摘 要：企業(yè)財務報告中的資產(chǎn)“泡沫”一直以來嚴重影響了信息使用者的正確決策，降低了投資者對公司的信任度，也給經(jīng)濟發(fā)展帶來了許多不利影響。由于考慮到我國現(xiàn)行會計實務中仍存在較多的利用減值準備轉回操縱利潤的現(xiàn)象，金融工具相關準則對已計提的金融資產(chǎn)減值準備的轉回情況也做了較為具體的規(guī)定。盡管如此，但是金融資產(chǎn)減值在實際操作過程中仍然存在著問題，本文通過對金融資產(chǎn)減值會計進行全面規(guī)范研究，分析了金融資產(chǎn)減值準則的比較及存在的問題， 并提出金融資產(chǎn)減值會計的完善對策。

關鍵詞：金融資產(chǎn) 減值 會計 會計規(guī)范

一、資產(chǎn)減值會計概述

資產(chǎn)是預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源， 它由過去的交易、事項所形成，由企業(yè)所擁有或控制。這個定義解釋了資產(chǎn)的真正內(nèi)涵，強調(diào)資產(chǎn)的實質(zhì)是預期能給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。

資產(chǎn)減值會計是指資產(chǎn)未來可能流入企業(yè)的全部經(jīng)濟利益低于該資產(chǎn)現(xiàn)有的賬面價值，而在會計上對資產(chǎn)的減值情況進行確認、計量和披露的核算。其實質(zhì)是用價值計量代替成本計量，并將賬面金額大于價值部分確認為資產(chǎn)減值損失或費用。

資產(chǎn)減值會計的實質(zhì)是資產(chǎn)的會計學概念向經(jīng)濟學概念轉移。在傳統(tǒng)理論中，資產(chǎn)計價觀是以成本為中心的，主要在于反映資產(chǎn)的價值，展示會計主體的經(jīng)濟實力，體現(xiàn)資產(chǎn)購置中的成本費用，成為分配費用和計算損益的基礎。

二、資產(chǎn)減值會計探討的背景

二十一世紀是以全球化、網(wǎng)絡化、信息化和知識化為基本特征的時代，在這種時代背景下，我國金融市場迅速發(fā)展，金融資本在世界范圍內(nèi)滾動，各種新的金融工具不斷涌現(xiàn)，使得金融市場變幻莫測，企業(yè)在這樣的環(huán)境下所存在的風險和不確定性水平大大提高。金融資產(chǎn)的盈利能力起伏不定，時刻面臨減值的可能。由于資本市場的發(fā)展，金融資產(chǎn)的減值引起了會計理論界和實務界的關注。

我國對金融資產(chǎn)減值的規(guī)定來自于資產(chǎn)減值的相關規(guī)范， 盡管對金融資產(chǎn)減值規(guī)定的范圍并沒擴大，但也體現(xiàn)了在資產(chǎn)減值規(guī)定方面的進步。但是由于金融工具的興起，資產(chǎn)減值的相關規(guī)定已不能規(guī)范所有金融資產(chǎn)減值的處理，不能滿足企業(yè)對金融資產(chǎn)處理的要求。

作為會計準則制定機構，國際會計準則理事會（IASB）于 2009年 11 月發(fā)布了 IFRS9《金融工具》、《金融工具：攤余成本和減值（征求意見稿）》，美國會計準則委員會（FASB）也于 2010 年 5 月發(fā)布了《金融工具會計和衍生金融工具與套期會計的修訂》的討論稿，提出了新的金融資產(chǎn)減值方法。

鑒于此，本文擬圍繞新企業(yè)會計準則中關于金融資產(chǎn)減值的規(guī)定探討金融資產(chǎn)減值會計在理論和實務中存在的問題，首先對其相關的概念、理論基礎進行分析，其次并對金融資產(chǎn)減值會計的確認和計量做了一定的研究，分析了金融資產(chǎn)減值的原因，指出了我國金融資產(chǎn)減值會計在實務中存在的問題，最后根據(jù)發(fā)現(xiàn)的問題提出了完善的建議。

三、資產(chǎn)減值會計探討的意義

為了規(guī)范資產(chǎn)減值會計實務，改變以往資產(chǎn)減值規(guī)定不具體、不明確的狀況，建立既符合會計國際慣例又適應我國市場經(jīng)濟發(fā)展要求的資產(chǎn)減值會計規(guī)范，具有非常重要的現(xiàn)實意義，主要表現(xiàn)在：

（1）資產(chǎn)減值會計規(guī)范是適應經(jīng)濟全球化、會計國際趨同和完善社會主義市場經(jīng)濟體制新形勢的需要。（2）能夠保證提供會計信息的可靠性 ，真實地反映企業(yè)資產(chǎn)的價值 ，有利于降低企業(yè)的經(jīng)營風險。（3）有利于提高信息的透明度，加大對上市公司的監(jiān)管力度。

四、我國金融資產(chǎn)方面資產(chǎn)減值會計規(guī)范的比較

資產(chǎn)減值準則在諸多方面進行了完善，更加明確規(guī)范、更具操作性。于是將新頒布的資產(chǎn)減值準則與《企業(yè)會計制度》和國際會計準則進行比較分析，以期在會計實務中正確應用。

（一）關于資產(chǎn)減值跡象。企業(yè)資產(chǎn)的賬面價值不能夠收回，就表明存在著資產(chǎn)減值。如何對可能存在導致企業(yè)資產(chǎn)減值的因素 ， 包括內(nèi)部和外部因素進行界定就是資產(chǎn)減值會計的第一個重要問題。盡管我國原有的資產(chǎn)減值會計規(guī)范也對此進行了規(guī)定，但《資產(chǎn)減值準則》則更加系統(tǒng)。

（二）關于資產(chǎn)可收回金額的計量。對于固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)的減值，盡管原企業(yè)資產(chǎn)減值會計規(guī)范與《資產(chǎn)減值準則》均采用賬面價值與可收回金額孰低的計量模式，但對于資產(chǎn)的可收回金額的計量后者更具有科學性與可操作性。

原企業(yè)資產(chǎn)減值會計規(guī)范規(guī)定，可收回金額是企業(yè)資產(chǎn)的出售凈價與預期從該資產(chǎn)的持有和投資到期處置中形成的預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中較高者。其中，出售凈價是指資產(chǎn)的出售價格減去所發(fā)生的資產(chǎn)處置費用后的余額。

（三）關于資產(chǎn)減值損失的處理。關于確認的資產(chǎn)減值損失計入何種損益項目、資產(chǎn)減值確認后能否可以轉回等資產(chǎn)減值損失處理問題，《資產(chǎn)減值準則》比原企業(yè)資產(chǎn)減值會計規(guī)范更為完善。

原資產(chǎn)減值會計規(guī)范規(guī)定對于所計提的資產(chǎn)減值損失，在企業(yè)經(jīng)營環(huán)境發(fā)生有利變化，可收回金額等又恢復到原賬面價值時，允許將已計提的資產(chǎn)減值損失轉回?！顿Y產(chǎn)減值準則》則規(guī)定固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，不得轉回。計提的資產(chǎn)減值損失不允許轉回這樣的規(guī)定比較武斷，但這是鑒于前幾年為數(shù)不少的企業(yè)利用這些資產(chǎn)項目計提的減值損失可以轉回的規(guī)定，調(diào)節(jié)利潤的實際情況作出的新規(guī)定。

（四）關于按資產(chǎn)組計提減值。在實務中確定固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)的單項資產(chǎn)可收回金額往往是困難的，《資產(chǎn)減值準則》增加了資產(chǎn)組這種長期資產(chǎn)減值的確認基礎，使一些資產(chǎn)減值的計提具有可操作性。

在原有的資產(chǎn)減值會計規(guī)范中，并沒有資產(chǎn)組這一概念，規(guī)定固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)的減值準備按單項計提。值得注意的是，盡管這些資產(chǎn)在賬面上是按單項計價的，但并非獨立使用。如果按照單項資產(chǎn)確認和計提資產(chǎn)減值損失，確定其公允價值存在著困難，確定其未來現(xiàn)金流量的折現(xiàn)值甚至不可能，資產(chǎn)減值的計提也就會失去可操作的規(guī)則。

五、運用信資產(chǎn)減值準則金融資產(chǎn)的問題

（一） 準備計提中存在的問題。資產(chǎn)減值的計量是一項非常復雜的工作，需要了解外部信息，做出大量的職業(yè)判斷 當資產(chǎn)的可收回金額低于賬面價值時應確認減值準備，可收回金額應當根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定，當無法獲得資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額時，應當以該資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為可收回金額。

從世界范圍來看，公允價值正被越來越多國家的會計準則所采用，因此公允價值的使用是大勢所趨，必將成為我國會計計量的一種趨勢。

（二）財務人員水平的制約。資產(chǎn)減值會計的確認和計量對會計人員的綜合素質(zhì)要求較高，因此，會計人員職業(yè)判斷能力的高低將直接影響減值準備確認和計量的合理性和準確性。目前我國會計人員執(zhí)業(yè)能力參差不齊，必須強化對會計人員的繼續(xù)再教育。會計人員職業(yè)判斷能力和自身素質(zhì)的提高不僅需要會計人員本人的努力，還需要企業(yè)的配合，企業(yè)應將會計人員的繼續(xù)教育提上議程并認真貫徹實施。

（三）企業(yè)自身因素的制約。不少企業(yè)利用資產(chǎn)減值法規(guī)中存在的漏洞，濫用資產(chǎn)減值進行盈余管理。他們提取資產(chǎn)減值具有較大的隨意性，以達到操縱利潤，粉飾報表的目的。措施如下：

1、不提或少提減值準備，保持較高的資產(chǎn)規(guī)模和盈利水平，吸引投資者投資。

2、計提巨額減值準備，掩蓋利潤，逃避稅收。集中在某一年度巨額計提資產(chǎn)減值準備，造成當年巨虧，減少利潤總額，一方面逃避稅收，另一方面可在來年輕裝上陣，這種現(xiàn)象普遍存在。

3、當期計提減值準備，在以后期間少確認成本費用來增加利潤。適用于當期利潤穩(wěn)健，而以后期間的利潤并不穩(wěn)健的情況下。比如固定資產(chǎn)，計提減值準備后賬面價值減少，在折舊率、折舊方法、殘值率不變的條件下，以后各期因折舊額減少而使各期的利潤額增加。此種盈余管理并不需通過大量沖回減值準備就可實現(xiàn)，具有一定的隱蔽性。

（四）外部監(jiān)督力量的制約。應收款項的可收回金額、短期投資的市價、固定資產(chǎn)的可收回金額、長期投資的可收回金額、存貨的可變現(xiàn)凈值等都是企業(yè)確認和計量資產(chǎn)減值準備的基礎。其中“可收回金額”、“可變現(xiàn)凈值”在很大方面依賴財務人員的主觀判斷和業(yè)務技能，因此存在很大的主觀性和不確定性，其結果多樣化。從而導致資產(chǎn)減值準備計提可操作空間大，不僅缺乏衡量標準，而且缺乏制約手段。注冊會計師、審計機關等部門對企業(yè)確認的減值準備進行再確認時缺乏準確性和權威性。

六、健全金融資產(chǎn)減值會計的對策

（一）不斷修訂和完善資產(chǎn)減值會計政策。減少利潤操縱、規(guī)范資產(chǎn)減值會計實務就有必要建立符合國際會計慣例又適應我國市場經(jīng)濟發(fā)展的資產(chǎn)減值會計準則。如：統(tǒng)一計量標準，減少人為判斷和估計。在評估資產(chǎn)減值時，充分考慮重要性原則的應用，當已計提損失轉回時要體現(xiàn)該資產(chǎn)的價值等。

（二）完善企業(yè)執(zhí)行資產(chǎn)減值會計的內(nèi)部條件。完善企業(yè)內(nèi)部控制制度能防止并及時糾正錯誤及舞弊行為，從而規(guī)范企業(yè)會計行為，保證會計資料真實、完整。企業(yè)應在月、季、年度結賬和決算前，就資產(chǎn)的賬面價值與市價的差異及可能發(fā)生的損失進行準確而充分的評估，編制計提資產(chǎn)減值準備的相關預案，經(jīng)內(nèi)部審計后報單位負責人批準。

結論

資產(chǎn)減值會計在金融資產(chǎn)方面只能超前，不能滯后，否則會給全社會帶來不可估量的損失。

隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，我國的經(jīng)濟得到了快速的發(fā)展，金融資產(chǎn)也是在不斷的增多。在金融資產(chǎn)的管理上國家也出臺了相關的法律法規(guī)，隨著社會形勢的不斷變化和人們思想意識的變化，市場經(jīng)濟將會越來越難管理。市場經(jīng)濟要想正常健康的運轉下去就需要企業(yè)、政府、學界等的支持，需要社會各界都做出自己的努力，從各個方面來規(guī)范市場經(jīng)濟活動。金融資產(chǎn)減值是市場經(jīng)濟發(fā)展中必然會出現(xiàn)的情況，市場競爭越來越激烈，金融資產(chǎn)也在這不斷變化的環(huán)境中發(fā)生著變化，在發(fā)生減值時，企業(yè)要根據(jù)相關規(guī)范來進行會計處理，規(guī)范自身的生產(chǎn)經(jīng)營活動，促進市場經(jīng)濟的健康運轉。

參考文獻

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