□蔣來(lái)安JIANG Lai-an 方謙謙FANG Qian-qian

隨著醫(yī)療保險(xiǎn)制度的全面啟動(dòng)，醫(yī)藥衛(wèi)生體制的深化改革以及公立醫(yī)院改革試點(diǎn)工作的不斷推進(jìn)，醫(yī)院所面臨的經(jīng)營(yíng)管理問(wèn)題凸顯。杭州市級(jí)公立醫(yī)院從2014年4月起全面取消藥品加成收入，運(yùn)行一年以來(lái)，各家醫(yī)院彌補(bǔ)率普遍在80%左右，實(shí)際數(shù)據(jù)表明目前醫(yī)療服務(wù)價(jià)格的上調(diào)并沒(méi)能彌補(bǔ)藥品零差價(jià)造成的虧損。然而目前杭州市財(cái)政資金緊缺，對(duì)醫(yī)院投入有心無(wú)力，長(zhǎng)此以往，醫(yī)院經(jīng)營(yíng)將陷入困境。

在政府財(cái)政投入不足、醫(yī)療費(fèi)用成本不斷增加、醫(yī)療服務(wù)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈的情況下，各家醫(yī)院普遍比以往更關(guān)注自身的成本運(yùn)營(yíng)情況，想要降低醫(yī)院運(yùn)營(yíng)成本，成本精細(xì)化管理是基礎(chǔ)。將作業(yè)成本法引入醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算，可以將醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目推進(jìn)到作業(yè)層次管理，開(kāi)啟醫(yī)院作業(yè)過(guò)程控制與管理的新天地，也可以從根本上克服醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算改革遇到的諸多問(wèn)題與局限?；谧鳂I(yè)成本法的醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算不僅能精確核算運(yùn)營(yíng)成本，為醫(yī)院決策提供幫助，還能為衛(wèi)生管理部門(mén)制定價(jià)格補(bǔ)償、病種限價(jià)、財(cái)政補(bǔ)貼等宏觀政策提供依據(jù)，是順應(yīng)當(dāng)前醫(yī)改形勢(shì)的必然選擇。

作業(yè)成本法

1.作業(yè)成本法的概念。作業(yè)成本法(Activity-based Costing，ABC)，是按作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)的原理，首先將資源耗費(fèi)按“資源動(dòng)因”分配到作業(yè)中心，再將作業(yè)中心成本按“作業(yè)動(dòng)因”分配到產(chǎn)品的一種成本計(jì)算方法。具體到醫(yī)院應(yīng)用作業(yè)成本法的概念就是以實(shí)際資源耗費(fèi)作為間接成本分?jǐn)偦A(chǔ)，用于核算某科室或疾病的成本，追溯資源消耗到特定服務(wù)，以幫助醫(yī)院降低成本，優(yōu)化工作流程，提高管理效益。作業(yè)成本法因其在病種成本核算以及在揭示成本動(dòng)因等方面表現(xiàn)出了較強(qiáng)的優(yōu)勢(shì)，于20世紀(jì)90年代初廣泛引入西方國(guó)家醫(yī)院管理。作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)主要體現(xiàn)在間接費(fèi)用分配上，而醫(yī)療服務(wù)行業(yè)間接費(fèi)用比重較高，服務(wù)種類(lèi)較多，步驟較復(fù)雜，按照傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法，我們很難將此類(lèi)成本分?jǐn)傊聊骋活?lèi)服務(wù)當(dāng)中去。然而運(yùn)用作業(yè)成本法，通過(guò)作業(yè)成本動(dòng)因，則可以將這些成本與醫(yī)療服務(wù)緊密聯(lián)系在一起。因此，在確定某種醫(yī)療服務(wù)的成本時(shí)，相對(duì)于傳統(tǒng)成本計(jì)算方法，作業(yè)成本法更為精確（相關(guān)概念詳見(jiàn)表1）。

表1 ABC術(shù)語(yǔ)定義及例子：以超聲檢查項(xiàng)目為例

2.基于作業(yè)成本法的醫(yī)療項(xiàng)目成本核算現(xiàn)狀。為測(cè)算醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本，各地陸續(xù)選擇試點(diǎn)醫(yī)院開(kāi)展醫(yī)療項(xiàng)目核算，其中北京地區(qū)在這一領(lǐng)域探索比較深入，2007年開(kāi)始北京市衛(wèi)生局選擇了一所代表性的醫(yī)院?jiǎn)?dòng)了“醫(yī)療項(xiàng)目成本核算”的試點(diǎn)工作，產(chǎn)出了2000多項(xiàng)醫(yī)療項(xiàng)目成本核算數(shù)據(jù)。在此基礎(chǔ)上，北京市衛(wèi)生局2008年開(kāi)始在直屬8所綜合醫(yī)院及3所?？漆t(yī)院正式實(shí)施醫(yī)療項(xiàng)目成本核算，成功建立了以作業(yè)成本法為理論基礎(chǔ)的醫(yī)療項(xiàng)目成本核算體系。2013年4月北京市衛(wèi)生局又公布了《區(qū)縣醫(yī)院醫(yī)療項(xiàng)目成本核算實(shí)施方案》，核算涵蓋16個(gè)區(qū)縣衛(wèi)生局所屬的18 家區(qū)縣綜合試點(diǎn)醫(yī)院，以醫(yī)院2011年的科室成本數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，產(chǎn)出2011年度醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本數(shù)據(jù)。從北京地區(qū)的情況來(lái)看，應(yīng)用作業(yè)成本開(kāi)展成本核算工作的醫(yī)院范圍越來(lái)越廣，呈現(xiàn)出一種擴(kuò)張的態(tài)勢(shì)，前景看好。但是目前開(kāi)展醫(yī)療項(xiàng)目核算的目的還是僅圍繞為醫(yī)療服務(wù)定價(jià)來(lái)開(kāi)展，測(cè)算的是往年的數(shù)據(jù)，并沒(méi)有運(yùn)用到醫(yī)院日常實(shí)際管理工作中去，缺少實(shí)用價(jià)值。

實(shí)施作業(yè)成本法的障礙

1.成本制度不統(tǒng)一。由于現(xiàn)行的《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》和《醫(yī)院財(cái)務(wù)管理》對(duì)醫(yī)院成本核算并沒(méi)有具體和明確的規(guī)定，2001年的《醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本分?jǐn)倻y(cè)算辦法(試行)》中還是采用的成本當(dāng)量法。很多醫(yī)院是參照企業(yè)的成本核算辦法或者自行制定核算制度。行業(yè)沒(méi)有統(tǒng)一成本核算辦法，使得各家醫(yī)院成本數(shù)據(jù)有很大的偏差。

2.信息技術(shù)不完善。目前醫(yī)院信息系統(tǒng)（HIS）多數(shù)是以收費(fèi)機(jī)財(cái)務(wù)核算為中心，雖然部分醫(yī)院也引入了醫(yī)療影像管理系統(tǒng)（PACS）、檢驗(yàn)/放射系統(tǒng)（LIS/RIS）、電子病歷系統(tǒng)（EMR）等系統(tǒng)，但普遍存在“信息孤島”現(xiàn)象。同時(shí)應(yīng)用到物資管理范圍也不全面，比如醫(yī)院所有的耗材一般由專門(mén)的倉(cāng)儲(chǔ)物資中心進(jìn)行管理，各個(gè)科室每月領(lǐng)用需要使用的耗材，但是對(duì)于領(lǐng)用到科室的耗材，是否用到了病人身上，用到病人身上后又是否收到費(fèi)用，基本不得而知，耗材從倉(cāng)儲(chǔ)物資中心領(lǐng)用無(wú)法跟蹤其最終是否用到病人身上。

由于要識(shí)別醫(yī)療過(guò)程中的各個(gè)成本，必須進(jìn)行大規(guī)模的調(diào)研和數(shù)據(jù)支持，基于作業(yè)成本法的醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算對(duì)基礎(chǔ)醫(yī)療數(shù)據(jù)要求非常高，目前大部分醫(yī)院的信息系統(tǒng)還沒(méi)有完全具備這一能力。

3.理論認(rèn)識(shí)不足。作業(yè)成本法作為一種全新的管理方法，人們并不是很熟悉，特別是在醫(yī)療行業(yè)。大多數(shù)初學(xué)者錯(cuò)誤地理解作業(yè)成本法核心就是通過(guò)“作業(yè)活動(dòng)”或“作業(yè)活動(dòng)庫(kù)”尋找“成本動(dòng)因”來(lái)合理分配間接費(fèi)用，只是“就數(shù)據(jù)論數(shù)據(jù)”，覺(jué)得工作量大又沒(méi)有改善成本，沒(méi)有真正體會(huì)到作業(yè)成本法的價(jià)值所在，最后做的心身疲憊，收益又小。正確的作業(yè)成本法的核心應(yīng)該是擯棄傳統(tǒng)的“功能”視角而轉(zhuǎn)為重視“作業(yè)”視角。即利用作業(yè)活動(dòng)路徑和邏輯，改善過(guò)程管理和信息獲取。[1]雖然在短期內(nèi)不會(huì)出現(xiàn)明顯的效益，但從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，會(huì)慢慢降低以后的資源消耗，逐步提高效益的。

對(duì)策及建議

本文在研究作業(yè)成本法理論的基礎(chǔ)上，結(jié)合諸多學(xué)者的文獻(xiàn)和北京地區(qū)的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，總結(jié)提出以下參考建議：

1.政府主導(dǎo)推進(jìn)。政府需統(tǒng)一出臺(tái)制度，既然北京地區(qū)已經(jīng)成功應(yīng)用“作業(yè)成本法”這一先進(jìn)的方法開(kāi)展醫(yī)療項(xiàng)目成本核算，政府可參考其成功的經(jīng)驗(yàn)，將作業(yè)成本法相關(guān)理論編入會(huì)計(jì)制度，重新修訂一套可操作的新制度，一方面為各地區(qū)有條件的醫(yī)院提供參考，另一方面普及了作業(yè)成本法理論知識(shí)，為今后全面普及醫(yī)療項(xiàng)目成本核算做好準(zhǔn)備。醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算光靠一個(gè)醫(yī)院的測(cè)算數(shù)據(jù)是無(wú)法代表整個(gè)區(qū)域的水平，這需要當(dāng)?shù)卣罅χС郑M織同行業(yè)的醫(yī)院一同參與實(shí)施，得到當(dāng)?shù)貐^(qū)域的平均醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本，使醫(yī)院相互之間能夠共同尋找降低成本的方法，因此政府必須作為主導(dǎo)力量推進(jìn)。

2.信息技術(shù)作保障。首先，實(shí)現(xiàn)全程醫(yī)療信息化。醫(yī)療項(xiàng)目消耗資源的過(guò)程分布于診療過(guò)程的每個(gè)環(huán)節(jié)，普及業(yè)務(wù)層面的信息化管理，是識(shí)別資源成本和作業(yè)的重要依據(jù)?！靶畔⒐聧u”現(xiàn)象，是目前醫(yī)院獲取成本數(shù)據(jù)的最主要障礙，醫(yī)院需統(tǒng)一醫(yī)院數(shù)據(jù)平臺(tái)，保證自己開(kāi)發(fā)的系統(tǒng)、外部購(gòu)買(mǎi)的軟件以及設(shè)備自帶的操作系統(tǒng)等各種途徑采集的數(shù)據(jù)能實(shí)現(xiàn)充分共享并得到有效利用。其次，構(gòu)建耗材閉環(huán)管理體系。建立醫(yī)院二級(jí)庫(kù)信息化管理，獲取最及時(shí)、精確的實(shí)際成本。

3.落地“作業(yè)成本法”。將作業(yè)成本法應(yīng)用于醫(yī)院的項(xiàng)目成本核算，必須與醫(yī)院實(shí)際相接合，否則難以擺脫“數(shù)字游戲”、水土不服之弊，根據(jù)自己醫(yī)院的特點(diǎn)設(shè)計(jì)簡(jiǎn)單高效的核算方案是這項(xiàng)工作得以順利開(kāi)展的重要條件，所以在工作中要避免“就數(shù)據(jù)論數(shù)據(jù)”的傾向，強(qiáng)調(diào)對(duì)醫(yī)療業(yè)務(wù)的了解要全面、細(xì)致，增進(jìn)對(duì)服務(wù)項(xiàng)目的認(rèn)識(shí)，充分把握數(shù)據(jù)背后的現(xiàn)實(shí)活動(dòng)、現(xiàn)實(shí)關(guān)系。因此在理論研究和軟件設(shè)計(jì)先行的過(guò)程中，需要在實(shí)踐中不斷地改進(jìn)和修正。

4.結(jié)合臨床路徑。醫(yī)療項(xiàng)目成本核算不僅是一個(gè)核算過(guò)程，也是一個(gè)成本控制的過(guò)程，作業(yè)成本管理有一個(gè)核心的觀點(diǎn)就是消除“不增值”的環(huán)節(jié)，達(dá)到消減成本、改善經(jīng)營(yíng)狀況的目的。因此，醫(yī)院在推行的時(shí)候需要與醫(yī)院目前正在開(kāi)展的臨床路徑管理相結(jié)合。臨床路徑的標(biāo)準(zhǔn)化診療模式有利于進(jìn)行醫(yī)療項(xiàng)目成本核算和成本分析[5]，只有這樣計(jì)算出來(lái)的結(jié)果在醫(yī)院之間才有可比性，對(duì)醫(yī)院的補(bǔ)償機(jī)制才能做到合理、公正。

1 Medhat A.Helmi and Murat N.Janju.Activity-based costing may reduce costs，aid planning[J].Healthcare Financial Management，Nov 1990,45(11):95-96

2 鮑玉榮，朱士俊，張鐸.作業(yè)成本法實(shí)施中作業(yè)成本核算研究[J].中醫(yī)藥管理雜志，2005,21(2):100-101

3 陳娟，陶玉秀，姚錦.作業(yè)成本法在醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本管理中的應(yīng)用[J].中華醫(yī)院管理雜志，2012,28(3):185-188

4 胡靜.數(shù)據(jù)挖掘在醫(yī)療項(xiàng)目成本核算中的應(yīng)用[J].中國(guó)衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)，2014,33(11):87-88

5 朱士俊.作業(yè)成本法在醫(yī)院成本管理中的應(yīng)用研究[J].中華醫(yī)院管理雜志，2005,21(2):95-97

6 徐力新，梁允萍，婁興漢.醫(yī)療項(xiàng)目成本核算的現(xiàn)狀研究[J].現(xiàn)代醫(yī)院，2014,14(5):6-8