劉更新　劉曉林

[內(nèi)容摘要]本文首先分析了國家審計服務(wù)國家治理的歷史性和必然性。在此基礎(chǔ)上，從制度、組織主體和具體表征三個層面構(gòu)建了國家審計服務(wù)圖家治理的功能框架體系。最后，對國家審計服務(wù)國家治理的實現(xiàn)路徑進(jìn)行了探討，提出應(yīng)提高國家審計的信任度，開展審計治理診斷調(diào)查，提升國家審計適應(yīng)性能力。

[關(guān)鍵詞]國家審計；國家治理；功能體系；實現(xiàn)路徑

國家審計是國家治理中的一項重要制度安排，我國十分重視國家審計在推進(jìn)官員問責(zé)、維護(hù)國家經(jīng)濟(jì)安全、提升政府效能、增強政府透明度及防治腐敗等方面的治理作用。黨的十八屆三中全會提出推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化，國家審計是國家治理制度安排的重要組成部分，是提升國家治理能力的重要舉措。在國際上，世界審計組織也很強調(diào)國家審計服務(wù)國家治理的功能，如《世界審計組織戰(zhàn)略規(guī)劃（2011-2016）》要求各國最高審計機關(guān)增強在推動完善政府治理方面的作用；世界審計組織第21屆大會通過的《北京宣言》明確提出，促進(jìn)國家良治是各國最高審計機關(guān)的重要任務(wù)和目標(biāo)。自2011年以來，學(xué)界開始出現(xiàn)較多關(guān)于國家審計與國家治理的探討，如蔡春、朱榮、蔡利在對現(xiàn)代國家治理的主要機制進(jìn)行分析的基礎(chǔ)上，從創(chuàng)新國家審計對象載體、大力推行績效審計、實施權(quán)力導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降确矫嫣岢隽藝覍徲嫹?wù)國家治理的路徑；譚勁松、宋順林以審計的監(jiān)督、評價和鑒證職能為切入點，從監(jiān)督責(zé)任、評價效率、提高透明度和促進(jìn)民主法治等方面探討了國家審計參與國家治理的路徑；廖義剛、陳漢文以福山的國家構(gòu)建理論為研究基礎(chǔ)，對國家治理與國家審計的互動關(guān)系進(jìn)行了分析等。本文在分析國家審計服務(wù)國家治理的歷史性和必然性的基礎(chǔ)上，提出了國家審計服務(wù)國家治理的功能框架體系，探討了國家審計服務(wù)國家治理的實現(xiàn)路徑。

一、國家審計服務(wù)國家治理的歷史性和必然性

（一）國家審計服務(wù)國家治理的歷史性

國家審計治理功能是審計原本就有的功能還是后來產(chǎn)生的新功能，是一個比較重要的命題?；仡櫸覈鴩覍徲嫷陌l(fā)展歷程，最早可以追溯到西周時期由宰夫執(zhí)行的實地稽察審計。當(dāng)時宰夫的職責(zé)是對官員權(quán)力行使情況進(jìn)行監(jiān)察，以促進(jìn)官員嚴(yán)格守法、執(zhí)行朝法。發(fā)展到三國兩晉南北朝時期，產(chǎn)生了專職的審計機構(gòu)——比部。比部的基本職責(zé)是對官員的財務(wù)收支情況進(jìn)行審計，比部的出現(xiàn)掀起了國家審計作為獨立機構(gòu)參與國家治理的新階段。在審計產(chǎn)生的相當(dāng)長一段時期內(nèi)，審計是國家監(jiān)督官員、監(jiān)督權(quán)力使用情況的一種手段，其本質(zhì)也是推動國家實現(xiàn)良好的“治理”，但只是作為君王維護(hù)其地位、權(quán)力和國家有序運轉(zhuǎn)的一種手段而存在的，體現(xiàn)以政府單方面意志為主導(dǎo)。在社會主義中國，國家審計的作用是為了推動良好治理的實現(xiàn)，但治理的內(nèi)涵與過去相比發(fā)生了變化，是以維護(hù)好、發(fā)展好最廣大人民群眾的根本利益為目標(biāo)，以平衡、協(xié)調(diào)社會各方利益主體的關(guān)系為導(dǎo)向?？梢?，國家審計從產(chǎn)生開始就是為實現(xiàn)國家治理而服務(wù)的，只是那時“治理”的概念沒有明確提出，而且“治理”的內(nèi)涵也與現(xiàn)代不同。國家審計的治理功能在審計產(chǎn)生之初就有，只是由于認(rèn)識上的局限性，沒有鮮明地提出而已。隨著治理重要性的凸顯，國家審計作為實現(xiàn)良好國家治理的一種重要手段，審計治理功能才逐漸被人們所認(rèn)識和接受。

（二）國家審計服，務(wù)國家治理的必然性

按照“受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任觀”這一審計學(xué)說，審計是隨著受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的產(chǎn)生而產(chǎn)生的，并隨著受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的發(fā)展而發(fā)展的。國家審計產(chǎn)生于公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系的確立，其首要或根本目標(biāo)就是促進(jìn)政府公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的切實有效履行。隨著社會政治、經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的內(nèi)涵也在不斷拓展。公共受托責(zé)任的內(nèi)涵拓展經(jīng)歷了受托財務(wù)責(zé)任、受托管理責(zé)任和受托社會責(zé)任三個階段。在受托財務(wù)責(zé)任階段，委托人關(guān)注公共資源的使用是否遵循立法程序，在財務(wù)方面是否遵循合法性和合規(guī)性，這個階段的國家審計以經(jīng)濟(jì)監(jiān)督為主，審計目標(biāo)包括合法性、合規(guī)性和真實性。在受托管理責(zé)任階段，委托人不僅關(guān)注財務(wù)方面的合法性和合規(guī)性的基本要求，更關(guān)注公共資源使用的績效性，國家審計以經(jīng)濟(jì)控制為主，審計目標(biāo)轉(zhuǎn)變?yōu)榻?jīng)濟(jì)性、效率性和效果性。在受托社會責(zé)任階段，委托人更多地關(guān)注經(jīng)濟(jì)社會的可持續(xù)發(fā)展、政府績效、政府法治水平、民主政治程度、國家經(jīng)濟(jì)安全等國家治理問題，國家審計以參與國家治理為主，審計目標(biāo)轉(zhuǎn)變?yōu)橥苿訃疑浦蔚膶崿F(xiàn)。國家審計作為促進(jìn)政府全面有效履行公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的一種監(jiān)控機制，其功能也隨著公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任內(nèi)涵的拓展而不斷拓展。因此，國家審計服務(wù)國家治理是公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任拓展的現(xiàn)實需要。

另外，從國家治理的內(nèi)容來看，治理的核心是公共權(quán)力的科學(xué)配置和有效運行。治理框架中的決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)和監(jiān)督權(quán)，需要由不同的機構(gòu)或部門來實施，國家審計承擔(dān)了部分監(jiān)督權(quán)，擁有法律賦予下對公共財政收支進(jìn)行審計的權(quán)力，本質(zhì)是促進(jìn)公共受托責(zé)任的有效履行。從權(quán)力運行的角度而言，國家治理需要對公權(quán)力進(jìn)行制衡，以防止權(quán)力的濫用和尋租，而審計正是擔(dān)當(dāng)這一角色，對公權(quán)力的運行進(jìn)行有效監(jiān)督，從而為決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)的有效行使提供保障。因此，國家治理框架由決策系統(tǒng)、執(zhí)行系統(tǒng)和監(jiān)督系統(tǒng)三部分構(gòu)成，國家審計是監(jiān)督系統(tǒng)的重要組成部分，是內(nèi)嵌于國家治理結(jié)構(gòu)中的一個要素。

審計功能具有多樣性的特征，當(dāng)審計所作用的客體領(lǐng)域發(fā)生變化時，雖然審計的本質(zhì)功能和基本職能不會變化，如監(jiān)督、鑒證和評價，但具體的外在功能表現(xiàn)不斷拓展和延伸。國家審計服務(wù)國家治理具有歷史性和必然性，是對審計監(jiān)督論、“免疫系統(tǒng)”論認(rèn)識的超越和提升，是在更高層面、更寬領(lǐng)域?qū)覍徲嫻δ艿囊环N闡釋。

二、國家審計服務(wù)國家治理的功能體系構(gòu)建

國家審計服務(wù)國家治理的功能是一個系統(tǒng)性概念，雖然當(dāng)前學(xué)界從不同的領(lǐng)域和角度提出了國家審計服務(wù)國家治理許多方面的具體功能，如李嘉明、劉永龍認(rèn)為，國家審計服務(wù)國家治理的作用主要表現(xiàn)在提高政府透明度、懲治腐敗、維護(hù)國家安全、協(xié)助國家應(yīng)對危機等方面；趙華從政府審計系統(tǒng)柔性的角度提出，政府審計實現(xiàn)國家治理效能過程效率及結(jié)果表征為顯性效用的一種系統(tǒng)動態(tài)綜合治理能力等。但目前還沒有對國家審計服務(wù)國家治理的功能在進(jìn)行全面梳理的基礎(chǔ)上構(gòu)建起一個完整的功能框架體系，從而對國家審計服務(wù)國家治理的功能進(jìn)行綜合分析和量化?；谏鲜隹紤]，本研究從制度、組織主體和具體表征三個層面，由抽象到具體、由結(jié)構(gòu)到效果，對國家審計服務(wù)國家治理的功能框架體系進(jìn)行構(gòu)建，以為形成一個較為全面的綜合衡量指標(biāo)體系打下理論基礎(chǔ)，為該領(lǐng)域有關(guān)實證研究提供可供借鑒的替代變量選取依據(jù)。夏春濤認(rèn)為，國家治理體系和治理能力是一個國家制度和制度執(zhí)行能力的集中體現(xiàn)?？梢姡瑖抑卫碛腥齻€層面，即制度層面、執(zhí)行層面和效果層面。國家審計服務(wù)國家治理的功能框架，也可以依據(jù)這一邏輯主線來進(jìn)行探討。

從制度層面來分析，國家審計服務(wù)國家治理的功能是指國家審計具有完善國家治理結(jié)構(gòu)，改進(jìn)國家治理制度安排，協(xié)調(diào)處理政府與市場、第三部門、公民社會之間的利益關(guān)系，最終提升國家治理效果和效率的功能。John A.Hall和G.Johnikenberry認(rèn)為，國家表現(xiàn)為一套制度或機構(gòu)。尚虎平提出，治理是指在一個既定的范圍內(nèi)政府與市場、第三部門、公民社會實現(xiàn)合作、協(xié)調(diào)，形成一種多重伙伴關(guān)系，以達(dá)到合理分配資源、適當(dāng)處置各種利益、圓滿處理各種關(guān)系，從而滿足公眾需要。因此，制度或機構(gòu)的安排在國家治理中處于統(tǒng)領(lǐng)地位，是決定國家治理的根本性因素。國家審計在制度層面服務(wù)國家治理的一個重要體現(xiàn)是，推進(jìn)完善國家治理結(jié)構(gòu)和治理制度安排，從而更好地協(xié)調(diào)處理政府與市場、第三部門、公民社會之間的利益關(guān)系。

從執(zhí)行層面來分析，國家審計服務(wù)國家治理的功能主是推進(jìn)完善國家治理中各參與主體的組織治理。在國家治理中，參與主體包括黨委、政府、企業(yè)、非盈利組織和社會公眾等。國家審計推進(jìn)完善上述參與主體組織治理的功能又可以劃分為兩個層級：一是協(xié)調(diào)治理功能，即國家審計協(xié)調(diào)國家治理參與主體黨委、政府、企業(yè)、非盈利組織和社會公眾之間關(guān)系的功能，這個屬于綜合性的、高層次的國家審計治理功能；二是組織治理功能。國家審計的對象包括政府部門、國有企業(yè)和事業(yè)單位及黨政領(lǐng)導(dǎo)干部等，國家審計的組織治理功能從領(lǐng)域上包括黨的治理、政府治理、非盈利組織治理、企業(yè)治理等。這兩個層級之間的治理功能既有區(qū)別又緊密聯(lián)系。協(xié)調(diào)治理功能要通過具體的組織治理功能來表現(xiàn)，組織治理功能的發(fā)揮推動協(xié)調(diào)治理功能的實現(xiàn)。

從效果層面來分析，國家審計服務(wù)國家治理功能的具體表征主要有十個方面：促進(jìn)民主、維護(hù)國家經(jīng)濟(jì)安全、推進(jìn)問責(zé)、提升政府效能、加強法治、防治腐敗、保護(hù)生態(tài)資源環(huán)境、強化企業(yè)社會責(zé)任、改善民生以及實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。世界審計組織第21屆大會通過的《北京宣言》明確提出，國家審計在推進(jìn)國家良治方面的目標(biāo)包括：維護(hù)民主法治、提高政府效能、預(yù)防打擊腐敗、保障國家安全、促進(jìn)改善民生、推動透明問責(zé)等。本研究通過梳理國內(nèi)有關(guān)國家審計服務(wù)國家治理功能的主要文獻(xiàn)，歸納的上述十個方面功能已經(jīng)比較全面、系統(tǒng)、完整，且在學(xué)界形成了共識。

在國家審計服務(wù)國家治理的三個層次功能中，制度層面治理功能處于統(tǒng)領(lǐng)地位，著重從治理結(jié)構(gòu)和制度安排層面完善國家治理，駕馭其他兩個層次的功能；組織主體層面治理功能處于核心地位，著重從審計行為層面推動國家法律法規(guī)政策得到落實；具體表征層面治理功能處于基礎(chǔ)地位，是制度層面治理功能和組織主體層面治理功能在國家治理具體領(lǐng)域的結(jié)果體現(xiàn)。

三、國家審計服務(wù)國家治理的重點方向和路徑分析

（一）國家審計服務(wù)國家治理的重點方向

1.加強財政收支審計。提供公共管理和公共服務(wù)是政府的重要職能。從公共受托責(zé)任的角度而言，公共財政是政府提供公共管理和公共服務(wù)的資金來源，也是體現(xiàn)政府承擔(dān)公共受托責(zé)任最具體的載體，管好、用好財政資金是委托人對政府的最基本要求。從治理的角度而言，我國政府治理所要實現(xiàn)的目標(biāo)之一就是高效服務(wù)型政府。財政資金是政府治理的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)，也是政府各項工作在資金運動上的綜合體現(xiàn)。在國家治理的參與主體中，政府與市場、非盈利組織和社會公眾之間的治理關(guān)系是以稅收、公共管理和公共服務(wù)為紐帶的。稅收是籌集財政資金，提供公共管理和公共服務(wù)是使用財政資金。從國家審計的角度而言，財政收支審計在任何時候、任何國家、任何國家治理模式下都是審計最重要、最根本的一項工作。因此，國家審計要發(fā)揮好國家治理功能，就必須把財政收支審計作為重要方向，以確保征收稅費等公共財政資金來源的合法性，以及公共財政資金使用的合法性。

2.擴大績效審計。合法性是政府籌集和使用公共財政資金的底線，而提升政府效能是國家治理始終追求的更高目標(biāo)。服務(wù)型政府作為政府治理的目標(biāo)，高效性是題中應(yīng)有之義。20世紀(jì)70年代，新公共管理運動的興起要求政府不僅要提供公共管理和公共服務(wù)，而且要提供高效率、高質(zhì)量的公共管理和公共服務(wù)。伴隨這一國家治理新趨勢的發(fā)展，西方發(fā)達(dá)國家普遍把國家審計對政府公共財政資金使用的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性檢查，作為監(jiān)督和提升政府公共服務(wù)和公共管理高效性的重要手段。要發(fā)揮好國家審計的治理功能就必須加強績效審計，不能僅把績效審計作為財政收支審計的延伸活動，要擴大績效審計的范圍，前移審計關(guān)口，做到事前評估、事中跟蹤、事后檢查。

3.深化經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計能夠?qū)︻I(lǐng)導(dǎo)干部的權(quán)力使用情況進(jìn)行監(jiān)督，并對違法違規(guī)行為進(jìn)行問責(zé)，進(jìn)而推動廉潔政府、責(zé)任政府的建立。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計是極具中國特色的一種審計類型，一般審計類型所針對的對象是組織，而經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計所針對的對象是領(lǐng)導(dǎo)者個人。國家要改善治理，就要確保各項治理規(guī)則能夠在有序的狀態(tài)下運行，并得到有效落實。治理規(guī)則的核心內(nèi)容是政府權(quán)力的運行。而出于自利性的考慮，領(lǐng)導(dǎo)干部在履行職能的過程中，內(nèi)生性的本能利益沖動，可能驅(qū)使權(quán)力尋租行為的發(fā)生，對國家治理產(chǎn)生負(fù)面影響。在張立民、許釗有關(guān)國家審計與國家治理問卷的調(diào)查分析中，有79.92%的被調(diào)查者認(rèn)為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計是當(dāng)前國家審計的重點與難點，在所有備選的項目中比例最高。應(yīng)進(jìn)一步擴大領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的范圍，切實運用好經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的成果，不斷深化經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計。

4.加強政策制度審計。當(dāng)前，在我國改革、發(fā)展、民生、轉(zhuǎn)型等重大治理方面，很多工作都是依靠政策來推動。國家政策能否有效得到執(zhí)行，事關(guān)國家治理的效果、政府的公信力和社會公眾的切身利益。在過去的審計中，并沒有單獨把政策執(zhí)行審計作為一種審計類型；在當(dāng)前，重大政策對國家治理的影響越來越大的情況下，有必要對國家重大政策的實施情況進(jìn)行專項審計，以督促政策落地。國家治理主要關(guān)注制度建設(shè)過程及制度機制的實際運行效果，國家審計對經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行監(jiān)督和評價的標(biāo)準(zhǔn)就是各項法律法規(guī)、政策和單位內(nèi)部管理制度。一方面這些制度安排本身就可能不完善，存在漏洞；另一方面由于社會政治、經(jīng)濟(jì)、文化等環(huán)境的變化，這些制度安排在某些方面可能會存在時間上的滯后性，不能適應(yīng)形勢發(fā)展變化的需要。制度安排上的漏洞造就了舞弊的空間，制度安排上的滯后性催生了被審計單位違法違規(guī)的動機；同時，若國家審計工作仍以此作為評價標(biāo)準(zhǔn)，則將失去科學(xué)性、客觀性。