、社會(huì)和生態(tài)環(huán)境安全。在提交論文的60個(gè)國家中，認(rèn)為國家審計(jì)有助于維護(hù)國家安全的國家高達(dá)55%。國家審計(jì)維護(hù)國家安全主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：第一，國家審計(jì)在審計(jì)過程中，提供及時(shí)、客觀、可靠的信息，為評(píng)估國家在相關(guān)領(lǐng)域中存在的風(fēng)險(xiǎn)、維護(hù)國家安全提供科學(xué)的決策參考，認(rèn)為國家審計(jì)維護(hù)了國家安全的國家占比為60%。第二，國家審計(jì)揭示和反映國家安全中存在的薄弱環(huán)節(jié)和風(fēng)險(xiǎn)，敏銳地感知風(fēng)險(xiǎn)、發(fā)現(xiàn)影響國家安全的問題，提交論文的國家中認(rèn)為國家審計(jì)維護(hù)了國家安全的占比為20%。第三，揭露發(fā)現(xiàn)的問題，提出審計(jì)建議和意見，促進(jìn)整改，消除或減少影響國家安全的因素，提交論文的國家中認(rèn)為國家審計(jì)維護(hù)了國家安全的占20%，如圖2。通過以上三個(gè)方面可知，國家審計(jì)在維護(hù)國家安全方面發(fā)揮著巨大作用。大多數(shù)國家的最高審計(jì)機(jī)關(guān)通過提供與國家安全相關(guān)的部門審計(jì)報(bào)告，幫助政府了解相關(guān)部門，維護(hù)國家安全。也門的中央審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)所有隸屬內(nèi)政部的安全單位進(jìn)行財(cái)務(wù)審查，提供相關(guān)部門的可靠信息，為也門政府對(duì)相關(guān)領(lǐng)域的評(píng)估作出了重大貢獻(xiàn)。荷蘭的國家審計(jì)在國家安全方面主要圍繞四個(gè)領(lǐng)域：國家安全、環(huán)境安全、公民安全、能源安全。通過對(duì)這些領(lǐng)域的審計(jì)，為政府提供相應(yīng)信息，便于決策。同時(shí)，克羅地亞、羅馬尼亞等國認(rèn)為國家審計(jì)維護(hù)了環(huán)境方面的安全，挪威通過對(duì)國防和部分司法部門的審計(jì)維護(hù)了國家安全，此外，德國、斯洛伐克、智利等國也認(rèn)為國家審計(jì)維護(hù)了國家經(jīng)濟(jì)、環(huán)境、能源方面的安全。

（六）縮小不公平差距，推動(dòng)社會(huì)和諧

國家審計(jì)推動(dòng)社會(huì)和諧的作用主要體現(xiàn)在實(shí)踐中充分關(guān)注人民生活的基本權(quán)利，促進(jìn)政府在分配公共資源時(shí)科學(xué)、合理地實(shí)施轉(zhuǎn)移支付，促進(jìn)減小社會(huì)階層與地方之間的差距，對(duì)弱勢(shì)群體給予一定的救助與幫助，促進(jìn)實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平正義，推動(dòng)社會(huì)和諧穩(wěn)定發(fā)展。在提交論文的60個(gè)國家中，有55%的國家認(rèn)為國家審計(jì)推動(dòng)了社會(huì)和諧，包括巴拉圭、比利時(shí)、丹麥、德國等。

對(duì)于國家審計(jì)在國家治理方面發(fā)揮的作用，除了上述六個(gè)方面之外，還有20%的國家認(rèn)為國家審計(jì)對(duì)國家治理有其他方面的作用。波蘭認(rèn)為國家審計(jì)還有保護(hù)國家遺產(chǎn)、自然遺產(chǎn)和土地資源的作用。巴基斯坦則認(rèn)為最高審計(jì)機(jī)關(guān)幫助被審計(jì)單位改善了業(yè)績，增強(qiáng)了被審計(jì)單位在民眾和利益相關(guān)者心中的公信力。這一作用是前文沒有提到過的，在前文所提到的國家審計(jì)的作用都是對(duì)于整個(gè)國家，對(duì)于國家治理的促進(jìn)作用而言，而沒有提到國家審計(jì)對(duì)被審計(jì)單位的益處。美國政府則通過確立一系列可能會(huì)影響到美國聯(lián)邦政府和GAO工作的跨領(lǐng)域課題，覆蓋了聯(lián)邦政府的支出和活動(dòng)的全部。因此這些課題對(duì)政府的項(xiàng)目和行動(dòng)有深遠(yuǎn)影響，從整體上推動(dòng)了國家的良好治理。

三、國家審計(jì)在推動(dòng)國家治理過程中面臨的挑戰(zhàn)

（一）國家治理需求的不斷變化，導(dǎo)致國家審計(jì)的多變性

國家審計(jì)在國家治理中發(fā)揮著重要作用，是國家治理的重要組成部分，國家治理的需求決定了國家審計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展。隨著改革開放的進(jìn)一步發(fā)展，國家治理的需求在不斷變化，我國的審計(jì)監(jiān)督制度也不斷地發(fā)展和完善，如從真實(shí)性、合法性審計(jì)，到全面推進(jìn)績效審計(jì)；從單一的事后審計(jì)，到對(duì)特大型投資項(xiàng)目、重大突發(fā)性公共事項(xiàng)等進(jìn)行全方位、全過程跟蹤審計(jì)；從審計(jì)結(jié)果向人大常委會(huì)報(bào)告，到項(xiàng)目結(jié)束后向社會(huì)公告等。但是國家治理需求的不斷變化也是國家審計(jì)面臨的挑戰(zhàn)之一，國家審計(jì)不斷改善自身以適應(yīng)國家治理不斷變化的需求是國家治理對(duì)國家審計(jì)的內(nèi)在要求。20世紀(jì)90年代以來，伴隨著全球化和信息技術(shù)飛速發(fā)展，以及公民權(quán)利意識(shí)的增強(qiáng)，國家治理變得日益復(fù)雜化，國家治理對(duì)國家審計(jì)的需求呈現(xiàn)出多樣性。在這種背景下，日益復(fù)雜的國家治理產(chǎn)生了各種各樣的新的國家治理需求，要求審計(jì)機(jī)關(guān)確認(rèn)利益相關(guān)方的各種期望，采取多種方式在多個(gè)領(lǐng)域發(fā)揮作用。在提交論文的60個(gè)國家中，有50%的國家認(rèn)為國家治理需求的變化為國家審計(jì)帶來了新的挑戰(zhàn)。也門、巴拉圭、捷克、摩爾多瓦、南非等國認(rèn)為國家法律法規(guī)的修訂以及政權(quán)制度的變革對(duì)國家治理產(chǎn)生了重要影響，同時(shí)，也要求國家審計(jì)適應(yīng)這種變革所帶來的影響，為國家治理提供有效可靠的信息。約旦、基里巴斯等國認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)全球化的進(jìn)程使得與鄰國的交流增多，也有越來越多的外國友人來到本國，相應(yīng)地，國家治理也要受到國外因素的影響，這種情況在以前是沒有的，所以要求國家審計(jì)要改變模式，創(chuàng)新審計(jì)方法，為國家安全、國家治理提供更好的保障。丹麥、荷蘭、馬爾代夫、韓國等國認(rèn)為，技術(shù)的發(fā)展、科技的進(jìn)步致使國家公共管理部門的職責(zé)不斷變化，公眾也更加希望了解稅款運(yùn)用，這些因素導(dǎo)致了國家審計(jì)的審計(jì)領(lǐng)域發(fā)生變化，審計(jì)技術(shù)也應(yīng)當(dāng)改進(jìn)。

（二）審計(jì)環(huán)境的多變性，導(dǎo)致審計(jì)工作的復(fù)雜性

國家審計(jì)通過提供自身的審計(jì)產(chǎn)品來滿足國家治理的需求，從而在完善國家治理中發(fā)揮積極的作用。這種作用的有效發(fā)揮，不僅取決于審計(jì)機(jī)關(guān)自身的努力，而且還受到審計(jì)產(chǎn)品供需雙方所處外部環(huán)境的制約和影響。我們可以把這種外部環(huán)境簡稱為審計(jì)環(huán)境，例如，審計(jì)機(jī)關(guān)能否做到依法審計(jì)受制于一國的法治環(huán)境。監(jiān)管體制改革時(shí)期通常要求審計(jì)機(jī)關(guān)更多地關(guān)注體制機(jī)制方面的問題，信息化環(huán)境下要求審計(jì)機(jī)關(guān)開展信息系統(tǒng)審計(jì)，不重視政府績效管理的國家很難開展績效審計(jì)，審計(jì)人員的獨(dú)立性還會(huì)受到社會(huì)文化環(huán)境的影響等。隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，審計(jì)環(huán)境也在不斷地發(fā)展變化。在推動(dòng)實(shí)現(xiàn)國家善治的過程中，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)充分利用審計(jì)環(huán)境中的有利因素，并認(rèn)真評(píng)估所處的環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)，克服不利因素的干擾和制約。在提交論文的60個(gè)國家中，有65%的國家認(rèn)為審計(jì)環(huán)境對(duì)審計(jì)工作造成了影響，是國家審計(jì)的一大挑戰(zhàn)。

除了上述兩點(diǎn)挑戰(zhàn)外，國家審計(jì)還面臨其他的一些挑戰(zhàn)，如在提交論文的國家中，突尼斯認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的作用被邊緣化也是國家審計(jì)在國家治理發(fā)揮作用的過程中所遇到的挑戰(zhàn)。巴拉圭則認(rèn)為審計(jì)署的預(yù)算限制阻礙了國家審計(jì)的發(fā)展，預(yù)算不足導(dǎo)致的不能審計(jì)或者不完全審計(jì)妨礙了國家審計(jì)作用的發(fā)揮。此外，認(rèn)為財(cái)務(wù)和人力資源限制也是挑戰(zhàn)的國家有馬爾代夫、馬耳他、烏干達(dá)、巴布亞新幾內(nèi)亞等。同時(shí)，馬耳他認(rèn)為審計(jì)署面臨的挑戰(zhàn)還包括如何確定工作的輕重緩急次序，確定高風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)領(lǐng)域；被審計(jì)單位在提供信息方面的拖沓，質(zhì)疑審計(jì)目標(biāo)和政策，拒絕執(zhí)行審計(jì)建議；如何優(yōu)化媒體印象；審計(jì)后續(xù)跟蹤的機(jī)會(huì)成本可能導(dǎo)致偏離需要關(guān)注的新審計(jì)領(lǐng)域。孟加拉國則認(rèn)為由于審計(jì)長在招募人員、任命審計(jì)專家、預(yù)算分配等很多事情上依賴財(cái)政部，降低了獨(dú)立性。

四、國家審計(jì)面臨挑戰(zhàn)的應(yīng)對(duì)措施

針對(duì)國家審計(jì)發(fā)展過程中所面臨的挑戰(zhàn)，此次會(huì)議也提到了國家面臨挑戰(zhàn)的應(yīng)對(duì)措施，包括切實(shí)履行審計(jì)工作職責(zé)、推動(dòng)審計(jì)法律法規(guī)的不斷完善、加強(qiáng)審計(jì)機(jī)關(guān)能力建設(shè)以及廣泛開展合作交流等。在提交論文的60個(gè)國家中，認(rèn)為應(yīng)當(dāng)切實(shí)履行審計(jì)工作職責(zé)的國家占61.67%，應(yīng)推動(dòng)審計(jì)法律法規(guī)不斷完善的國家占60%，應(yīng)加強(qiáng)審計(jì)機(jī)關(guān)能力建設(shè)的國家占55%，應(yīng)廣泛開展合作交流的國家占23.33%。此外，在提交論文的國家中，科威特認(rèn)為還應(yīng)當(dāng)給予國家審計(jì)機(jī)關(guān)一定的權(quán)力直接審判違規(guī)者，以加大違規(guī)者的違規(guī)成本；突尼斯認(rèn)為應(yīng)當(dāng)提高利益相關(guān)者的滿意度，尤其是納稅人，使得國家審計(jì)的實(shí)施更加符合利益相關(guān)者的意愿；澳大利亞針對(duì)前面提到的預(yù)算不足問題實(shí)施的改進(jìn)措施為：每年澳大利亞公共會(huì)計(jì)和審計(jì)聯(lián)合委員會(huì)（JCPAA）就澳大利亞國家審計(jì)委員會(huì)（ANAO）提交的預(yù)算向國會(huì)兩院和首相提出建議，如果審計(jì)長認(rèn)為分配給ANAO的預(yù)算不足以履行其法定職責(zé)，也可以直接向議會(huì)報(bào)告。這樣保證了ANAO有能力有效地履行審計(jì)長任務(wù)。波蘭則認(rèn)為還應(yīng)當(dāng)從制度、體制和全局出發(fā)解決問題，提高財(cái)政審計(jì)的完備性，強(qiáng)化國家層面上的風(fēng)險(xiǎn)分析，建立支撐重大決策的評(píng)價(jià)系統(tǒng)，同時(shí)，在法律法規(guī)方面，還應(yīng)加強(qiáng)審計(jì)的法律地位，增強(qiáng)對(duì)法律執(zhí)行的監(jiān)督力度，提升公民的法律意識(shí)。加拿大認(rèn)為還應(yīng)加強(qiáng)政府的內(nèi)部審計(jì)功能，除保證加拿大審計(jì)總長辦公室享有完全的獨(dú)立性之外，定期對(duì)內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng)展開調(diào)查，收集議會(huì)成員和其他利益相關(guān)者對(duì)審計(jì)工作的看法，改善、維護(hù)內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng)，增強(qiáng)政府的內(nèi)部審計(jì)功能，除加強(qiáng)履行審計(jì)自身職責(zé)之外，馬耳他還認(rèn)為審計(jì)署應(yīng)當(dāng)與其他利益相關(guān)方尋求共同努力，如：政府的內(nèi)部審計(jì)師、學(xué)術(shù)機(jī)構(gòu)、專業(yè)的會(huì)計(jì)和審計(jì)事務(wù)所等；通過與他們的交流合作，改進(jìn)審計(jì)方法，提高審計(jì)技能，為審計(jì)署的審計(jì)質(zhì)量提供保證。摩爾多瓦則認(rèn)為應(yīng)當(dāng)圍繞政府工作重點(diǎn)選擇審計(jì)領(lǐng)域，完善審計(jì)法律和規(guī)范框架，重視審計(jì)文化建設(shè)，把透明作為核心價(jià)值觀，反映在審計(jì)工作的各個(gè)方面。日本認(rèn)為最高審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)意識(shí)到自身在國家治理中的作用，關(guān)注社會(huì)公眾和國會(huì)的利益需求，從而推動(dòng)國家實(shí)現(xiàn)良好治理。

五、國家審計(jì)服務(wù)國家治理的經(jīng)驗(yàn)借鑒

通過對(duì)世界審計(jì)組織第21屆大會(huì)各國提交的國家論文的總結(jié)，深入認(rèn)識(shí)了國家審計(jì)在國家治理中發(fā)揮的作用、面臨的挑戰(zhàn)及相應(yīng)的應(yīng)對(duì)措施，結(jié)合我國實(shí)際，筆者對(duì)于國家審計(jì)在國家治理中更好地發(fā)揮“免疫系統(tǒng)”功能有如下思考：

（一）完善國家審計(jì)法律法規(guī)，保證國家治理作用的發(fā)揮

國家審計(jì)是國家治理的“免疫系統(tǒng)”，而這一“免疫系統(tǒng)”的有效發(fā)揮依賴于國家審計(jì)法律法規(guī)。在提交論文的國家當(dāng)中，有半數(shù)國家認(rèn)為國家審計(jì)制度與國家的政治制度有關(guān)。在這些國家中，大多數(shù)國家都將審計(jì)制度寫入了憲法，認(rèn)為國家審計(jì)在法律框架下運(yùn)行，有利于其作用的發(fā)揮以及保持較好的獨(dú)立性。1982年，我國憲法中明確規(guī)定實(shí)行國家審計(jì)監(jiān)督制度。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國初步建立了審計(jì)監(jiān)督制度，構(gòu)建了比較完備的審計(jì)法律規(guī)范，形成了適合我國國情的審計(jì)體制。雖然我國的審計(jì)體制已經(jīng)基本成型，但是在運(yùn)行中還是出現(xiàn)了不少問題，如：獨(dú)立性不夠、監(jiān)察處罰制度不夠完善。在提交論文的60個(gè)國家中，認(rèn)為應(yīng)當(dāng)推動(dòng)審計(jì)法律法規(guī)不斷完善的國家占60%。其中，洪都拉斯認(rèn)為國家法律法規(guī)應(yīng)當(dāng)給予國家審計(jì)機(jī)關(guān)必要的授權(quán)和獨(dú)立性，制定和實(shí)施高質(zhì)量的審計(jì)準(zhǔn)則，建立審計(jì)結(jié)果公開制度。奧地利則認(rèn)為應(yīng)當(dāng)擴(kuò)大國家審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)權(quán)限，不能在公共管理和公共財(cái)政方面留下審計(jì)盲區(qū)。根據(jù)這些國家的改進(jìn)經(jīng)驗(yàn)可以看出，我國監(jiān)察處罰制度不夠完善，獨(dú)立性不夠等問題的解決都可從完善我國審計(jì)法律法規(guī)入手，從制度層面賦予國家審計(jì)應(yīng)有的權(quán)力和獨(dú)立性，同時(shí)也應(yīng)當(dāng)規(guī)定國家審計(jì)應(yīng)盡的義務(wù)，為國家審計(jì)服務(wù)于國家治理提供制度保障。

（二）切實(shí)履行審計(jì)工作職責(zé)，有效服務(wù)國家治理

國家審計(jì)機(jī)關(guān)要從有效服務(wù)國家治理的角度，切實(shí)履行審計(jì)工作職責(zé)，包括深化財(cái)務(wù)審計(jì)、密切關(guān)注經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行過程中的突出矛盾和潛在風(fēng)險(xiǎn)、加大反腐力度等。英國認(rèn)為，審計(jì)工作質(zhì)量是有效促進(jìn)公共服務(wù)改善的核心因素。因此，在工作中保持高質(zhì)量是至關(guān)重要的。不同國家分別從審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)過程以及審計(jì)結(jié)果方面進(jìn)行改進(jìn)，不斷提高審計(jì)質(zhì)量，切實(shí)為國家治理服務(wù)。馬耳他為了對(duì)國家審計(jì)的變革提供支持，審計(jì)署對(duì)自身的組織架構(gòu)和運(yùn)行模式進(jìn)行了修正和改進(jìn)，以適應(yīng)外部環(huán)境的變化。比如：改進(jìn)問責(zé)體系，加強(qiáng)審計(jì)的計(jì)劃；對(duì)所使用的審計(jì)方法進(jìn)行修訂，使用不同學(xué)科的知識(shí)，全面與國際準(zhǔn)則接軌；對(duì)審計(jì)報(bào)告的結(jié)構(gòu)、內(nèi)容和表達(dá)方式進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化；實(shí)行分級(jí)化的審計(jì)組織結(jié)構(gòu)，吸納外部專家的知識(shí)，有助于實(shí)現(xiàn)更有力的質(zhì)量控制和保證；采取審后評(píng)估，包括內(nèi)部評(píng)價(jià)及由外部的利益相關(guān)方對(duì)已發(fā)布的報(bào)告發(fā)表意見，檢驗(yàn)審計(jì)署的工作質(zhì)量。匈牙利通過對(duì)審計(jì)署進(jìn)行機(jī)構(gòu)重組，按照履行的職責(zé)優(yōu)化組織結(jié)構(gòu)，使得審計(jì)機(jī)構(gòu)更有效率。洪都拉斯認(rèn)為，在審計(jì)工作中應(yīng)當(dāng)深化財(cái)務(wù)審計(jì)及其準(zhǔn)確性；仔細(xì)研究經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的主要矛盾；加強(qiáng)對(duì)行使權(quán)力的監(jiān)督和管理，加大反腐敗的力度；分析問題和提出建議，同時(shí)考慮與制度和體制機(jī)制有關(guān)的問題，促進(jìn)國家審計(jì)在國家治理中更好地發(fā)揮作用，便于政府部門進(jìn)行科學(xué)決策。澳大利亞實(shí)施修訂了審計(jì)結(jié)果溝通策略，保證了審計(jì)結(jié)果快速便捷地在各信息使用者之間流通討論。立陶宛則通過開發(fā)審計(jì)方法和審計(jì)質(zhì)量的控制體系，來保證審計(jì)質(zhì)量。

（三）加強(qiáng)審計(jì)機(jī)關(guān)的能力建設(shè)，適應(yīng)國家治理需求變化

隨著國家治理需求的不斷變化，國家審計(jì)機(jī)關(guān)所面臨的審計(jì)事項(xiàng)也逐漸增多，類型呈多樣化趨勢(shì)，對(duì)審計(jì)人員技術(shù)要求增多，需要各種不同類型的審計(jì)人才為國家審計(jì)服務(wù)。但是適應(yīng)這種變化對(duì)于國家審計(jì)機(jī)關(guān)也是一種挑戰(zhàn)。因此為了更好地服務(wù)于國家治理，國家審計(jì)機(jī)關(guān)亟須加強(qiáng)自身的能力建設(shè)。能力的內(nèi)涵包括：能使組織有效運(yùn)作的技能、知識(shí)、體系和方法。能力建設(shè)的含義是指在現(xiàn)有優(yōu)勢(shì)的基礎(chǔ)上，繼續(xù)加強(qiáng)組織的技能、知識(shí)、體系和方法，幫助組織縮小差距、消除劣勢(shì)。根據(jù)世界審計(jì)組織發(fā)布的能力建設(shè)指南，審計(jì)能力建設(shè)的主要內(nèi)容包括：職業(yè)能力建設(shè)、業(yè)務(wù)管理能力以及協(xié)調(diào)與外部利益相關(guān)者關(guān)系的能力三個(gè)方面的內(nèi)容。在提交論文的60個(gè)國家中，有33個(gè)國家從不同方面采取措施加強(qiáng)自身能力建設(shè)，占比55%。其中，俄羅斯、美國等國家采取了聘用審計(jì)的措施來增強(qiáng)自身的職業(yè)能力建設(shè)。即當(dāng)國家審計(jì)機(jī)關(guān)面臨審計(jì)能力不足時(shí)，尋求社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)參與國家審計(jì)事項(xiàng)，以彌補(bǔ)國家審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)能力不足，解決審計(jì)預(yù)算制約等問題。而布隆迪、韓國、奧地利等國則是采取有規(guī)律的培訓(xùn)計(jì)劃，不斷加強(qiáng)國家審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)人員的職業(yè)素養(yǎng)，提升國家審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)人員的審計(jì)能力，以此來加強(qiáng)國家審計(jì)機(jī)關(guān)自身的能力建設(shè)。根據(jù)上述國家應(yīng)對(duì)自身審計(jì)能力不足時(shí)采取的措施，我國可根據(jù)自身實(shí)際情況，采取對(duì)國家審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)或者聘用審計(jì)師的方法，來彌補(bǔ)審計(jì)能力不足，以加強(qiáng)國家審計(jì)機(jī)關(guān)的能力建設(shè)，優(yōu)化對(duì)國家治理的服務(wù)。

（四）大力開展績效審計(jì)、跟蹤審計(jì)，實(shí)現(xiàn)國家治理現(xiàn)代化

前文提到，國家審計(jì)的作用有提高政府效能、促進(jìn)行政廉潔、維護(hù)國家安全、促進(jìn)改善民生和推動(dòng)社會(huì)和諧。通過對(duì)與會(huì)60個(gè)國家提交的論文進(jìn)行分析發(fā)現(xiàn)，國家審計(jì)的這些作用大都通過績效審計(jì)來發(fā)揮?？冃徲?jì)是指由國家審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府及其各隸屬部門的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性及資金使用效益進(jìn)行的審計(jì)?？冃徲?jì)有利于國家審計(jì)作用的發(fā)揮，提升審計(jì)質(zhì)量，為國家治理提供更為準(zhǔn)確的信息，在各國中得到廣泛運(yùn)用?？冃徲?jì)的運(yùn)用也是在有限的審計(jì)資源條件下促成的，績效審計(jì)有利于節(jié)約審計(jì)資源，在成本效益原則下，將審計(jì)資源投入到更需要被審計(jì)的領(lǐng)域中去，提高審計(jì)效率。在實(shí)施績效審計(jì)的同時(shí)，也應(yīng)當(dāng)針對(duì)實(shí)際情況，適當(dāng)實(shí)施跟蹤審計(jì)。跟蹤審計(jì)是指審計(jì)人員旨在提高被審計(jì)對(duì)象的績效，這里的績效既指經(jīng)濟(jì)效益，也指被審計(jì)對(duì)象的合規(guī)性、合法性等，是對(duì)被審計(jì)對(duì)象進(jìn)行適時(shí)評(píng)價(jià)、持續(xù)監(jiān)督和及時(shí)反饋的一種審計(jì)模式。在與會(huì)國家中，馬爾代夫在開展績效審計(jì)時(shí)沒有開展跟蹤審計(jì)，使得績效審計(jì)的作用的發(fā)揮受到了一定限制，效果不如其他國家好。因此在開展績效審計(jì)的同時(shí)，結(jié)合實(shí)施跟蹤審計(jì)，發(fā)揮各自長處，能為國家治理提供更好的保障?！?/p>

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