魏潔

摘 要：2014年1月27日，財(cái)政部修訂了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)--職工薪酬》，進(jìn)一步完善了職工薪酬內(nèi)容，充分體現(xiàn)了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同方向。本文在對(duì)比新舊職工薪酬會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，分析新準(zhǔn)則的變化，揭示新準(zhǔn)則對(duì)舊準(zhǔn)則的影響，并指出新準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)的現(xiàn)實(shí)意義。

關(guān)鍵詞：職工薪酬；意義

市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，社會(huì)保障體系日趨完善，以人為本的勞動(dòng)用工制度對(duì)保護(hù)職工權(quán)利起到了重要作用。為了進(jìn)一步規(guī)范我國(guó)企業(yè)對(duì)職工薪酬的會(huì)計(jì)處理，保持企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同，2014年1月27日，財(cái)政部根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》進(jìn)行了修訂（以下簡(jiǎn)稱“新準(zhǔn)則”），同年7月1日起在所有執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)范圍內(nèi)施行，同時(shí)廢止2006年2月25日發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》（以下簡(jiǎn)稱“舊準(zhǔn)則”）。較之于舊準(zhǔn)則，新準(zhǔn)則進(jìn)行了較大調(diào)整，企業(yè)人工成本得以更全面地核算和反映。

一、職工薪酬會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“新變化”

（1）職工薪酬的內(nèi)涵更加豐富。新準(zhǔn)則明確規(guī)定，職工薪酬包括為獲得職工提供服務(wù)或解除勞動(dòng)關(guān)系而給予的辭退福利以及提供給職工利益相關(guān)方的福利。新準(zhǔn)則的亮點(diǎn)在于，企業(yè)提供給職工利益相關(guān)方的福利納入到職工薪酬的范疇，職工利益相關(guān)方福利包括提供給職工直系血親、已故職工親屬及其他受益人的福利。（2）明確定義“職工”且范圍有所擴(kuò)大。新準(zhǔn)則首次整合了應(yīng)用指南和講解中有關(guān)職工范圍的規(guī)定。職工范圍不僅包括與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同全職、兼職、臨時(shí)工人，雙方未訂立勞動(dòng)合同但由企業(yè)正式任命的人員，也屬于新準(zhǔn)則規(guī)定的職工的范疇。（3）充實(shí)離職后福利的內(nèi)容并規(guī)范會(huì)計(jì)處理。離職后福利的首次引入讓人眼前一亮。離職后福利是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而在職工退休或與企業(yè)解除勞動(dòng)關(guān)系后，提供的各種形式的報(bào)酬和福利，短期薪酬和辭退福利除外。新準(zhǔn)則規(guī)定離職后福利計(jì)劃按照分為設(shè)定提存計(jì)劃和設(shè)定受益計(jì)劃兩類(lèi)，并且把舊準(zhǔn)則中的養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)調(diào)整至離職后福利中的設(shè)定提存計(jì)劃范疇，更為恰當(dāng)?shù)胤从陈毠るx職后企業(yè)給予的補(bǔ)償。同時(shí)全面規(guī)范離職后福利的會(huì)計(jì)處理，包括確認(rèn)范圍、確認(rèn)時(shí)點(diǎn)以及計(jì)量方法等。（4）明確界定短期薪酬的確認(rèn)與計(jì)量。新準(zhǔn)則正式將 “帶薪缺勤”和“利潤(rùn)分享計(jì)劃”納入短期薪酬，明確規(guī)定二者的確認(rèn)條件和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。帶薪缺勤分為累積帶薪缺勤和非累積帶薪缺勤。累積帶薪缺勤工提供服務(wù)增加其未來(lái)享有的帶薪缺勤權(quán)利時(shí)加以確認(rèn)，并以累積未行使權(quán)利而增加的預(yù)期支付金額進(jìn)行計(jì)量；非累積帶薪缺勤在實(shí)際發(fā)生缺勤時(shí)予以確認(rèn)。利潤(rùn)分享計(jì)劃需要同時(shí)滿足兩個(gè)條件才予以確認(rèn)，并且計(jì)量時(shí)考慮職工因離職而無(wú)法享受利潤(rùn)分享計(jì)劃福利的可能性。（5）首次引入并規(guī)范“其他長(zhǎng)期職工薪酬”。新準(zhǔn)則明確定義其他長(zhǎng)期職工福利，“是指除短期薪酬、離職后福利、辭退福利之外所有的職工薪酬，包括長(zhǎng)期帶薪缺勤、長(zhǎng)期殘疾福利、長(zhǎng)期利潤(rùn)分享計(jì)劃等”。 這一兜底性定義囊括實(shí)務(wù)中可能存在的、但不能直接歸屬于其他三類(lèi)的職工薪酬，更加完整規(guī)范與職工薪酬相關(guān)的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題。

二、新準(zhǔn)則變化對(duì)原有規(guī)則的影響

（1）離職后福利和其他長(zhǎng)期福利的特殊處理。準(zhǔn)則首次引入了“離職后福利”和“其他長(zhǎng)期福利”，并對(duì)其會(huì)計(jì)處理作了完整規(guī)定。二者的會(huì)計(jì)處理類(lèi)似，需區(qū)分“設(shè)定提存計(jì)劃”和“設(shè)定受益計(jì)劃”兩類(lèi)：1）設(shè)定提存計(jì)劃的，應(yīng)根據(jù)設(shè)定提存計(jì)劃計(jì)算的應(yīng)繳存金額確認(rèn)為負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期損益或相關(guān)資產(chǎn)成本，與舊準(zhǔn)則中辭退福利的計(jì)量類(lèi)似。2）新增的設(shè)定受益計(jì)劃的，新準(zhǔn)則規(guī)定了過(guò)去服務(wù)成本的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，采用“預(yù)期累計(jì)福利單位法”對(duì)所有設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)進(jìn)行計(jì)量并以現(xiàn)值反映。新準(zhǔn)則突破了舊準(zhǔn)則內(nèi)容過(guò)于簡(jiǎn)單，原則性太強(qiáng)的缺點(diǎn)，更便于會(huì)計(jì)人員學(xué)習(xí)和運(yùn)用。（2）簡(jiǎn)化并規(guī)范了辭退福利。舊準(zhǔn)則規(guī)定辭退福利的確認(rèn)條件比較嚴(yán)格，延遲其確認(rèn)時(shí)點(diǎn)。新準(zhǔn)則以“企業(yè)不能單方面撤回因解除勞動(dòng)關(guān)系計(jì)劃或裁減建議所提供的辭退福利時(shí)”和“企業(yè)確認(rèn)與涉及支付辭退福利的重組相關(guān)的成本或費(fèi)用時(shí)”，兩者中的較早日確認(rèn)，實(shí)現(xiàn)辭退福利的及時(shí)確認(rèn)。由此產(chǎn)生的職工薪酬負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期損益。（3）非貨幣性福利統(tǒng)一采用公允價(jià)值計(jì)量。新準(zhǔn)則規(guī)定，非貨幣性職工福利費(fèi)應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值無(wú)法可靠獲得時(shí)以成本計(jì)量。舊準(zhǔn)則未對(duì)非貨幣性福利計(jì)量統(tǒng)一規(guī)定，導(dǎo)致其計(jì)量屬性不一致，成本信息在橫向和縱向上的可比性差。新準(zhǔn)則增強(qiáng)了準(zhǔn)則的實(shí)踐性，對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行處理更具指導(dǎo)性。

三、新準(zhǔn)則在企業(yè)實(shí)務(wù)中的意義

（1）有助于企業(yè)全面反映人工成本。新準(zhǔn)則在實(shí)務(wù)中的最大影響，莫過(guò)于擴(kuò)大人工成本的核算范圍。舊準(zhǔn)則只是將職工薪酬和職工福利費(fèi)按受益對(duì)象列入產(chǎn)品成本，公會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育費(fèi)則直接計(jì)入當(dāng)期損益。所以產(chǎn)品成本反映的人工成本不夠完整，只體現(xiàn)部分耗用成本，賬面成本存在失真。新準(zhǔn)則明確界定了職工薪酬的范圍，將企業(yè)支付的職工工資及其他相關(guān)費(fèi)用列入人工成本的核算范疇，大大提高會(huì)計(jì)信息的披露質(zhì)量。（2）影響企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)和披露。新準(zhǔn)則在實(shí)踐中的另一個(gè)重要作用，在于完善舊準(zhǔn)則未明確規(guī)定設(shè)定受益計(jì)劃的離職后福利的會(huì)計(jì)處理。國(guó)有企業(yè)在改制情況下，需按照相關(guān)規(guī)定預(yù)提統(tǒng)籌外離退休福利等，但未建立職工福利機(jī)制。新準(zhǔn)則規(guī)定表外職工福利負(fù)債應(yīng)納入表內(nèi)，建立了常態(tài)化機(jī)制。同時(shí)新準(zhǔn)則還要求追溯調(diào)整新準(zhǔn)則施行日已存在的離職后福利計(jì)劃、辭退福利、其他長(zhǎng)期職工福利，一定程度上影響國(guó)有企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)和披露。（3）有利于引導(dǎo)企業(yè)加大科研投入。新準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更加趨同，更為全面地反映企業(yè)人工成本。舊準(zhǔn)則中只有應(yīng)付工資、應(yīng)付福利費(fèi)是根據(jù)受益對(duì)象進(jìn)行核算，無(wú)形資產(chǎn)研發(fā)的人工成本一律計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，造成研發(fā)投入增加、企業(yè)利潤(rùn)降低的矛盾局面，影響企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新的積極性，不利于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。新準(zhǔn)則幾乎所有的職工薪酬項(xiàng)目都按照受益對(duì)象進(jìn)行處理。新準(zhǔn)則規(guī)定研發(fā)人員職工薪酬在符合相應(yīng)條件下準(zhǔn)予資本化，解決了研發(fā)人員薪酬費(fèi)用與企業(yè)利潤(rùn)之間的矛盾，充分調(diào)動(dòng)企業(yè)進(jìn)行研發(fā)的積極性。（4）有助于提升企業(yè)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)素養(yǎng)。作為企業(yè)的會(huì)計(jì)人員，應(yīng)該積極學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則并結(jié)合企業(yè)具體情況加以運(yùn)用。比如，對(duì)于離職后福利計(jì)劃類(lèi)型的區(qū)分，需要會(huì)計(jì)人員對(duì)其主要條款經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)分析的基礎(chǔ)上進(jìn)行判斷。及時(shí)更新專業(yè)知識(shí)結(jié)構(gòu)，提高職業(yè)素養(yǎng)，是對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行新業(yè)務(wù)處理提出的職業(yè)要求。（5）對(duì)企業(yè)的監(jiān)管更趨與嚴(yán)格。與舊準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則更加全面、規(guī)范地核算職工薪酬，表明企業(yè)這一市場(chǎng)主體越來(lái)越受到嚴(yán)格監(jiān)管，有利于企業(yè)規(guī)范化處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)健康有序地發(fā)展。

結(jié)束語(yǔ)：總之，新準(zhǔn)則更加規(guī)范職工薪酬的概念界定、確認(rèn)、計(jì)量以及信息披露，實(shí)現(xiàn)人工成本核算地準(zhǔn)確整完，從而提高會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量，對(duì)企業(yè)產(chǎn)生積極影響。盡管新準(zhǔn)則還存在一些潛在缺陷，比如非貨幣性福利會(huì)計(jì)核算具有漏洞、辭退福利的確認(rèn)尚不明確、長(zhǎng)期殘疾福利制度存在偏差等，但總的來(lái)說(shuō)，新準(zhǔn)則的出臺(tái)及實(shí)施，會(huì)促使企業(yè)越來(lái)越規(guī)范地發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

[1] 財(cái)政部.關(guān)于印發(fā)修訂《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》的通知.財(cái)會(huì)[2014]8號(hào)，2014-01-27

[2] 程仲鳴，劉合華.企業(yè)職工薪酬會(huì)計(jì)核算存在的問(wèn)題[J].財(cái)會(huì)月刊，2012（01）：62-63