符志暉

【摘 要】成本核算是工業(yè)企業(yè)財務(wù)核算中最重要組成部分，也是最復雜的問題之一。各種成本核算方式各有特點和優(yōu)勢。中小型企業(yè)因受到規(guī)模、財力和人力的限制，企業(yè)內(nèi)部管理水平、成本核算制度、財務(wù)控制制度等基本制度一般不完整、不系統(tǒng)帶來會計基礎(chǔ)工作薄弱、會計信息數(shù)據(jù)采集不準確。中小企業(yè)的這些特點決定了他們應(yīng)對成本核算方法進行簡化，應(yīng)根據(jù)自身的特點選擇適合自己的成本核算方法進行成本核算，并對現(xiàn)有的核算方法不斷進行更加合理的改進。

【關(guān)鍵詞】成本核算；中小型蓄電池廠；核算方法

長青廠是一間中小型蓄電池廠。其上級部門檢查時發(fā)現(xiàn)工廠的財務(wù)狀況不真實，財務(wù)成本管理不到位，要求財務(wù)部根據(jù)工廠現(xiàn)狀盡快完善成本核算方法，使成本核算流程及方法能真實反映工廠的資產(chǎn)狀況及經(jīng)營業(yè)績。

一、工廠定額成本核算方法存在的問題

長青廠財務(wù)狀況不真實的主要原因是生產(chǎn)成本核算不能真實分配和歸集成本費用的發(fā)生，出現(xiàn)產(chǎn)品成本核算不實的問題。工廠原來采用的成本核算方法是定額成本法。定額成本是按照成本項目，根據(jù)現(xiàn)行消耗定額和現(xiàn)行計劃價格制定的單位產(chǎn)品成本目標。隨著生產(chǎn)技術(shù)的進步、勞動生產(chǎn)率的提高，原來制定的消耗定額和計劃單價一定時期后需要修訂。期末計算產(chǎn)品實際成本時以產(chǎn)品定額成本為基礎(chǔ)，加減定額成本的差異，求得產(chǎn)品實際成本。定額成本法成本核算的工作量較大。

長青廠生產(chǎn)規(guī)模比較小，屬于中小型企業(yè)。工廠內(nèi)部管理水平比較低，定額管理制度不夠健全，定額管理工作的基礎(chǔ)比較差。隨著工廠電池產(chǎn)量逐年增加，成本核算工作量越來越大，而且負責財務(wù)成本核算的人員頻繁變動，導致成本核算工作沒有到位，數(shù)據(jù)失真。成本核算人員只注重存貨明細賬與存貨盤點實物數(shù)量之間是否相符，沒有根據(jù)定額成本的差異對當期的實際經(jīng)營成本進行調(diào)整；沒有在定額變動時及時修訂定額成本，為下期定額成本的調(diào)整提供依據(jù)；不能有效地對產(chǎn)品成本進行控制和管理，結(jié)果造成產(chǎn)品成本核算不實、帳實不符，虛增或虛減了利潤。

二、蓄電池成本核算要求和條件的分析

長青廠生產(chǎn)的電池主要是鉛酸蓄電池，由二十多種物料構(gòu)成主要材料部件、輔助材料和包裝物。電池分為汽車電池、船用電池、高爾夫電池、閥控動力類電池等。每一類電池又分大小不同、型號不同的各種規(guī)格產(chǎn)品。加上多種品牌經(jīng)營和代其他工廠貼牌生產(chǎn)的電池，生產(chǎn)中涉及到幾十種不同的電池。電池生產(chǎn)主要分為極板、裝配、包裝三個車間，而各車間的加工工序又有較多復雜的流程。

按照上述電池的工藝特點，電池生產(chǎn)企業(yè)一般應(yīng)把分步法作為核算產(chǎn)品成本的方法，即按照產(chǎn)品的生產(chǎn)步驟和產(chǎn)品品種匯集生產(chǎn)費用。但多步驟統(tǒng)計的工作量比較大，工廠的生產(chǎn)統(tǒng)計工作沒辦法做到位，分批法由于產(chǎn)品批次太頻繁，實際生產(chǎn)情況也不允許采用，所以暫時只能選取品種法這種最基本的成本核算方法。長青廠電池產(chǎn)品生產(chǎn)工藝簡單，設(shè)備落后，科技含量低，產(chǎn)品成本構(gòu)成中直接費用所占的比重遠遠大于各項間接費用，主要還是選擇制造成本法。在工業(yè)企業(yè)中，確定不同的產(chǎn)品成本計算對象，采用不同的產(chǎn)品成本計算方法，是企業(yè)為了結(jié)合本身產(chǎn)品生產(chǎn)的特點，加強成本管理。一般工廠進行復雜的成本核算，大多建立在較高電算化的基礎(chǔ)上。當前長青廠的成本核算軟件系統(tǒng)比較落后，人員素質(zhì)又跟不上，所以工廠暫時的目標是力求達到既要正確計算產(chǎn)品成本，又要簡化成本的核算工作。

三、以標準材料成本為基礎(chǔ)的實際成本法

面對工廠硬件和軟件條件都較差的狀況，長青廠財務(wù)部結(jié)合工廠情況和電池產(chǎn)品的特點，參照成本核算方法中的標準成本法和實際成本法，思索出一種適合工廠當前情形的以標準材料成本為基礎(chǔ)的實際成本法。

1.以標準材料成本為基礎(chǔ)的實際成本法的基本原理

該成本核算方法要求每月末必須對車間所有在產(chǎn)品進行實物盤點，在產(chǎn)品的實際材料價值按實物盤存數(shù)量乘以技術(shù)部門提供的單位產(chǎn)品標準材料成本計算確定，根據(jù)上月在產(chǎn)品實際材料價值，加上本月生產(chǎn)領(lǐng)用材料總價值，再減去本月在產(chǎn)品期末盤存實際材料價值，計算確定當月完工產(chǎn)品入倉的材料總價值。同時將上月在產(chǎn)品應(yīng)分攤的直接人工和制造費用與本月歸集的直接人工和制造費用的合計金額，按材料價值比例在在產(chǎn)品和完工產(chǎn)品之間進行分攤，最終計算確定在產(chǎn)品的期末總價值及本月完工產(chǎn)品的實際入倉總價值，并據(jù)此在財務(wù)上做完工產(chǎn)品結(jié)轉(zhuǎn)入倉的帳務(wù)處理。根據(jù)上述方法計算確定的當月完工產(chǎn)品的實際入倉總價值，乘以當月各規(guī)格型號完工產(chǎn)品的當月KVAH產(chǎn)量占當月所有完工產(chǎn)品的總KVAH產(chǎn)量的比例，來計算確定當月各規(guī)格型號完工產(chǎn)品的入帳價值。KVAH（千伏安時）指的是電池的容量，每個規(guī)格型號的電池有多少KVAH容量是可以非常精確地計量出來的。

2.單位產(chǎn)品標準材料成本的計算

技術(shù)部門提供的單位產(chǎn)品標準材料成本是指直接用于電池生產(chǎn)的主要原材料、輔助材料和包裝物的成本，它包括單位產(chǎn)品的標準材料消耗量和標準單價兩方面。標準材料消耗量根據(jù)產(chǎn)品的圖紙等技術(shù)文件進行產(chǎn)品研究，列出所需的各種材料，通過對過去用料經(jīng)驗的記錄進行分析，采用其最高與最低值的平均數(shù)，經(jīng)過實際測定和技術(shù)分析等數(shù)據(jù)，科學地制訂用量標準。標準單價以當月材料購入的加權(quán)平均單價確定。每個工序的在產(chǎn)品都能通過單位產(chǎn)品標準材料成本計算出其實際材料價值。單位產(chǎn)品標準材料成本計算的準確與否，關(guān)系到月末實盤在產(chǎn)品的實際材料價值是否能夠得到準確反映，從而以此為基礎(chǔ)來進行成本核算。

3.在完工產(chǎn)品和月末在產(chǎn)品之間分配費用

如何既合理又較簡便地在完工產(chǎn)品和月末在產(chǎn)品之間分配費用，是產(chǎn)品成本核算工作中一個重要而復雜的問題。對于產(chǎn)品結(jié)構(gòu)復雜、零部件種類和加工工序較多的電池生產(chǎn)企業(yè)更是如此。工廠月末在產(chǎn)品數(shù)量較大，各月末在產(chǎn)品數(shù)量變化也較大，電池的完工產(chǎn)品和月末在產(chǎn)品既要分配計算材料費用，也要分配直接人工和制造費用等加工費用。由于完工產(chǎn)品與不同完工程度的在產(chǎn)品所發(fā)生的加工費用不相等，因而完工產(chǎn)品與月末在產(chǎn)品的各項加工費用不能按它們的數(shù)量比例分配，應(yīng)采用約當產(chǎn)量比例法進行分配。工廠加工費用的分配方法是按照完工產(chǎn)品與月末在產(chǎn)品的主要原材料的價值比例分配，由于電池產(chǎn)品的主要原材料價值占整個產(chǎn)品價值的80%以上，所以這種方法基本上屬于約當產(chǎn)量比例的分配方法。費用雖然占總成本比例不大，但有效的分攤使在產(chǎn)品期末總價值和完工產(chǎn)品的入倉總價值得到合理地反映。

四、以標準材料成本為基礎(chǔ)的實際成本法存在的不足之處和改進方法

以標準材料成本為基礎(chǔ)的實際成本法比以前的定額成本法有了實質(zhì)性的進步。如果在產(chǎn)品和完工產(chǎn)品的標準材料成本能準確確定，據(jù)此在在產(chǎn)品和完工產(chǎn)品中分攤的直接人工和制造費用亦較客觀公正，則工廠帳面上的在產(chǎn)品及完工產(chǎn)品成本應(yīng)接近實際成本。但這種成本法如果難以確定材料在各個生產(chǎn)環(huán)節(jié)中的正常損耗水平，將難以準確確定各項在產(chǎn)品和產(chǎn)成品的真實標準材料成本，將會在計算確定在產(chǎn)品標準材料成本的基礎(chǔ)上，把一部分材料損耗歸入當月完工產(chǎn)品的入倉價值，隨同完工產(chǎn)品的銷售實現(xiàn)一并消化，從而低估了在產(chǎn)品的價值，虛減了利潤。

技術(shù)部門提供的單位產(chǎn)品的標準材料消耗量，經(jīng)過多年的生產(chǎn)驗證，應(yīng)該是比較客觀的。為了減少標準消耗量和實際消耗量之間的損耗差異，財務(wù)部要求生產(chǎn)部每天把各個工序的領(lǐng)料和產(chǎn)出情況報送給財務(wù)部，財務(wù)部通過技術(shù)部門提供的單位產(chǎn)品標準材料消耗量統(tǒng)計出各工序應(yīng)結(jié)存的在產(chǎn)品的數(shù)量，通過兩者比較來反饋、核算出生產(chǎn)過程中各工序的損耗情況。每周與生產(chǎn)部核對一次結(jié)果，找出差異，排除主觀原因，核實客觀真正的損耗數(shù)，從而進一步精確調(diào)整技術(shù)部門的單位產(chǎn)品的標準材料消耗量。經(jīng)過長時間的統(tǒng)計測試，使產(chǎn)品標準材料成本與實際材料成本的差異保持在一個很小的差異范圍內(nèi)。財務(wù)部每月末把產(chǎn)成品和在產(chǎn)品的實際盤點數(shù)與生產(chǎn)部的月產(chǎn)出情況數(shù)和財務(wù)部的統(tǒng)計數(shù)三者進行核對，準確核實各種產(chǎn)品的實際結(jié)存數(shù)，以準確核算當月的產(chǎn)品成本。

每一間工廠的生產(chǎn)流程都有其特殊性，工廠的管理在不同的階段有著不一樣的管理任務(wù)，成本核算體系也會有一定的可變性，關(guān)鍵是要在成本理論的指導下能解決企業(yè)所出現(xiàn)的問題。這種以標準材料成本為基礎(chǔ)的實際成本法暫時滿足了長青廠成本核算的需要，使在產(chǎn)品及完工產(chǎn)品的成本核算接近了實際成本，比較真實地反映了工廠資產(chǎn)狀況及工廠的經(jīng)營業(yè)績，為以后采用更精確的成本核算辦法打下了堅實的基礎(chǔ)。

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