烏婷　權(quán)凱

【摘 要】 管理會計在企業(yè)管理中發(fā)揮著重要作用。目前管理會計應(yīng)用中存在很多問題，制約著企業(yè)轉(zhuǎn)型升級和實現(xiàn)效益最優(yōu)化。文章主要從完善管理會計應(yīng)用的整體框架入手，從管理會計應(yīng)用的組織、管理會計應(yīng)用的技術(shù)和管理會計應(yīng)用的制度三個維度視角對企業(yè)在應(yīng)用中存在的問題和原因進行分析，提出了應(yīng)用的具體策略，以期對推進管理會計體系建設(shè)、促進企業(yè)健康發(fā)展有所裨益。

【關(guān)鍵詞】 管理會計； 組織； 技術(shù)； 制度

中圖分類號：F234.3 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）14-0033-03

管理會計是以現(xiàn)代管理科學(xué)為基礎(chǔ)，以提高經(jīng)濟效益為目的，以一系列特定的技術(shù)、方法為手段，對企業(yè)整個經(jīng)濟活動進行規(guī)劃、決策、控制和考核的一種管理活動，它是現(xiàn)代管理的重要工具。在全球經(jīng)濟一體化、成本控制精細化的背景下，以往資源優(yōu)勢和人口紅利不再凸顯，投入多產(chǎn)出少的發(fā)展模式失去意義。在經(jīng)濟速度換擋和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的陣痛期，企業(yè)面對“新常態(tài)”下轉(zhuǎn)型升級和效益優(yōu)化的壓力，破解難題，勢必考慮到管理會計工具的選擇與應(yīng)用。

一、管理會計在企業(yè)應(yīng)用中存在的問題及原因分析

泰羅發(fā)表《科學(xué)管理原理》一書，管理理論誕生，管理會計發(fā)展揭開了序幕。1922年奎因斯坦的《管理會計：財務(wù)管理入門》一書中首次提出“管理會計”名稱，1952年世界會計學(xué)會年會正式通過了“管理會計”這個名詞，標志著管理會計正式形成。審視二十多年來管理會計的應(yīng)用情況并不理想，從應(yīng)用效果來看，管理會計在企業(yè)的實際作用很不明顯，沒有真正解決企業(yè)改善管理所急需解決的問題，并且在我國企業(yè)應(yīng)用中存在一些問題（王軍，2011；熊紅勝，2011；楊公遂等，2010等）。本文著重從管理會計應(yīng)用的組織、管理會計應(yīng)用的技術(shù)和管理會計應(yīng)用的制度三個維度視角就企業(yè)在應(yīng)用中存在的問題和原因進行分析探討。

（一）管理會計應(yīng)用現(xiàn)狀的組織視角分析

首先，從宏觀層面來看，政府部門在企業(yè)管理會計應(yīng)用的組織指導(dǎo)方面存在“不到位”現(xiàn)象。財政部門主管財務(wù)與會計工作，組織了《會計法》、會計準則等一系列法規(guī)標準體系建設(shè)，財務(wù)會計法律法規(guī)體系初步形成。長期以來，企業(yè)管理會計工作缺少頂層設(shè)計，組織體系及職責(zé)作用發(fā)揮不到位，管理會計實施缺乏國家層面具有權(quán)威性的統(tǒng)一指導(dǎo)。管理層和社會公眾的重視程度不夠，多數(shù)人還是滿足于目前采用的傳統(tǒng)形式，不認為有改變方法的必要。由于組織和協(xié)調(diào)不到位，驅(qū)動力不足，管理會計體系建設(shè)滯后，管理會計為企業(yè)發(fā)展服務(wù)的作用不顯著。

其次，從微觀層面來看，應(yīng)用主體不明確。企業(yè)管理者在實際企業(yè)管理中往往憑以往的經(jīng)驗處理問題，而不是將科學(xué)的管理會計方法運用于實踐。管理會計應(yīng)用的深度廣度同企業(yè)組織機構(gòu)、產(chǎn)業(yè)規(guī)模相關(guān)聯(lián)，不同組織規(guī)模的企業(yè)之間、同一組織規(guī)模企業(yè)的不同發(fā)展時期之間，在應(yīng)用方面的需求和側(cè)重點具有差異性，生搬硬套的應(yīng)用方式，容易導(dǎo)入應(yīng)用的瓶頸狀態(tài)。盡管一些企業(yè)主動進行探索和實踐，但是，由于缺少專門組織機構(gòu)指導(dǎo)，缺乏有力的組織協(xié)調(diào)，企業(yè)的主觀能動性受限。加之有的企業(yè)內(nèi)部組織設(shè)計不盡合理，部門之間職能交叉或職責(zé)不清，難以加快管理會計的推進。因此，較長一段時間內(nèi)，企業(yè)管理會計實踐活動處于自發(fā)的被動狀態(tài)，應(yīng)用范圍受限制，對企業(yè)價值創(chuàng)造和維護的作用沒能得到有效的發(fā)揮。

（二）管理會計應(yīng)用現(xiàn)狀的技術(shù)視角分析

首先，管理會計作為一種技術(shù)，缺乏標準規(guī)范的具體指導(dǎo)。管理會計技術(shù)層面主要涉及方式方法等問題，現(xiàn)有管理會計的技術(shù)、方法操作性差，沒有創(chuàng)新能力。現(xiàn)今對管理會計理論的研究還僅限于對國外情況的翻譯介紹，有些為了追求高深的理論，將本來淺顯易懂的方法復(fù)雜化，變得不易掌握。管理會計作用的實質(zhì)就在于管理方法和手段，如果這些技術(shù)方法可操作性差，就難以保證實際的效果。一些教科書中介紹的技術(shù)方法過于追求模型分析，增加了實踐操作的難度。一方面，推廣運用中照抄照搬現(xiàn)象比較嚴重，結(jié)合自身情況創(chuàng)新不夠；另一方面，借鑒研究實用性不強，與實際情況聯(lián)系不密切，對已有的經(jīng)驗缺少系統(tǒng)的案例總結(jié)。拼湊堆積起來的數(shù)理方法和經(jīng)驗方法，很難以標準的形式指導(dǎo)、規(guī)范實施行為，使管理會計的一些技術(shù)方法在企業(yè)中不能得到普遍推廣應(yīng)用。

其次，管理會計方法在實際應(yīng)用中有較大的局限性。有的應(yīng)用條件與現(xiàn)實情況不相符，而有的應(yīng)用前提假設(shè)在現(xiàn)實經(jīng)濟生活中有許多不成立，人們很難運用這些理論和模型來解決實際問題。一是學(xué)科本身缺乏嚴謹?shù)慕Y(jié)構(gòu)體系，缺少貫穿的主線，存在理論方法觀點不相統(tǒng)一的現(xiàn)象，不同觀點下往往對應(yīng)著不同的應(yīng)用工具和實施方法。學(xué)術(shù)概念界限的模糊，就可能引致應(yīng)用方法的模糊和誤導(dǎo)。二是管理會計主要強調(diào)一定時期的內(nèi)部管理，對企業(yè)在長久保持有力地位的管理，缺少從長遠角度分析的技術(shù)方法。三是管理會計技術(shù)方法應(yīng)用缺少環(huán)境條件的限制，無論應(yīng)用哪種管理會計的技術(shù)方法，都離不開企業(yè)文化及管理模式之間的相互適應(yīng)，如果兩者之間不相適應(yīng)，就會影響到應(yīng)用的廣度和深度。

最后，管理會計信息技術(shù)不高。一方面，我國管理會計軟件開發(fā)相對滯后，信息化水平尚不能完全滿足管理會計需求，依靠人工操作，一些復(fù)雜的公式和模型應(yīng)用困難。另一方面，目前管理會計軟件引進國外產(chǎn)品居多，不僅價格高，而且大多是依據(jù)國外企業(yè)需求開發(fā)出來的，設(shè)計理念和使用習(xí)慣與國內(nèi)差別較大，存在“水土不服”的情況。另外，有的企業(yè)缺少統(tǒng)一規(guī)劃，造成了信息系統(tǒng)與財務(wù)、業(yè)務(wù)活動需求相脫節(jié)現(xiàn)象，形成了“信息孤島”，信息平臺之間功能上不關(guān)聯(lián)互通，信息上不共享互換，使管理會計無法及時整合使用相關(guān)信息。

（三）管理會計應(yīng)用現(xiàn)狀的制度視角分析

從國家層面來說，缺乏管理會計應(yīng)有的激勵措施。就管理會計應(yīng)用制度而言，宏觀方面的制度建設(shè)相對滯后，缺乏管理會計應(yīng)用的制度安排。相對于財務(wù)會計來說，沒有強制企業(yè)建立和設(shè)置管理會計機構(gòu)或崗位的制度規(guī)定。國家沒有管理會計師執(zhí)業(yè)制度和管理會計師系列的技術(shù)職稱評定制度。財政、工商、稅務(wù)等經(jīng)濟主管部門考核企業(yè)多用財務(wù)會計報表和資料，社會方面重財務(wù)會計輕管理會計現(xiàn)象較為普遍，管理會計應(yīng)用處于自發(fā)被動的狀態(tài)，缺少制度環(huán)境的保障。從企業(yè)層面來說，一方面，管理會計相關(guān)制度不完善。有的企業(yè)只應(yīng)用了一種或兩種管理會計方法，難以形成完整的制度。另一方面，制度和實際存在脫節(jié)現(xiàn)象。有的會計人員管理會計知識不足，對財務(wù)會計和管理會計的職能、內(nèi)容了解不深，不能使管理會計相關(guān)制度發(fā)揮其應(yīng)有作用，造成制度和應(yīng)用兩張皮現(xiàn)象。

二、基于組織、技術(shù)、制度三維視角的管理會計應(yīng)用策略

（一）建立科學(xué)的管理會計應(yīng)用組織體系

1.堅持國家層面對管理會計體系建設(shè)的頂層設(shè)計和組織指導(dǎo)，加快完善管理會計推進的組織體系建設(shè)。以財政部為主導(dǎo)，合理構(gòu)建政府、社會、企業(yè)實施管理會計的協(xié)調(diào)機制，進一步發(fā)揮各級財政部門的牽頭作用，突出企業(yè)應(yīng)用管理會計的主體作用，借助會計中介的紐帶作用。在宏觀上形成財政部門主抓，相關(guān)部門配合，企業(yè)重在應(yīng)用，有關(guān)社團機構(gòu)服務(wù)支撐的組織架構(gòu)。建立管理會計整體工作統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)有力、組織協(xié)調(diào)有序、應(yīng)用主體積極的推進機制，以科學(xué)的組織體系建設(shè)，保障管理會計工作的有效實施和推進。

2.設(shè)置管理會計專門機構(gòu)或崗位并賦予相應(yīng)的職能。管理會計是一種涉及企業(yè)組織各個層次責(zé)權(quán)利關(guān)系的應(yīng)用，將會沖擊組織結(jié)構(gòu)的調(diào)整，促使其由傳統(tǒng)的金字塔轉(zhuǎn)向扁平型、網(wǎng)狀型甚至無中心型的組織形式，這是組織結(jié)構(gòu)分權(quán)化的趨勢。同時，管理會計處于信息集成的關(guān)鍵點上，掌握著信息上下溝通與內(nèi)外流向。因此，企業(yè)應(yīng)順應(yīng)管理會計與組織形式相匹配的趨勢，注重適時調(diào)整組織結(jié)構(gòu)。明確管理會計在企業(yè)轉(zhuǎn)型中的重要性，按實際情況和需求設(shè)置管理會計專門的機構(gòu)或崗位，配備管理會計人員，賦予相應(yīng)的職能和職責(zé)，確保管理會計的實施運用更加趨于科學(xué)有效。

3.管理會計應(yīng)用務(wù)必落實“一把手”職責(zé)。管理會計應(yīng)用不僅是系統(tǒng)工程，也是創(chuàng)新工程，整個落實過程都離不開具有權(quán)威性的企業(yè)高層管理者的推動。比如：管理會計系統(tǒng)運用是否與企業(yè)現(xiàn)行的組織結(jié)構(gòu)和業(yè)務(wù)流程相匹配；選擇的方法工具是否有利于改進企業(yè)管理系統(tǒng)、是否提升了企業(yè)價值。企業(yè)組織設(shè)計和應(yīng)用效果評價都離不開高層管理者的全力投入和判斷調(diào)整。因此，企業(yè)高層管理者必須承擔(dān)和履行實施主體的職責(zé)和義務(wù)，組織指導(dǎo)管理會計的具體實施，形成企業(yè)內(nèi)部全員的組織認同和合理的職權(quán)分配，及時消除各組織之間職責(zé)不清的負面影響，在管理會計應(yīng)用中及時進行組織重構(gòu)和機制創(chuàng)新，指導(dǎo)并保證各項實施方案的具體落實。

（二）進一步完善管理會計應(yīng)用的技術(shù)方法

1.加強管理會計標準建設(shè)，創(chuàng)新符合我國企業(yè)實際的技術(shù)方法及工具。一是組織力量對各種技術(shù)方法、工具進行系統(tǒng)梳理完善，闡明不同方法工具應(yīng)用的環(huán)境條件、具體操作的要求和選擇使用的利弊，增加標準的科學(xué)性和可選擇性，最大限度發(fā)揮其具體指導(dǎo)和示范帶動的作用，便于企業(yè)根據(jù)自身情況選擇運用適合的管理會計工具方法。二是突出本土化的理論創(chuàng)新和技術(shù)方法的應(yīng)用轉(zhuǎn)化，在借鑒吸收的基礎(chǔ)上，有計劃地開展管理會計工具方法總結(jié)創(chuàng)新工作，研究構(gòu)建符合我國企業(yè)特點的管理會計體系，提高實際應(yīng)用的針對性和有效性。三是完善創(chuàng)新技術(shù)方法應(yīng)當考慮企業(yè)個性與共性的關(guān)系問題。我國企業(yè)情況差別較大，存在不同行業(yè)、不同規(guī)模、不同發(fā)展階段的企業(yè)，國有、民營不同性質(zhì)的企業(yè)，東部、中西部不同地區(qū)的企業(yè)，這些企業(yè)在管理會計工具方法的選擇方面具有差別性，需要從實際出發(fā)，針對不同的情況需求，分期分層次出臺應(yīng)用方法和工具，指導(dǎo)不同企業(yè)在相對標準化下能夠個性化選擇，以便達到分類指導(dǎo)的效果。

2.企業(yè)必須因地制宜地選擇和導(dǎo)入管理會計技術(shù)方法。一是堅持管理會計與企業(yè)戰(zhàn)略相結(jié)合，應(yīng)用能夠支持和推進企業(yè)戰(zhàn)略實施，能夠提升企業(yè)價值。二是堅持問題導(dǎo)向，需求引領(lǐng)，識別出企業(yè)需求是什么，發(fā)展的瓶頸在哪里，方法的選擇必須與急需解決的問題相對應(yīng)。具體實施中，細化工作程序，有針對性地編制企業(yè)管理會計指導(dǎo)手冊，能實現(xiàn)業(yè)務(wù)財務(wù)聯(lián)動，達到為企業(yè)破解難題的效果。三是個性化的技術(shù)方案是管理會計發(fā)揮作用的關(guān)鍵因素，在實踐過程中，企業(yè)應(yīng)總結(jié)具有特點的技術(shù)方法，加強成功案例的交流和推廣，不斷創(chuàng)新豐富管理工具。

3.開發(fā)管理會計軟件，推動管理信息技術(shù)的發(fā)展。通過管理會計信息化建設(shè)，加快會計職能從核算到管理決策的拓展，支持會計軟件開發(fā)、中介機構(gòu)開發(fā)管理軟件服務(wù)領(lǐng)域市場，共同推進管理會計信息化的跨越發(fā)展。一方面，積極利用信息化手段，實現(xiàn)會計與業(yè)務(wù)的融合與集成。設(shè)計開發(fā)管理會計軟件，在注重大數(shù)據(jù)會計信息系統(tǒng)安全的條件下，加大會計信息化管理和網(wǎng)絡(luò)財務(wù)監(jiān)督，使管理會計復(fù)雜公式和模型簡單化，以保證管理會計工作快捷有序進行。另一方面，管理會計的深度應(yīng)用離不開信息技術(shù)的跟進支持，企業(yè)要注重開發(fā)具有知識產(chǎn)權(quán)的軟件，注重運用先進的計算分析方法，把管理會計的各種程序和工作方式引入信息化管理操作中，使財務(wù)工作擺脫原有記賬、算賬束縛，更多地轉(zhuǎn)向管控、評價、預(yù)測等工作，在會計信息收集和數(shù)據(jù)分析中發(fā)揮出職能作用，滿足企業(yè)轉(zhuǎn)型升級和提升競爭力的需求。

（三）完善管理會計應(yīng)用的制度建設(shè)

1.建立完善現(xiàn)代企業(yè)制度，營造應(yīng)用的環(huán)境和條件。首先，完善法人治理結(jié)構(gòu)相關(guān)制度。根據(jù)國家體制深化改革的要求，企業(yè)應(yīng)進一步明確產(chǎn)權(quán)關(guān)系，發(fā)揮好董事會、監(jiān)事會、股東會的職責(zé)作用，為管理會計的應(yīng)用打牢制度基礎(chǔ)。其次，盡快建立現(xiàn)代企業(yè)會計制度。以財務(wù)會計為基礎(chǔ)，提升管理會計業(yè)務(wù)水平，建立企業(yè)自身的管理會計應(yīng)用體系，為實現(xiàn)核算型會計向決策型會計轉(zhuǎn)變創(chuàng)造條件。最后，建立全面的、全員的培訓(xùn)制度，特別是財務(wù)人員的培訓(xùn)考核制度，注重企業(yè)文化和業(yè)務(wù)知識及崗位技能的培訓(xùn)，不斷提升管理會計體系，有效推進整體團隊素質(zhì)。

2.健全和完善管理會計相關(guān)制度。管理會計的應(yīng)用主要針對企業(yè)內(nèi)部管理，要提高制度建設(shè)的針對性、有效性和完整性，必須建立和完善規(guī)范化的制度體系。用制度促管理，有利于加強各部門、各單位之間的相互協(xié)調(diào)，促進管理會計信息的交流溝通，能夠行之有效地發(fā)揮好管理會計在企業(yè)經(jīng)營決策中的作用。一方面，要建立完善成本管控制度、責(zé)任會計制度、決策分析等制度；另一方面，要建立完善信息采集分析制度、信息標準規(guī)范制度、信息安全等級保護制度等，注重建立事前、事中、事后全過程受控的制度體系，確保管理會計應(yīng)用的制度化、規(guī)范化和程序化。

3.試點管理會計師資格認證制度，推進管理會計職業(yè)化。管理會計的運用需要專業(yè)人員來實施，以資格制度為引導(dǎo)，造就一支高素質(zhì)的管理會計人員隊伍，有利于發(fā)揮管理會計在企業(yè)管理中的作用。應(yīng)當借鑒我國注冊會計師資格認定制度的實施經(jīng)驗，適時出臺注冊管理會計師認證制度，壯大管理會計師隊伍，提高整體執(zhí)業(yè)水平。推進管理會計職業(yè)化，有助于規(guī)范和提高管理會計師職業(yè)道德和業(yè)務(wù)水平，更加增強管理會計的應(yīng)用價值，更有助于職業(yè)經(jīng)理人的成長，為現(xiàn)代企業(yè)制度的實施提供人力資源支持。

4.優(yōu)化法律環(huán)境，建立完善《會計法》相關(guān)制度及機制。依法治國、依法管理是市場經(jīng)濟發(fā)展的必然要求。進一步完善法律制度，加快相關(guān)法律法規(guī)的修改或制定，能夠為管理會計的應(yīng)用提供有力的法律保障。目前，應(yīng)當以《會計法》修訂為契機，增加與完善管理會計相關(guān)內(nèi)容。充分體現(xiàn)管理會計發(fā)展的需要，在《會計法》中明確管理會計的地位、職能、作用，并與財務(wù)會計區(qū)分，對二者分類管理、分別指導(dǎo)。在對管理會計相關(guān)內(nèi)容予以規(guī)范的同時，從法律法規(guī)上明確企業(yè)實施管理會計的職責(zé)和義務(wù)及其規(guī)定，從而保證企業(yè)在管理會計應(yīng)用中的剛性約束。同時，企業(yè)還應(yīng)當主動配套完善財務(wù)管理相關(guān)制度，積極建立內(nèi)部報告制度和財務(wù)預(yù)警機制，完善業(yè)績評價和預(yù)算承諾等制度，在實踐中不斷創(chuàng)新和總結(jié)，力爭使管理會計在企業(yè)的應(yīng)用達到一個新的水平。●

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