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        《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》實(shí)施的難點(diǎn)與對(duì)策分析

        2015-03-31 02:51:42勃,陸
        經(jīng)濟(jì)研究導(dǎo)刊 2015年7期
        關(guān)鍵詞:行政規(guī)范領(lǐng)導(dǎo)

        姜 勃,陸 瑤

        (1.哈爾濱市審計(jì)局,哈爾濱 150010;2.哈爾濱市市場(chǎng)監(jiān)督管理局,哈爾濱 150010)

        隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展,為提高行政事業(yè)單位內(nèi)部管理水平和風(fēng)險(xiǎn)防范能力,財(cái)政部印發(fā)了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》(以下簡(jiǎn)稱《規(guī)范》),該規(guī)范自2014年1月1日起在全國執(zhí)行,正式啟動(dòng)了行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)與實(shí)施的系統(tǒng)工程。

        一、《規(guī)范》概述

        《規(guī)范》結(jié)合行政事業(yè)單位的具體情況,較為系統(tǒng)地規(guī)定了行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的適用范圍、目標(biāo)、原則和控制方法,以經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)為主線,重點(diǎn)針對(duì)行政事業(yè)單位的預(yù)算管理、政府采購、資產(chǎn)管理、項(xiàng)目建設(shè)、經(jīng)濟(jì)合同的訂立執(zhí)行等方面的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)風(fēng)險(xiǎn),按照內(nèi)部控制基本原理,制定相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)防控措施,為有效防范舞弊、預(yù)防腐敗提供合理的保證。

        《規(guī)范》吸收了COSO的《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架》的精髓,參考我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》內(nèi)部控制五要素(內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督)進(jìn)行構(gòu)架,但沒有拘泥于《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》構(gòu)架,將內(nèi)部控制五要素融入到風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和控制方法、單位層面的內(nèi)部控制、業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制以及評(píng)價(jià)與監(jiān)督中。

        二、《規(guī)范》實(shí)施的難點(diǎn)

        (一)內(nèi)部控制客體不全面

        《規(guī)范》第三條規(guī)定:“本規(guī)范所稱的內(nèi)部控制,是指單位為實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo),通過制定制度、實(shí)施措施和執(zhí)行程序,對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行防范和管控。”明確了行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的客體是單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。但是由于我國行政事業(yè)單位特殊的屬性,除經(jīng)濟(jì)活動(dòng)之外,不同的單位有不同的專業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng),如教育機(jī)構(gòu)的教學(xué)活動(dòng),相對(duì)而言屬于單位的非經(jīng)濟(jì)活動(dòng)?!兑?guī)范》未將單位的非經(jīng)濟(jì)活動(dòng)納入內(nèi)部控制范圍,應(yīng)當(dāng)是出于這類活動(dòng)并非共有且種類繁多的考慮。但是單位的非經(jīng)濟(jì)活動(dòng)可能涉及到政治、社會(huì)、文化、生態(tài)、黨建等多個(gè)領(lǐng)域,對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)也會(huì)產(chǎn)生影響。如果不納入內(nèi)部控制范圍,在《規(guī)范》實(shí)施當(dāng)中會(huì)產(chǎn)生很多不穩(wěn)定因素,實(shí)施效果必然受到影響。

        (二)缺乏有效的外部評(píng)價(jià)系統(tǒng)

        《規(guī)范》是一套完整的管理體系,將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和控制方法應(yīng)用于單位層面、業(yè)面的內(nèi)部控制,并根據(jù)評(píng)價(jià)和監(jiān)督不斷完善。單位根據(jù)《規(guī)范》實(shí)施內(nèi)部控制,但是如何對(duì)實(shí)施效果進(jìn)行考核,判定實(shí)施是否有效,這些都沒有規(guī)定。單純依靠《規(guī)范》中的評(píng)價(jià)和監(jiān)督進(jìn)行自我完善是難以實(shí)現(xiàn)的,外部評(píng)價(jià)系統(tǒng)的缺失,難免讓《規(guī)范》的實(shí)施流于形式,起不到真正的效果,單位的內(nèi)部控制目標(biāo)也將難以實(shí)現(xiàn)。

        (三)內(nèi)部監(jiān)督難以實(shí)施

        在行政事業(yè)單位內(nèi)部監(jiān)督的主體有兩方面,內(nèi)部審計(jì)部門和內(nèi)部紀(jì)檢監(jiān)察部門。這兩個(gè)部門一個(gè)側(cè)重于從“管事”的角度進(jìn)行監(jiān)督,一個(gè)側(cè)重于從“管人”的角度進(jìn)行監(jiān)督,兩者互相配合,互相支持?!兑?guī)范》中沒有突出強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和權(quán)威性,讓行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的內(nèi)部監(jiān)督實(shí)施起來困難重重。一是兩個(gè)內(nèi)部監(jiān)督主體都在單位負(fù)責(zé)人的領(lǐng)導(dǎo)之下,查處問題時(shí)由于人情等相關(guān)因素導(dǎo)致執(zhí)行力不強(qiáng)。二是我國的很多行政事業(yè)單位沒有設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門和專職的審計(jì)人員,有的單位的財(cái)務(wù)部門就是審計(jì)部門,財(cái)務(wù)人員就是審計(jì)人員,審計(jì)監(jiān)督工作也就無法有效開展。三是在內(nèi)部控制實(shí)施中,審計(jì)往往只是事后審計(jì),沒有發(fā)揮實(shí)時(shí)監(jiān)控的功能,導(dǎo)致審計(jì)效果打折扣。

        (四)信息溝通不暢

        行政事業(yè)單位內(nèi)部控制是一個(gè)復(fù)雜的體系,涉及到預(yù)算業(yè)務(wù)、收支業(yè)務(wù)、政府采購業(yè)務(wù)、資產(chǎn)管理、建設(shè)項(xiàng)目、合同、內(nèi)外監(jiān)督等各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng),需要單位內(nèi)部的各有關(guān)部門和崗位相互溝通、相互協(xié)調(diào),形成聯(lián)動(dòng)才能順利實(shí)施,因此順暢的信息溝通至關(guān)重要。但是行政事業(yè)單位部門之間、上下級(jí)之間由于受到不同的理念、業(yè)務(wù)屬性等因素制約,無法完全掌握彼此的內(nèi)部信息,導(dǎo)致單位各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分開管理、信息分割、信息“孤島”的局面,降低了管理效率。

        (五)未強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制的主體“單位”中“人”的作用

        在行政事業(yè)單位內(nèi)部控制中,“人”可劃分為兩類,一是領(lǐng)導(dǎo),二是職工。單位領(lǐng)導(dǎo)在內(nèi)部控制中起著至關(guān)重要的作用。單位內(nèi)部控制實(shí)施的質(zhì)量很大程度取決于該單位的領(lǐng)導(dǎo),單位的信息溝通渠道是否順暢,溝通是否有效,職工是否明白自身的控制責(zé)任很大程度也取決于該單位的領(lǐng)導(dǎo)。雖然領(lǐng)導(dǎo)的作用關(guān)鍵,但在《規(guī)范》中只提到了“單位負(fù)責(zé)人對(duì)本單位內(nèi)部控制的建立健全和有效實(shí)施負(fù)責(zé)”,而對(duì)于怎樣判斷是否有效實(shí)施,如果未有效實(shí)施將如何處罰,都沒有明確。由于評(píng)價(jià)和問責(zé)機(jī)制的缺失,對(duì)單位領(lǐng)導(dǎo)的控制無從談起,那么單位的內(nèi)部控制實(shí)施質(zhì)量也就無法保障。單位職工在內(nèi)部控制中的作用同樣重要。他們必須了解各自在內(nèi)部控制體系中擔(dān)任的角色,同時(shí)還要具備與擔(dān)任角色所匹配的基本工作技能,才能確保內(nèi)部控制順利實(shí)施。

        (六)優(yōu)化完善難以實(shí)現(xiàn)

        行政事業(yè)單位內(nèi)部控制應(yīng)是一個(gè)循環(huán)往復(fù)、不斷優(yōu)化完善的過程,通過對(duì)內(nèi)部監(jiān)督檢查和自我評(píng)價(jià)發(fā)現(xiàn)問題,對(duì)相關(guān)的制度、措施和程序進(jìn)行持續(xù)調(diào)整、改進(jìn),使各項(xiàng)制度、措施和程序能夠適應(yīng)新情況、新問題,在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)管控中持續(xù)發(fā)揮積極作用。在實(shí)踐中,行政事業(yè)單位建立和實(shí)施內(nèi)部控制尚屬不易,定期檢查調(diào)整改進(jìn)更是難以實(shí)現(xiàn)。

        三、實(shí)施難點(diǎn)分析

        (一)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制實(shí)施內(nèi)因不足

        1.依據(jù)制度經(jīng)濟(jì)學(xué)理論,企業(yè)建立內(nèi)部控制來自于追求利益的動(dòng)機(jī)。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度建立和經(jīng)濟(jì)效益關(guān)系不大,主要是以公共服務(wù)為目標(biāo),保證行政事業(yè)單位管理目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn),發(fā)揮制約、規(guī)范公共管理行為的作用。企業(yè)以實(shí)現(xiàn)利潤最大化為目標(biāo),具有強(qiáng)烈的內(nèi)部控制實(shí)施的內(nèi)生動(dòng)力,相對(duì)而言,行政事業(yè)單位內(nèi)部控制實(shí)施目標(biāo)則具有明顯的非盈利公共屬性,內(nèi)生動(dòng)力天然不足。

        2.行政事業(yè)單位受托利用公共資源提供公共產(chǎn)品或服務(wù),作為公共產(chǎn)品或服務(wù)的唯一提供方,行政事業(yè)單位在市場(chǎng)上缺少競(jìng)爭(zhēng)者,公共資金使用效率的保障缺乏動(dòng)力,相應(yīng)建立和實(shí)施內(nèi)部控制的積極性也就不高。

        3.行政事業(yè)單位沒有企業(yè)“三會(huì)一層”的組織架構(gòu),企業(yè)的治理機(jī)制一般包括股東(大)會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層,這種相互制約、相互監(jiān)督的治理機(jī)制在企業(yè)內(nèi)部控制體系中發(fā)揮著重要作用。而行政事業(yè)單位內(nèi)部控制往往由“一把手”領(lǐng)導(dǎo)建立和實(shí)施,其不愿意放棄“既得利益”或“相關(guān)特權(quán)”,缺乏內(nèi)部控制建設(shè)和實(shí)施的主觀能動(dòng)性。

        (二)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制實(shí)施外力不足

        1.從公共管理理論角度出發(fā),社會(huì)公眾理應(yīng)成為行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的主要推動(dòng)者和外部監(jiān)督者。盡管隨著我國行政管理體制改革不斷深化,社會(huì)公眾也對(duì)政務(wù)透明度提出了越來越高的要求,但是社會(huì)公眾受限于信息不對(duì)稱與監(jiān)督手段不足,致使社會(huì)公眾無法實(shí)現(xiàn)有效的外部監(jiān)督。由于行政事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過程不透明,社會(huì)公眾無法觀測(cè)到行政事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的全過程,結(jié)果不可測(cè),導(dǎo)致內(nèi)部控制主要的推動(dòng)力不足。

        2.按照職能及機(jī)構(gòu)屬性,財(cái)政部門、審計(jì)部門和紀(jì)檢監(jiān)察部門應(yīng)當(dāng)承擔(dān)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)和實(shí)施的主要督導(dǎo)責(zé)任。但是,目前我國的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制尚處于起步階段,有關(guān)部門還沒有形成強(qiáng)大的合力推動(dòng)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的實(shí)施和落實(shí),嚴(yán)重制約了《規(guī)范》的有效執(zhí)行。

        四、對(duì)策分析

        (一)制定《規(guī)范》的配套指引

        《規(guī)范》的頒布,是首次對(duì)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的系統(tǒng)規(guī)定,但僅有一個(gè)原則指導(dǎo)性文件,實(shí)際可操作性不強(qiáng)。應(yīng)當(dāng)借鑒國外政府部門內(nèi)部控制和我國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范建設(shè),完善內(nèi)部控制規(guī)范體系。不僅要包括內(nèi)部控制基本規(guī)范還應(yīng)當(dāng)包括內(nèi)部控制規(guī)范配套指引和解釋公告,如內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引、內(nèi)部控制審計(jì)指引、內(nèi)部控制應(yīng)用指引等。目前,由于《規(guī)范》缺乏配套指引,影響了《規(guī)范》的推廣和實(shí)施,財(cái)政部門應(yīng)當(dāng)盡快出臺(tái)《規(guī)范》的配套指引。

        (二)加強(qiáng)制度建設(shè),強(qiáng)化外部監(jiān)督

        財(cái)政部門、外部審計(jì)部門、紀(jì)檢監(jiān)察部門這些外部實(shí)施組織具有監(jiān)管行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的權(quán)力和義務(wù),應(yīng)對(duì)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的實(shí)施進(jìn)行指導(dǎo)和評(píng)價(jià)。因此,針對(duì)我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的具體情況,相關(guān)部門應(yīng)采取有效措施加強(qiáng)制度建設(shè)和機(jī)制設(shè)計(jì),制定一套切實(shí)可行的多部門聯(lián)動(dòng)監(jiān)督制度和評(píng)價(jià)方法,形成合力推動(dòng)《規(guī)范》的有效實(shí)施。

        (三)建立持續(xù)監(jiān)督機(jī)制,完善《規(guī)范》的審計(jì)規(guī)定

        內(nèi)部審計(jì)是對(duì)內(nèi)部控制制度執(zhí)行情況的一種有效的監(jiān)督,即是對(duì)內(nèi)部控制的控制。行政事業(yè)單位可以參考企業(yè)的內(nèi)部審計(jì),建立獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門,并提高內(nèi)部審計(jì)的地位,使其地位高于其他任何職能部門,直接對(duì)單位領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)并在業(yè)務(wù)上直接受領(lǐng)導(dǎo)的指導(dǎo),以保證其獨(dú)立性和權(quán)威性。建立事前預(yù)警、事中監(jiān)督、事后反饋的內(nèi)部審計(jì)全程參與的監(jiān)督模式,開展以內(nèi)部控制為主體的審計(jì),發(fā)揮審計(jì)對(duì)于內(nèi)部控制的推動(dòng)作用。

        (四)制定政府部門各系統(tǒng)的具體內(nèi)部控制規(guī)范

        《規(guī)范》對(duì)非經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)有關(guān)的內(nèi)部控制未進(jìn)行相應(yīng)的規(guī)定。由于不同的政府部門系統(tǒng)從事的公共事務(wù)管理活動(dòng)不同,業(yè)務(wù)流程也有很大不同,因此制定政府部門各系統(tǒng)的具體內(nèi)部控制規(guī)范將是未來政府部門內(nèi)部控制體系構(gòu)建的發(fā)展趨勢(shì)。

        (五)強(qiáng)化“人”的管理,改進(jìn)信息溝通渠道

        1.領(lǐng)導(dǎo)重視是內(nèi)部控制建設(shè)與實(shí)施的重要保障。內(nèi)部控制的效果,取決于單位職工的控制意識(shí)和行為,更取決于單位領(lǐng)導(dǎo)的重視程度。沒有單位領(lǐng)導(dǎo)支持的內(nèi)部控制建設(shè),往往流于形式,有了單位領(lǐng)導(dǎo)支持的內(nèi)部控制建設(shè),才能真正地發(fā)揮作用。單位領(lǐng)導(dǎo)注重內(nèi)部控制,強(qiáng)調(diào)溝通和交流,便能減少部門之間、職工之間的隔閡,形成強(qiáng)大的合力,促進(jìn)整個(gè)單位健康、持續(xù)發(fā)展。

        2.信息化是改進(jìn)信息溝通的重要手段。借助先進(jìn)的信息系統(tǒng),將單位的業(yè)務(wù)管理與財(cái)務(wù)管理實(shí)現(xiàn)有機(jī)結(jié)合,同時(shí),單位內(nèi)部跨部門的溝通協(xié)調(diào)也將變得輕而易舉。將內(nèi)部控制嵌入信息系統(tǒng)之中,可以實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的程序化和常態(tài)化,進(jìn)一步提高管理效率。

        3.建立和完善單位的信息溝通渠道。有效的溝通必須普遍進(jìn)行,自上而下、自下而上地貫穿整個(gè)單位。所有職工都能從單位領(lǐng)導(dǎo)獲得明確的信息,都認(rèn)真對(duì)待自身的控制責(zé)任。他們必須了解各自在內(nèi)部控制體系中擔(dān)任的角色,以及個(gè)人行為與他人工作的相互關(guān)系。

        4.建立領(lǐng)導(dǎo)問責(zé)機(jī)制和職工激勵(lì)機(jī)制。單位領(lǐng)導(dǎo)在內(nèi)部控制建設(shè)與有效實(shí)施中起著決定性作用,因此建立領(lǐng)導(dǎo)的問責(zé)機(jī)制迫在眉睫,這樣可以在制度上有效地管束單位領(lǐng)導(dǎo),確保內(nèi)部控制的有效實(shí)施。在企業(yè)中,有效的激勵(lì)機(jī)制,能激發(fā)員工的工作熱情,產(chǎn)生巨大的創(chuàng)造力和能量。在行政事業(yè)單位也是同樣,因此如何激發(fā)職工的工作熱情,建立相應(yīng)的激勵(lì)機(jī)制,需要我們結(jié)合行政事業(yè)單位的特殊屬性認(rèn)真研究。

        [1]丁雪瑩.對(duì)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》的制度分析[J].法制博覽,2014,(12):164.

        [2]劉永澤,唐大鵬.關(guān)于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的幾個(gè)問題[J].會(huì)計(jì)研究,2013,(1):57-63.

        [3]財(cái)政部會(huì)計(jì)司.行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范講座[M].北京:經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2013:12.

        [4]周穎.行政事業(yè)單位內(nèi)部控制若干問題研究[D].廈門:廈門大學(xué),2014.

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