●袁芳敏

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)引入高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)探析

●袁芳敏

高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是高校內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)通過對(duì)高校處級(jí)（或校級(jí)）黨政領(lǐng)導(dǎo)干部及所在部門 （或分工管理的部門）財(cái)政財(cái)務(wù)收支以及相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的審計(jì)，來監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證高校處級(jí)（或校級(jí)）黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況的行為。傳統(tǒng)的高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，均是從高校已有的財(cái)政財(cái)務(wù)收支以及相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的規(guī)章制度出發(fā)來監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證高校處級(jí)（或校級(jí)）黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況，而很少對(duì)這些規(guī)章制度本身的合理性進(jìn)行分析。因此，內(nèi)部審計(jì)經(jīng)常被看作是機(jī)械的吹毛求疵，而且容易造成審計(jì)與被審計(jì)雙方的對(duì)立。將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)引入高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)將會(huì)徹底改變這種狀況。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)引入高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)既是一個(gè)重大的理論問題，又是一個(gè)重大的實(shí)踐問題。為此，本文開展了將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)引入高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的價(jià)值、流程和方法以及組織實(shí)施幾個(gè)基本問題的研究。

一、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)引入高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的價(jià)值

首先，將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)引入高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，會(huì)引起審計(jì)理念的根本變化。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)既是審計(jì)工作的重要組成部分，又是反腐倡廉的一項(xiàng)重要舉措。傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)理念是“我審你”，即審計(jì)人員根據(jù)學(xué)校已有的財(cái)政財(cái)務(wù)收支、相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的規(guī)章制度對(duì)被審計(jì)人員履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任行為的監(jiān)督、評(píng)價(jià)與鑒證。這種順向的審計(jì)思維反映在審計(jì)實(shí)踐上就是“事后審計(jì)”，即使審計(jì)出高校黨政領(lǐng)導(dǎo)干部的違規(guī)行為，也很難避免或減少損失。而將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)看作一種審計(jì)理念，是指高校內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)全面體現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)引領(lǐng)原則，即根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)大小決定審計(jì)資源配置、審計(jì)對(duì)象選擇、審計(jì)范圍確定和審計(jì)報(bào)告內(nèi)容。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)理念是“我要審”，即被審計(jì)人員為了完成業(yè)務(wù)目標(biāo)，必須分析影響業(yè)務(wù)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，并找到控制風(fēng)險(xiǎn)的有效措施。這種審計(jì)思維反映在審計(jì)實(shí)踐上就是“事前審計(jì)”，事前審計(jì)能夠預(yù)防風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生并減少風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生造成的損失。這種對(duì)高校以及高校黨政領(lǐng)導(dǎo)干部都有好處的事情，無論是高校還是審計(jì)人員，都是樂于接受的。

其次，將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)引入高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，還會(huì)引起審計(jì)流程和方法的變化。傳統(tǒng)的高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)無論是合規(guī)性審計(jì)還是流程式審計(jì)，均是從高校已有的規(guī)章制度和業(yè)務(wù)流程出發(fā)，檢查評(píng)價(jià)高校領(lǐng)導(dǎo)干部規(guī)章制度的執(zhí)行情況，而很少對(duì)這些制度、流程本身的適當(dāng)性進(jìn)行分析評(píng)價(jià)，因而使審計(jì)限于操作層面，難以提出高校中高層關(guān)心的治理層面問題。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)立足于高校治理結(jié)構(gòu)及其現(xiàn)代化這個(gè)目標(biāo)，從高校治理現(xiàn)代化面臨的風(fēng)險(xiǎn)出發(fā)，全面評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)類型和風(fēng)險(xiǎn)程度，并找出造成這些風(fēng)險(xiǎn)的原因或影響因素，在此基礎(chǔ)上提出規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的建議和措施。因此，伴隨風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)目標(biāo)的變化，必然會(huì)引起審計(jì)流程和方法的根本變革。

再次，將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)引入高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，對(duì)于防控高校內(nèi)部治理風(fēng)險(xiǎn)，完善高校治理結(jié)構(gòu)具有重要意義。高校內(nèi)部治理風(fēng)險(xiǎn)是指高校實(shí)施內(nèi)部治理過程可能對(duì)高校造成的損失。高校內(nèi)部治理風(fēng)險(xiǎn)可能來自方方面面，但最主要還是來自高校黨政干部及其所在部門或分管部門的財(cái)政財(cái)務(wù)收支以及相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。開展高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作，就是要通過對(duì)高校黨政領(lǐng)導(dǎo)干部及其所在部門或分管部門的財(cái)政財(cái)務(wù)收支以及相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的審計(jì)，來監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況。開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，不僅是監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證高校黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的重要手段，而且是對(duì)高校財(cái)政財(cái)務(wù)制度、收支管理、相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)流程合理性的全面檢驗(yàn)。因此，將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)引入高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，對(duì)于防控高校內(nèi)部治理風(fēng)險(xiǎn)，完善高校內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)具有重要意義。

二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)引入高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的流程和方法

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)與傳統(tǒng)高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)相比，不僅是一種全新的審計(jì)理念，其審計(jì)流程和方法也不盡相同。國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)2009年發(fā)布的《國際內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)框架》（IPPF）規(guī)范了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的流程和方法。

首先，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果確定審計(jì)計(jì)劃。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估流程可劃分為三個(gè)步驟：

第一，確定可審計(jì)人員或單位，也就是哪些人員或單位應(yīng)列入審計(jì)范圍。確定審計(jì)范圍是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的第一步，而審計(jì)范圍的確定則主要集中在存在重大風(fēng)險(xiǎn)的業(yè)務(wù)領(lǐng)域。當(dāng)然，對(duì)技術(shù)性強(qiáng)、復(fù)雜度高的業(yè)務(wù)開展審計(jì)時(shí)，審計(jì)能力也是選擇審計(jì)領(lǐng)域需要考慮的因素，如網(wǎng)絡(luò)安全審計(jì)就是一種高度依賴審計(jì)人員技術(shù)能力的審計(jì)項(xiàng)目，高校內(nèi)部審計(jì)部門具備IT審計(jì)能力，擁有IT知識(shí)和技術(shù)的審計(jì)人員可以迅速完成審計(jì)項(xiàng)目。

第二，選擇風(fēng)險(xiǎn)因素和風(fēng)險(xiǎn)模型。選擇風(fēng)險(xiǎn)因素和風(fēng)險(xiǎn)模型，以便對(duì)列入審計(jì)范圍的人員和單位將會(huì)給高校帶來怎樣的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估。根據(jù)已有的實(shí)踐，可通過三個(gè)因素的考量加以比較，即規(guī)模（風(fēng)險(xiǎn)或損失的大小）、控制（存在控制的情況）、效力（審計(jì)的可能效力），每個(gè)因素賦予相同的權(quán)重（各占33．3%），以反映審計(jì)評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)與控制相結(jié)合的特點(diǎn)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)因素選擇如表1。

表1 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)因素選擇

對(duì)列入審計(jì)范圍的審計(jì)項(xiàng)目都按照以上三個(gè)指標(biāo)進(jìn)行評(píng)分，并根據(jù)分?jǐn)?shù)多少對(duì)審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行排序。

第三，對(duì)審計(jì)人員和單位根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)大小進(jìn)行排序。根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)估計(jì)結(jié)果，排列出優(yōu)先審計(jì)（評(píng)分＞80）、普通審計(jì)（59-80）或不需要審計(jì)（＜59）的單位和人員名單。

其次，確定與高校治理目標(biāo)相一致的內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)重點(diǎn)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向引入高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)后，審計(jì)活動(dòng)的重點(diǎn)將不再憑審計(jì)人員的感覺或領(lǐng)導(dǎo)示意來確定，而是審計(jì)那些可能對(duì)高校治理存在或造成最大風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域。如果高校已經(jīng)識(shí)別了那些風(fēng)險(xiǎn)，這些風(fēng)險(xiǎn)就是開展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基礎(chǔ)，如果風(fēng)險(xiǎn)沒有被正式識(shí)別和評(píng)估，那么內(nèi)部審計(jì)師就有了一個(gè)幫助高校管理層認(rèn)識(shí)這些風(fēng)險(xiǎn)的真正機(jī)會(huì) （即審計(jì)人員與業(yè)務(wù)管理人員一道選擇風(fēng)險(xiǎn)影響因素并創(chuàng)建風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估模型，識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)）。

再次，完成審計(jì)報(bào)告。審計(jì)報(bào)告是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)流程最重要的環(huán)節(jié)。選擇了合適的審計(jì)項(xiàng)目、有效地評(píng)價(jià)了審計(jì)結(jié)果，最后必須反映在審計(jì)報(bào)告上。通常情況下，審計(jì)報(bào)告的接收者是高校高級(jí)管理層、被審計(jì)人員和單位以及高校監(jiān)管機(jī)構(gòu)。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告應(yīng)明確業(yè)務(wù)期望值或?qū)徲?jì)檢查標(biāo)準(zhǔn)，判斷實(shí)際情況偏差導(dǎo)致的后果，即由于實(shí)際情況與標(biāo)準(zhǔn)不一致面臨的風(fēng)險(xiǎn)類別和風(fēng)險(xiǎn)程度。審計(jì)報(bào)告必須內(nèi)容明確、重點(diǎn)突出、易于領(lǐng)會(huì)、審計(jì)結(jié)論清楚、整改建議和措施可行。

三、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)引入高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的組織與實(shí)施

（一）建立高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作聯(lián)席會(huì)議制度

建立高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作聯(lián)席會(huì)議制度，是為了指導(dǎo)和管理高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作，組織、實(shí)施經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)項(xiàng)目，加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)各相關(guān)部門的協(xié)調(diào)與配合，更好地開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作。目前，大部分高校建立了由紀(jì)委、組織部、監(jiān)察部、從事部、審計(jì)部組成的高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作聯(lián)席會(huì)議制度，聯(lián)席會(huì)議的牽頭單位是紀(jì)委和審計(jì)部門，每年不定期召開聯(lián)席會(huì)議；另外，設(shè)立聯(lián)席會(huì)議辦公室，處理相關(guān)日常工作，辦公室設(shè)在審計(jì)部。尚未建立經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)聯(lián)席會(huì)議制度的高校，也都建立了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作領(lǐng)導(dǎo)小組，由校黨委、校行政的領(lǐng)導(dǎo)擔(dān)任組長、副組長，經(jīng)濟(jì)責(zé)任相關(guān)部門參加，作為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的管理機(jī)構(gòu)。

（二）配備高素質(zhì)審計(jì)人員隊(duì)伍，并提升其審計(jì)技能

目前，高校大都成立了審計(jì)部門，人員配備一般為5-7人，專業(yè)大抵為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、審計(jì)、工程等。為了適應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向引入高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)必須有效承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)分析職責(zé)，為此需要擴(kuò)大新招審計(jì)人員的專業(yè)范圍，并提升他們的審計(jì)技能。國際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)發(fā)布了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)能力框架（CFIA）,能力框架充分認(rèn)識(shí)到了風(fēng)險(xiǎn)和確認(rèn)工作的重要性。這些能力包括：理解與高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的能力（理解高校對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度、理解高校風(fēng)險(xiǎn)管理戰(zhàn)略、提出高校管理風(fēng)險(xiǎn)的策略及實(shí)現(xiàn)建議）、向高校持續(xù)提供風(fēng)險(xiǎn)可控的確認(rèn)服務(wù)能力（明確確認(rèn)服務(wù)項(xiàng)目范圍、開展確認(rèn)服務(wù)、與相關(guān)人員溝通確認(rèn)工作的結(jié)果）、審計(jì)知識(shí)到業(yè)務(wù)知識(shí) （審計(jì)人員為了提供高效服務(wù)，需要豐富的專業(yè)知識(shí)，特別是按照風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求，審計(jì)人員需要擴(kuò)展審計(jì)范圍）、人際關(guān)系意識(shí)（考慮到人際關(guān)系意識(shí)在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中的重要性，審計(jì)人員必須有效處理與被審計(jì)人員之間的關(guān)系，盡可能地獲取人際關(guān)系信息）。

（三）嚴(yán)格按照風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)流程和方法組織實(shí)施高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)

1、制定經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)計(jì)劃。有效的審計(jì)計(jì)劃是審計(jì)成功的前提。在審計(jì)工作開始之前，審計(jì)計(jì)劃制定越詳細(xì)越好，越容易開展越好。審計(jì)計(jì)劃的內(nèi)容包括事項(xiàng)和時(shí)間安排。具體情況如表2。

表2 審計(jì)計(jì)劃表

2、確定業(yè)務(wù)職能目標(biāo)。最好采用頭腦風(fēng)暴法記錄下被審計(jì)部門的業(yè)務(wù)目標(biāo)，并在開始審計(jì)前與被審計(jì)部門領(lǐng)導(dǎo)確認(rèn)。這樣可使被審計(jì)部門認(rèn)為你已深入研究了被審計(jì)業(yè)務(wù)，有助于建立信任關(guān)系，同時(shí)也有助于審計(jì)人員了解作為該領(lǐng)域?qū)＜业臉I(yè)務(wù)主管如何看待業(yè)務(wù)目標(biāo)。

3、記錄相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。確定業(yè)務(wù)職能目標(biāo)后，下一步是記錄相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。雖然在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程中風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)被正式確認(rèn)，但風(fēng)險(xiǎn)記錄仍然達(dá)不到審計(jì)目標(biāo)要求的詳細(xì)程度。明智的辦法是繼續(xù)采用頭腦風(fēng)暴法討論并記錄相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。

4、開展審計(jì)工作。主要是審計(jì)人員運(yùn)用一定的審計(jì)方法和審計(jì)工具包（國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)提供給審計(jì)人員的工具包共分 14個(gè)部分，主要是審計(jì)人員開展審計(jì)的工具、技能和信息），完成審計(jì)計(jì)劃的相關(guān)審計(jì)項(xiàng)目。

5、提交審計(jì)報(bào)告。通常情況下，審計(jì)報(bào)告提交給高校高級(jí)管理層、被審計(jì)人員和單位以及高校監(jiān)管機(jī)構(gòu)，審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容主要是審計(jì)結(jié)論和整改建議與措施?！?/p>

（作者單位：中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)審計(jì)部）

（本欄目責(zé)任編輯：范紅玉）