李淑瓊

一、引言

互聯(lián)網(wǎng)金融是互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)進一步發(fā)展所帶來的新事物，目前對其定義有廣義和狹義之分。廣義的互聯(lián)網(wǎng)金融既包括互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)介入金融領(lǐng)域，如支付寶的支付、轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)，又包括金融企業(yè)使用互聯(lián)網(wǎng)手段。狹義的互聯(lián)網(wǎng)金融指非傳統(tǒng)的金融機構(gòu)企業(yè)以互聯(lián)網(wǎng)為載體介入金融領(lǐng)域，辦理部分金融業(yè)務(wù)?；ヂ?lián)網(wǎng)金融特征：成本低。互聯(lián)網(wǎng)金融模式下，資金供求雙方可以通過網(wǎng)絡(luò)平臺自行完成交易；效率高?；ヂ?lián)網(wǎng)金融業(yè)務(wù)主要由計算機處理，業(yè)務(wù)處理速度更快；覆蓋廣?；ヂ?lián)網(wǎng)金融模式下，客戶能夠突破時間和地域的約束，用戶可以隨時隨地享用互聯(lián)網(wǎng)提供的金融服務(wù)；風(fēng)險大?；ヂ?lián)網(wǎng)金融違約成本較低，容易誘發(fā)惡意騙貸等風(fēng)險。特別是網(wǎng)絡(luò)安全風(fēng)險大。一旦遭遇黑客攻擊，會危及消費者的資金安全和個人信息安全。由于金融企業(yè)使用互聯(lián)網(wǎng)手段只是傳統(tǒng)業(yè)務(wù)的擴張，在業(yè)務(wù)上并無特殊性。因此，本文討論狹義互聯(lián)網(wǎng)金融收入核算。

二、互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)收入類型

（一）第三方支付平臺

支付寶、財付通等第三方支付平臺興起于電子商務(wù)，主要是起到中介和臨時儲存作用，是存在于支付雙方之間的非金融機構(gòu)。第三方支付平臺主要辦理支付、轉(zhuǎn)賬等結(jié)算業(yè)務(wù)。其主要收入為手續(xù)費和滯留款在銀行的利息等。以支付寶為例，第三方支付平臺與銀行不同的是，支付寶不能直接動用客戶轉(zhuǎn)入支付寶的資金進行發(fā)放貸款等投資活動?？蛻魧①Y金轉(zhuǎn)入支付寶不是為了獲取存款利息，而是獲得平臺的在線支付服務(wù)。

（二）網(wǎng)絡(luò)借貸平臺

網(wǎng)絡(luò)借貸平臺主要運行方式是提供一個P2P網(wǎng)絡(luò)平臺，借款人可以申請發(fā)布借款信息，資金持有者通過瀏覽平臺信息后將資金以借貸或入股的方式提供給滿意的對象。運營網(wǎng)絡(luò)借貸平臺企業(yè)獲得的收入又因企業(yè)對借貸行為涉足程度的不同而不同，有以下兩種。拍拍貸采用競標(biāo)方式來實現(xiàn)在線借貸過程，利率取決于借貸雙方的供需市場，網(wǎng)站從中收取服務(wù)費。而宜信除了提供借貸雙方信息，還對借款方的信用進行評級、將出借的資金分配給多個借款人來分散風(fēng)險、將借款需求打包分類設(shè)計出不同的產(chǎn)品來在線銷售等，對借貸行為的涉入程度相對較高，提供的服務(wù)復(fù)雜，收入也相對復(fù)雜，包括交易手續(xù)費和其他增值服務(wù)費等。

（三）金融服務(wù)平臺

這類企業(yè)以提供金融信息服務(wù)為主，如金融界、東方財富網(wǎng)等等。企業(yè)在網(wǎng)站上提供金融信息等服務(wù)，主要收取廣告費和對提供的金融數(shù)據(jù)收取費用。

可以看出，目前互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)并不偏離傳統(tǒng)互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的角色，即主要功能是提供信息、實現(xiàn)無地域和時間限制的信息共享，從而收取信息費。而信息費以中介費、手續(xù)費、注冊費、廣告費等多種形式表現(xiàn)出來。

三、互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)收入確認(rèn)

（一）正確理解收入確認(rèn)時點

收入時點的判斷決定著主體當(dāng)期財務(wù)報表中所體現(xiàn)出來的經(jīng)營成果的量。互聯(lián)網(wǎng)金融作為新興行業(yè)，還沒有形成固定的業(yè)務(wù)模式，處于發(fā)展創(chuàng)新階段。業(yè)務(wù)模式的不斷變化也決定了會計核算時不易把握收入確認(rèn)時點，導(dǎo)致不同企業(yè)的財務(wù)報表缺乏可比性?，F(xiàn)行會計準(zhǔn)則通常從以下兩個條件來判斷一個主體經(jīng)營收入是否實際取得：（1）主體（賣方）將商品所有權(quán)（或指所有權(quán)上的至少主要的報酬和風(fēng)險）全部轉(zhuǎn)移給顧客（買方）；（2）顧客按獲得的商品對價（市場價或雙方同意的交換價），通過現(xiàn)金（或承諾未來支付確定現(xiàn)金金額的義務(wù)）已轉(zhuǎn)移或很可能轉(zhuǎn)移給主體。兩種轉(zhuǎn)移完成才算一項交換（商品與貨幣交換）的行為。與普通企業(yè)現(xiàn)銷或賒銷模式不同的是，互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)在提供服務(wù)時，經(jīng)濟利益能夠及時甚至提前流入。以互聯(lián)網(wǎng)金融的典型模式網(wǎng)絡(luò)貸款平臺為例，平臺一般采取對借入資金者收取服務(wù)費，而在將資金轉(zhuǎn)入借入者賬戶之前，平臺便會扣除相關(guān)的費用。在經(jīng)濟利益“已賺得”的情況下，對收入是否“已實現(xiàn)”的判斷就顯得尤為重要。企業(yè)會計人員很容易在銷售業(yè)務(wù)并不滿足“已實現(xiàn)”條件時就提前確認(rèn)收入。

以拍拍貸網(wǎng)絡(luò)借貸平臺為例，拍拍貸的收費模式是：（1）常規(guī)收費。資金借出者免費，對借入者按借款期限和借款金額收取本金的2%～4%的成交服務(wù)費，同時對首次借款成功的借入者收取“首次借款信用服務(wù)費”。如果交易不成功，則不對借入者收取任何費用。（1）逾期費用和補償。如果借入者逾期，拍拍貸會加收催收費用。如果借入者逾期超過60天，拍拍貸把對該筆借款所收的成交服務(wù)費按比例如數(shù)補償借出者，一旦借入者還款后，網(wǎng)站將從借出者收回這筆費用。可見，拍拍貸采取這種“統(tǒng)一定價”的方式與客戶約定提供服務(wù)價格和收取費用方式。在沒有與每一筆交易客戶簽訂合同的情況下，拍拍貸在每筆交易中所實現(xiàn)的收入是不確定的。

從收費模式對拍拍貸的收入確認(rèn)時點進行如下判斷：（1）拍拍貸“常規(guī)收費”中的每次交易成交服務(wù)費可以按次確認(rèn)收入，但是否成功取決于借貸雙方的交易意愿、企業(yè)沒有權(quán)力干涉或提前判斷。因此，只有借貸協(xié)議達成，企業(yè)才能確認(rèn)該次交易的收入。（2）“常規(guī)收費”中的“首次借款信用服務(wù)費”是對每一位新客戶收取的費用。按照現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定，該筆收入應(yīng)當(dāng)在“已實現(xiàn)”即企業(yè)已履行相關(guān)義務(wù)時才能確認(rèn)收入，即按次分?jǐn)偟皆摽蛻艉罄m(xù)的交易中。但一名客戶未來的借款次數(shù)是很難衡量或估計的。（3）“逾期費用和補償”中對借入者加收對逾期債權(quán)的補償，實際上是借方?jīng)]有履行約定，借貸交易并沒有成功，此時原先收取的“成交服務(wù)費”是否還能夠確認(rèn)收入還有待商榷。

由此可見，互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)收入的確認(rèn)不能單純以“履行義務(wù)”和“獲取對價”兩個轉(zhuǎn)移作為判斷標(biāo)準(zhǔn)?；ヂ?lián)網(wǎng)金融企業(yè)在“獲取對價”方面基本不存在問題，但在“履行義務(wù)”方面卻需要根據(jù)每一種業(yè)務(wù)的收費模式，判斷其經(jīng)濟實質(zhì)。在滿足“已實現(xiàn)”后可能不能確認(rèn)收入，需要進行追溯調(diào)整；而在“未完全實現(xiàn)”時，反而只能提前確認(rèn)收入?；ヂ?lián)網(wǎng)金融企業(yè)的收入確認(rèn)存在很多的不確定性，交易是否實現(xiàn)很大程度上取決于借貸雙方的合同履行情況。即使企業(yè)已提前收取成交服務(wù)費，但如果交易沒有成功，即使企業(yè)不會退回服務(wù)費，但自身的商譽受到損害，對未來業(yè)務(wù)的擴展有不利影響，也就是說企業(yè)因此仍付出了代價。從經(jīng)濟實質(zhì)看，這一“已賺得”的錢不是該筆交易的收入款，而是對未來損失的補償。endprint

（二）改革收入與費用配比原則

收入與費用配比原則是會計核算中的重要原則。配比原則是將某個會計期間或某個會計對象所取得的收入與為取得該收入所發(fā)生的費用、成本相匹配，以正確核算在該會計期間所獲得的收益。依據(jù)是受益原則，即誰受益，費用歸誰負擔(dān)。配比的方式有因果配比和時間配比。因果配比是指企業(yè)實現(xiàn)的收入應(yīng)當(dāng)與其發(fā)生的相關(guān)費用合理配比，以便正確計算該項交易所實現(xiàn)的利潤。時間配比要求同一會計期間的各項收入與其相關(guān)聯(lián)的成本費用，應(yīng)當(dāng)在同一會計期間內(nèi)進行確認(rèn)計量。因為配比原則，才有了確認(rèn)資產(chǎn)減值損失的概念。在收入費用觀下，配比原則尤為重要。W.A.Paton和A.C.Littleton在其經(jīng)典著作《公司會計準(zhǔn)則導(dǎo)論》（1940）中指出，會計的基本問題是在計量定期收益的過程中將已發(fā)生成本在當(dāng)期和未來期間進行分配，認(rèn)為會計主要是作為計量剩余或余額（即成本和收入之間差額）的一種方法而存在。

對于工業(yè)經(jīng)濟時代以對制成品的會計核算為主體，這一原則是比較適合的。但在互聯(lián)網(wǎng)金融業(yè)的會計核算上，配比原則受到了挑戰(zhàn)?；ヂ?lián)網(wǎng)金融企業(yè)和其他互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)一樣，創(chuàng)辦前期研發(fā)、設(shè)計測試、籌建策劃、技術(shù)升級等投入非常高，而在網(wǎng)絡(luò)投入使用后發(fā)生的只是人工成本、維護費用、管理費用和推廣銷售費用等。相對于前期的籌辦、研發(fā)投入，后期的維護費等只是很小的量，但企業(yè)的收入?yún)s是在后期實現(xiàn)的。

傳統(tǒng)以固定資產(chǎn)為主的工業(yè)經(jīng)濟，將固定資產(chǎn)的價值按使用年限折舊，反映在各期的成本費用中，就可以實現(xiàn)收入費用的合理配比。也就是說，攤銷和遞延費用是建立在一定的合理預(yù)期基礎(chǔ)之上的。但對于包括互聯(lián)網(wǎng)金融在內(nèi)的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟，技術(shù)高速發(fā)展所帶來受益期的不確定性，以及技術(shù)進步所造成意想不到的淘汰，使得研發(fā)投入的受益期不確定。研發(fā)費用能否資本化、資本化后又在多長的受益期內(nèi)攤銷、攤銷是計入管理費用還是生產(chǎn)成本，這些都需要進行單獨判斷，并且影響著不同期間收入和成本費用的配比，使得配比假定缺乏一種嚴(yán)謹(jǐn)實在的基礎(chǔ)。這也是當(dāng)前網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟普遍高毛利率的一個原因。

網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟特性沖擊了配比原則在會計核算中的地位。互聯(lián)網(wǎng)金融業(yè)務(wù)收入依賴前期大量的網(wǎng)站建設(shè)投入和技術(shù)研發(fā)投入，但這些投入不能合理的隨著收入的確認(rèn)而結(jié)轉(zhuǎn)。由于未來收益的不確定性，前期投入要么以當(dāng)期費用化的形式結(jié)轉(zhuǎn)，導(dǎo)致企業(yè)創(chuàng)辦前期的成本費用奇高，而后期只有少量的人工、折舊、管理費等成本費用；要么確認(rèn)一項資產(chǎn)，以長期待攤的方式在后期攤銷，但攤銷方法和期限都需要會計人員的估計，人為操作的空間比較大，難以反映實際情況。這種結(jié)果是收入和成本費用無法合理配比，勉強進行配比反而可能扭曲反映經(jīng)濟事實?；ヂ?lián)網(wǎng)金融業(yè)務(wù)會計核算，資產(chǎn)負債觀的思想更具重要性。資產(chǎn)負債觀是側(cè)重于以會計期末凈資產(chǎn)的增加或減少來衡量企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績，而不是以收入和成本費用配比后產(chǎn)生的當(dāng)前收益多少來衡量。

（三）強化風(fēng)險控制

互聯(lián)網(wǎng)金融的交易幾乎都是在線進行，真正實現(xiàn)了無紙化的交易方式，可以用電子票據(jù)、電子憑證和電子賬簿代替紙質(zhì)的單據(jù)和憑證。這在提高核算效率的同時，也帶來了信息泄露、憑證造假等風(fēng)險。因此，互聯(lián)網(wǎng)金融的會計核算，尤其是收入的確認(rèn)和計量，需要加強對交易合同、票據(jù)等原始憑證的核查，保證收入的真實性。endprint