牟麗霞

摘 要：企業(yè)資源理論是現(xiàn)代企業(yè)進(jìn)行日常管理中非常重要的理論，企業(yè)資源理論對企業(yè)的發(fā)展具有前瞻性，充分挖掘企業(yè)的潛在動力。企業(yè)資源理論與企業(yè)的會計理論建設(shè)有著許多的相似性，可以相互借鑒參考。本文通過分析傳統(tǒng)會計概念框架在企業(yè)管理上的缺陷，結(jié)合企業(yè)資源理論的優(yōu)越性，尋找會計理論與企業(yè)資源理論互相借鑒的方法。以企業(yè)的資源作為基礎(chǔ)，對企業(yè)的會計要素進(jìn)行研究分析。

關(guān)鍵詞：企業(yè)資源；會計要素；會計概念框架

引言

企業(yè)資源理論在現(xiàn)代管理戰(zhàn)略中的作用在20世紀(jì)80年代被重視起來。在對企業(yè)競爭優(yōu)勢的研究上，經(jīng)歷了零競爭優(yōu)勢理論的新古典經(jīng)濟(jì)觀點—環(huán)境決定優(yōu)勢的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)學(xué)派觀點—內(nèi)緣競爭力的企業(yè)資源理論觀點。本文通過借鑒Barney的《企業(yè)資源與持續(xù)競爭優(yōu)勢》以及peteraf的《競爭優(yōu)勢的基石：基于資源的觀點》的有關(guān)論點展開研究。對企業(yè)資源理論與會計理論的結(jié)合，主要通過將會計要素進(jìn)行分類，再根據(jù)類別一一分析的方法，使分析結(jié)果更符合實際工作。

一、傳統(tǒng)會計概念框架的缺陷分析

會計概念框架的理念在我國的研究起步較晚，我國于1992年正式頒布了《企業(yè)跨級準(zhǔn)則》，會計準(zhǔn)則的建設(shè)還尚未成熟。《企業(yè)會計準(zhǔn)則》是我國會計準(zhǔn)則體系中最為基本的準(zhǔn)則，是制定其他相關(guān)會計準(zhǔn)則的依據(jù)?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則》對各項會計事宜的規(guī)定相對比較粗線條，對會計概念的闡述也相對籠統(tǒng)隱晦，所以在1997年，又相繼頒布了較為具體的會計準(zhǔn)則。具體的會計準(zhǔn)則對《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中籠統(tǒng)闡述的概念進(jìn)行了更加詳細(xì)充分的解釋，讓準(zhǔn)則更加易于理解和實際操作，具體會計準(zhǔn)則就是我國會計工作的概念框架。但在實際的操作和運行中，概念框架只是作為《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的參考和使用說明，不具有《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的強制性，致使兩者分軌運行。另外，《企業(yè)會計準(zhǔn)則》作為基本準(zhǔn)則，與會計概念框架之間不可避免的出現(xiàn)重復(fù)或者矛盾，造成實際操作上的困擾。傳統(tǒng)的會計準(zhǔn)則和會計概念框架已經(jīng)不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和會計信息質(zhì)量的要求，根據(jù)傳統(tǒng)會計概念框架來指導(dǎo)企業(yè)的會計工作也不能真實全面的反應(yīng)企業(yè)的實際經(jīng)濟(jì)活動。具體來看，傳統(tǒng)會計概念框架主要存在以下缺陷：

（一）會計目標(biāo)單一

會計目標(biāo)是企業(yè)開展會計工作的宗旨，是各項會計工作的理論起點和邏輯起點。會計目標(biāo)的制定直接決定了企業(yè)采取何種會計準(zhǔn)則、使用何種會計假設(shè)、研究哪一個會計對象，也必將決定企業(yè)的會計工作結(jié)果。會計系統(tǒng)是企業(yè)管理系統(tǒng)的一部分，也是只管重要的部分，會計目標(biāo)必須與企業(yè)的管理目標(biāo)協(xié)同，企業(yè)的會計工作要根據(jù)企業(yè)既定的生產(chǎn)經(jīng)營計劃、企業(yè)運營宗旨而展開。但受目前會計信息需求的局限，傳統(tǒng)會計工作的會計目標(biāo)還停留在為決策提供信息，以完成既定任務(wù)為工作目標(biāo)。隨著社會的進(jìn)步和會計技術(shù)的不斷發(fā)展，國際上對會計工作的界定已不再是單一的為企業(yè)“管好賬”，更多的是參與到企業(yè)的管理，社會對會計信息有了更高層次的需求。傳統(tǒng)會計概念框架中的會計目標(biāo)過于單一，不能深入到生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)中，在提高效率、監(jiān)督管理方面的作用不夠明顯。

（二）會計要素范圍狹窄

企業(yè)會計要素的設(shè)置普遍要與企業(yè)的會計目標(biāo)保持一致，企業(yè)會計目標(biāo)單一就會導(dǎo)致會計要素的范圍相對狹窄。過去，受我國資本市場發(fā)展的局限，在企業(yè)會計準(zhǔn)則的制定上。企業(yè)對各會計要素進(jìn)行計量時，通常采用歷史成本的計量方法。歷史成本計量可以方便企業(yè)的報表使用者對企業(yè)的會計信息進(jìn)行簡易分析，進(jìn)而對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行及時的監(jiān)督。隨著我國資本市場的不斷發(fā)展和規(guī)范，對會計要素的計量亟須采取多元化的方式，重置成本、可變現(xiàn)凈值、公允價值等計量方法要作為會計要素的基本計量方法運用到企業(yè)的會計核算工作。傳統(tǒng)會計概念框架下的會計要素過于關(guān)注物質(zhì)要素而忽視了非物質(zhì)因素，這導(dǎo)致在企業(yè)經(jīng)營成果的計算與實際存在差異，不利于挖掘企業(yè)的內(nèi)在發(fā)展動力。

二、企業(yè)資源理論概述及對會計理論的借鑒

（一）企業(yè)資源理論內(nèi)容概述

企業(yè)資源理論興起于1980年代，由張伯倫和羅賓遜率先提出，并闡述專有資源對企業(yè)經(jīng)營發(fā)展的重要性。主張從企業(yè)內(nèi)部挖掘企業(yè)的發(fā)展?jié)摿?，加強企業(yè)的競爭優(yōu)勢。企業(yè)資源理論主張將企業(yè)看成尋租者，企業(yè)要通過先進(jìn)的管理手段來獲取經(jīng)濟(jì)租金和超額利潤。企業(yè)管理的目的是要盡量發(fā)現(xiàn)自身擁有的不可替代資源，進(jìn)而發(fā)展這項資源，為企業(yè)源源不斷地創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利潤、維持企業(yè)的競爭優(yōu)勢。企業(yè)資源理論認(rèn)為，企業(yè)的競爭優(yōu)勢持續(xù)的時間主要取決于本企業(yè)的競爭優(yōu)勢是否能被競爭對手所模仿和持續(xù)使用。企業(yè)的尋租行為就是獲取競爭優(yōu)勢的過程，企業(yè)的管理者要充分的發(fā)現(xiàn)更為高效可用的稀有資源，為企業(yè)帶來更多的利益。企業(yè)資源理論的理論基礎(chǔ)是建立在企業(yè)間資源不同的假設(shè)上，資源不同決定企業(yè)在生產(chǎn)效率上的差異，擁有高效資源的企業(yè)在生產(chǎn)成本上是低于其他企業(yè)的。

企業(yè)的資源不僅局限于有形的資源，還要涵蓋企業(yè)利用資源獲得利益的各種方法。不同企業(yè)間的資源構(gòu)造可以通過人為手段達(dá)到相同，但使用資源的手段各有差異，而這種差異是造成企業(yè)間差異性的重要因素。無形的資源包括企業(yè)的人力資源、信息資源等，這些資源與企業(yè)的績效管理息息相關(guān)。所以，企業(yè)資源理論不單純包括資源的獲得，更包括科學(xué)的利用資源、組合資源，協(xié)調(diào)資源間的關(guān)系來達(dá)到企業(yè)尋租行為的成功。

（二）企業(yè)資源理論對會計理論的借鑒

企業(yè)資源理論把企業(yè)的有形資源和無形資源充分利用，來為企業(yè)創(chuàng)造價值。企業(yè)的會計理論要把企業(yè)資源理論中先進(jìn)科學(xué)的思想加以借鑒，納入到會計理論建設(shè)工作中。傳統(tǒng)會計理論存在著目標(biāo)單一、會計要素范圍狹窄、會計信息不完整等缺陷，沒有將對企業(yè)發(fā)展至關(guān)重要要的不可替代資源做出完整準(zhǔn)確的核算。隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，社會競爭的不斷加強，不可替代資源的利用質(zhì)量將決定企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的多少。而會計核算在不可替代資源方面的疏忽，會導(dǎo)致企業(yè)的管理者不能對企業(yè)內(nèi)部資源有完整的了解，不能充分調(diào)動資源來進(jìn)行決策，不利于企業(yè)的管理者挖掘企業(yè)在資源上的內(nèi)在潛力。

企業(yè)在開展會計工作時，應(yīng)將不同的會計資源進(jìn)行細(xì)化分類。會計對象的范圍進(jìn)行拓展，要包括企業(yè)所有的資源。將不可量化的資源進(jìn)行單獨核算，評估該資源創(chuàng)造收益的能力，將此資源單獨披露到企業(yè)的財務(wù)報表體系中。企業(yè)可將無形的資源劃分為能力，采取資源—能力的核算模式。通過“能力”將企業(yè)的無形資源提升到與有形資產(chǎn)一樣的地位，這種做法可以有效彌補企業(yè)在無形資源管理上的疏忽，對企業(yè)的內(nèi)在潛力可以更加充分的挖掘。在日常會計工作中，要加強會計管理人員與企業(yè)各部門管理人員的溝通和交流。保證會計人員及時掌握企業(yè)內(nèi)部的資源變動情況，以便及時的調(diào)整相關(guān)會計核算方法。企業(yè)會計理論的建設(shè)要結(jié)合企業(yè)的內(nèi)在管理目標(biāo)，將會計工作的細(xì)化步驟與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營各環(huán)節(jié)想關(guān)聯(lián)，細(xì)化企業(yè)會計科目類別，完善各科目明細(xì)項目的設(shè)置。

企業(yè)會計理論在對企業(yè)資源理論的借鑒上還要關(guān)注信息系統(tǒng)的借鑒，企業(yè)在開展會計工作時要充分的利用現(xiàn)有的信息技術(shù)和資源。利用會計電算化等現(xiàn)代管理技術(shù)，對企業(yè)的經(jīng)營活動進(jìn)行信息化的同步。保證每項涉及現(xiàn)金收支、資產(chǎn)處置、能力資源變動的活動都能在會計信息系統(tǒng)中體現(xiàn)。在年度終了和一定的周期結(jié)束，利用信息系統(tǒng)的分析功能將各類會計數(shù)據(jù)進(jìn)行分析匯總，得出分析結(jié)果。

三、以企業(yè)資源為基礎(chǔ)的會計要素分析

（一）企業(yè)資源的具體分類

根據(jù)對企業(yè)資源理論的借鑒，會計上可將企業(yè)內(nèi)部的資源分為資產(chǎn)和能力。

資產(chǎn)方面，可以沿用會計上的原有分類，在形態(tài)上將資產(chǎn)分為有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)。有形資產(chǎn)主要核算企業(yè)包括廠房、設(shè)備、銀行存款、現(xiàn)金等固定資產(chǎn)和流動資產(chǎn)。無形資產(chǎn)主要核算企業(yè)的商譽、技術(shù)等。按照資產(chǎn)的流動性，可將資產(chǎn)分為流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)。能力方面，能力是企業(yè)擁有的無形資源，包括企業(yè)的文化、價值觀等。能力不能直接為企業(yè)創(chuàng)造利益，而是通過規(guī)范資產(chǎn)的使用方式來影響資產(chǎn)創(chuàng)造利益的程度，企業(yè)的能力具體有規(guī)模型能力和位勢型能力等。

（二）以企業(yè)資源為基礎(chǔ)的會計要素分析

以企業(yè)資源為基礎(chǔ)，企業(yè)的會計要素構(gòu)成可調(diào)整為資產(chǎn)+能力+負(fù)債+權(quán)益+收入+利得+費用+損失，其中前兩項為企業(yè)擁有的資源。

資源要素的具體類型：

1、流動資產(chǎn)：企業(yè)的流動資產(chǎn)包括銀行存款、現(xiàn)金、存貨、短期投資及應(yīng)收預(yù)付款項。流動資產(chǎn)一般會在一年左右的周期被企業(yè)使用或流轉(zhuǎn)，企業(yè)的流動資產(chǎn)數(shù)額在不同的營業(yè)周期之間變動較大并且沒有既定的趨勢。對于流動資產(chǎn)中的各類資產(chǎn)，企業(yè)要在歷史成本法計量的同時，結(jié)合公允價值、市值等計量手段，對于貨幣要考慮通貨膨脹的影響。

2、非流動資產(chǎn)：企業(yè)的非流動資產(chǎn)包括長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、在建工程以及在建工程等。非流動資產(chǎn)會在一年以上的營業(yè)周期被企業(yè)使用或流轉(zhuǎn)，企業(yè)的非流動資產(chǎn)在不同周期間變動相對較小。非流動資產(chǎn)的變現(xiàn)能力較弱，企業(yè)對非流動資產(chǎn)的持有周期長，在企業(yè)的資產(chǎn)總額中占有較大比例。非流動資產(chǎn)中的無形資產(chǎn)是非實物的資產(chǎn)，包括企業(yè)持有的專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)等，但不包括企業(yè)的商譽。企業(yè)的固定資產(chǎn)要按規(guī)定計提折舊，保證資產(chǎn)賬面價值的準(zhǔn)確性。

將資產(chǎn)按照流動性分類，有利于對資產(chǎn)進(jìn)行分別的管理，按照流動性的強弱來進(jìn)行不同的處置決策。企業(yè)在年度或周期終了會計算資產(chǎn)的流動性比例等指標(biāo)，來分析企業(yè)現(xiàn)有資產(chǎn)的分配情況。通過有效的資產(chǎn)組合來使控制企業(yè)資產(chǎn)的流動性比例，為企業(yè)獲得最為穩(wěn)定和高效的利益。

3、規(guī)模型能力：企業(yè)的規(guī)模型能力包括企業(yè)擁有的知識產(chǎn)權(quán)、已經(jīng)簽署的各項合同、通過一定渠道獲得的商業(yè)秘密等，擁有較強的規(guī)模型能力使企業(yè)在各項經(jīng)濟(jì)事務(wù)中處于主動地位。

4、位勢型能力：位勢型能力是企業(yè)過去經(jīng)營成果的累積，是企業(yè)的形象、信譽等在顧客心中形成的地位。位勢能力的獲得需要企業(yè)付出長久的心力和物力，擁有較高的位勢能力可以使企業(yè)在競爭中處于上游，成為顧客的首選。位勢能力是企業(yè)文化的彰顯，是企業(yè)核心價值的外在體現(xiàn)。

企業(yè)在對資源類會計要素進(jìn)行分析時，要充分結(jié)合各要素的屬性用途，發(fā)揮每項資源的作用，為企業(yè)獲得更多的優(yōu)勢。

四、結(jié)束語

在國際經(jīng)濟(jì)全球化和競爭更加劇烈的今天，我國企業(yè)財務(wù)管理的進(jìn)步需要多方的共同發(fā)力。我國的財政體系要借鑒國際上的優(yōu)秀經(jīng)驗，同時結(jié)合自身的國情需要加以完善。企業(yè)要加強內(nèi)部財務(wù)制度的建立，完善會計基礎(chǔ)工作流程。強化以企業(yè)資源為基礎(chǔ)的企業(yè)財務(wù)管理意識，培養(yǎng)優(yōu)秀的財務(wù)管理人員。加強與國內(nèi)外優(yōu)秀企業(yè)間的溝通和交流，了解最新的財會政策和工作手段。（作者單位：中國煙草總公司大連公司）

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