□文/趙　青

（邢臺學(xué)院河北·邢臺）

農(nóng)業(yè)上市公司盈余管理研究

□文/趙青

（邢臺學(xué)院河北·邢臺）

［提要］農(nóng)業(yè)作為國民經(jīng)濟的基礎(chǔ)，對我國社會主義經(jīng)濟建設(shè)與發(fā)展起著關(guān)鍵作用。但由于農(nóng)業(yè)的特殊性，我國的農(nóng)業(yè)上市公司盈利能力較低，且盈余管理現(xiàn)象普遍存在。本文從內(nèi)因和外因的角度分析農(nóng)業(yè)上市公司存在盈余管理的原因，探究農(nóng)業(yè)上市公司盈余管理常用的手段，并提出農(nóng)業(yè)上市公司盈余管理治理對策。

農(nóng)業(yè)上市公司；盈余管理；治理對策

收錄日期：2015年7月28日

一、農(nóng)業(yè)上市公司盈余管理的動因及手段

（一）農(nóng)業(yè)上市公司概況。農(nóng)業(yè)上市公司承擔(dān)著推動農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化經(jīng)營，帶動農(nóng)村產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、促進農(nóng)民增收、推進農(nóng)業(yè)區(qū)域化、專業(yè)化和提高農(nóng)業(yè)綜合效益的重任。由于自然環(huán)境會影響農(nóng)業(yè)生產(chǎn)對象，即動植物的生長，所以自然條件的好壞對農(nóng)業(yè)的產(chǎn)出起著至關(guān)重要的作用。若自然條件不好，或出現(xiàn)水災(zāi)、旱災(zāi)等自然災(zāi)害，遭受病蟲害等侵襲，農(nóng)產(chǎn)品必然減產(chǎn)甚至“絕收”。由于農(nóng)業(yè)發(fā)展的特殊性，許多農(nóng)業(yè)上市公司為了提高效益分散風(fēng)險在不同程度實行了多元化經(jīng)營。

（二）農(nóng)業(yè)上市公司盈余管理的外部動因

1、會計政策及法規(guī)不完善。首先，會計政策的制定過程應(yīng)該是參與經(jīng)濟活動的相關(guān)者之間的一種利益博弈過程，而現(xiàn)今的會計準(zhǔn)則一直是政府機構(gòu)制定，因而存在一定偏向性；其次，大多數(shù)農(nóng)業(yè)上市公司都是多元化生產(chǎn)，生產(chǎn)范圍涉及面較廣，對于同一會計事項的處理，有多種會計方法以供選擇，為企業(yè)進行盈余管理留下空間。除此之外，一些經(jīng)濟事項的發(fā)生都超前于會計準(zhǔn)則的制定，即會計準(zhǔn)則具有滯后性。企業(yè)往往利用這一特性對會計事項做出有利于自身利益發(fā)展的估計與判斷。

2、注冊會計師審計監(jiān)督不力。注冊會計師對企業(yè)做出的審計意見報告，很大程度上是信息使用者的參考依據(jù)。信息使用者通過查看審計意見報告判斷企業(yè)會計信息的可靠性。然而，近幾年出現(xiàn)的財務(wù)造假案件都與注冊會計師的審計監(jiān)督不力有關(guān)。注冊會計師在審計過程中缺乏獨立性是造成審計質(zhì)量不高的主要原因。注冊會計師的獨立性受到會計師事務(wù)所的制約，而會計師事務(wù)所又受到被審計單位的限制。作為追求經(jīng)濟利益的組織，被審計單位決定著事務(wù)所經(jīng)營發(fā)展的好壞，注冊會計師作為事務(wù)所的成員，在進行審計過程中就受到一定的限制，處于弱勢地位。為滿足被審計單位的要求，注冊會計師有可能掩蓋企業(yè)的盈余管理行為，出具虛假的審計報告。

（三）農(nóng)業(yè)上市公司盈余管理的內(nèi)部動因

1、上市動機。眾所周知，企業(yè)上市能籌集到巨額資金，滿足資金需求，且財務(wù)風(fēng)險較小，因而是企業(yè)廣泛應(yīng)用的一種融資手段。農(nóng)業(yè)上市公司由于資金需求量大，資金周轉(zhuǎn)速度慢，在相比銀行貸款和其他融資方式下一般會選擇上市進行籌資。然而國家法律法規(guī)對公司上市有嚴(yán)格的規(guī)定，企業(yè)要想上市必須達(dá)到相應(yīng)的要求。農(nóng)業(yè)企業(yè)由于行業(yè)的特殊性，盈利情況波動幅度不穩(wěn)定，能真正滿足上市條件的企業(yè)很少。農(nóng)業(yè)企業(yè)為了達(dá)到上市的各個指標(biāo)，便會采用各種方法對參數(shù)進行調(diào)節(jié)，盈余管理操縱是其中最普遍的做法。

2、利潤平穩(wěn)動機。投資者對企業(yè)經(jīng)營好壞的判斷往往受到企業(yè)利潤的影響。如果企業(yè)各年度利潤波動幅度過大，便會使投資者對企業(yè)經(jīng)營狀況的穩(wěn)定程度產(chǎn)生質(zhì)疑，進而放棄對企業(yè)的投資。企業(yè)為了吸引更多的投資，就會進行盈余管理，使利潤波動幅度降到最低，讓投資者認(rèn)為企業(yè)發(fā)展平穩(wěn)，上升空間較大。農(nóng)業(yè)上市公司由于受季節(jié)性和周期性的影響，盈余水平波動較大。因此，為了彌補自然環(huán)境帶來的不足，使各年度利潤達(dá)到相應(yīng)平穩(wěn)的狀態(tài)，農(nóng)業(yè)上市公司就更有可能進行盈余管理。

3、避稅動機。在市場經(jīng)濟條件下，企業(yè)為了實現(xiàn)經(jīng)濟利益的最大化，必然會采取各種辦法逃避稅收?，F(xiàn)在很多企業(yè)實行納稅籌劃，目的就是合理避稅。而在各種稅目中，以企業(yè)利潤為基礎(chǔ)繳納的企業(yè)所得稅，是稅收負(fù)擔(dān)最重的一種稅。因此，企業(yè)進行盈余管理，以期達(dá)到少交所得稅的目的。農(nóng)業(yè)的重要性使得農(nóng)業(yè)上市公司享受較多的優(yōu)惠政策，如低稅率、免稅、減半征收所得稅等。但有些優(yōu)惠政策有時間限制，例如一些被認(rèn)定的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，所得稅的優(yōu)惠僅限于被認(rèn)定后的三年內(nèi)。因此，農(nóng)業(yè)上市公司很可能在稅收優(yōu)惠期間調(diào)高利潤，按低稅率納稅，待以后適用高稅率期間再調(diào)低利潤，最終達(dá)到避稅的目的。

（四）農(nóng)業(yè)上市公司盈余管理的手段

1、利用會計政策的選擇。會計準(zhǔn)則規(guī)定，會計政策的選擇可以由企業(yè)根據(jù)自身發(fā)展特點決定。會計政策的可選擇性，給企業(yè)進行盈余管理創(chuàng)造了機會。主要的盈余管理方法有：變更固定資產(chǎn)折舊政策；變更存貨發(fā)出的計價方法；利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；變更會計報表的合并范圍。

在具體的盈余管理方式中，計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是農(nóng)業(yè)上市公司善用的方法。首先，農(nóng)產(chǎn)品受季節(jié)性和地域性的影響較大，價格波動起伏較大，農(nóng)產(chǎn)品經(jīng)常會發(fā)生減值。一般投資者了解這種情況因而不會產(chǎn)生太大的懷疑，這使得農(nóng)業(yè)上市公司可以運用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進行盈余管理；其次，新會計準(zhǔn)則擴大了減值準(zhǔn)備的計提范圍，且除固定資產(chǎn)等長期資產(chǎn)在計提減值后不允許轉(zhuǎn)回外，其余的短期資產(chǎn)在證明減值因素消失后就可以轉(zhuǎn)回減值金額。例如，在*ST大地2010年的審計報告中，提到綠大地名下的北京基地溫室資產(chǎn)在2010年已經(jīng)出現(xiàn)明顯的減值跡象，但該公司并沒有提取相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。

2、利用會計處理的時間差異。會計準(zhǔn)則對于收入和費用的確認(rèn)條件做出嚴(yán)格規(guī)定，正確確認(rèn)收入和費用是核算企業(yè)利潤的前提。為了調(diào)節(jié)企業(yè)的利潤，上市公司往往利用會計處理的時間差異，對收入和費用進行控制。農(nóng)業(yè)上市公司由于生產(chǎn)投入周期長，資金周轉(zhuǎn)慢，因此利用時間差異進行盈余管理比較普遍。常用的手段有：提前確認(rèn)收入或費用、推遲確認(rèn)收入或費用。例如，對于一些生產(chǎn)周期較長的農(nóng)產(chǎn)品，買方在產(chǎn)品成熟之前就和農(nóng)業(yè)上市公司簽訂銷售合同，而農(nóng)業(yè)上市公司在銷售收入還存在不確定事項時就確認(rèn)收入，虛增利潤，提高經(jīng)營業(yè)績。

3、利用關(guān)聯(lián)交易

（1）關(guān)聯(lián)購銷。按稅法規(guī)定，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的關(guān)聯(lián)交易及業(yè)務(wù)往來，應(yīng)遵循獨立交易原則。但在實際的關(guān)聯(lián)交易中，交易價格一般由交易雙方制定，關(guān)聯(lián)交易成為盈余管理的掩飾工具。例如，在經(jīng)濟不景氣或上市公司業(yè)績不佳的時候，企業(yè)之間往往會通過設(shè)計不必要的交易，進行低價售出高價購回，以謀取差價達(dá)到虛增利潤的目的。

（2）獲取資金占用費。盡管資金拆借一直被我國法律所禁止，但這種現(xiàn)象在關(guān)聯(lián)企業(yè)中一直存在。當(dāng)關(guān)聯(lián)企業(yè)資金周轉(zhuǎn)遇到問題時，上市公司就會把其閑置的資金借給對方。通常資金拆借利率要高于同期銀行的存款利率，因而上市公司可以從中獲取一筆可觀的收入，關(guān)聯(lián)方的資金問題也得到緩解，雙方都達(dá)到自己的目的。

二、農(nóng)業(yè)上市公司盈余管理治理對策

（一）完善會計信息披露制度。首先，建立有效的部門機構(gòu)協(xié)調(diào)體制，合理分配財務(wù)信息披露指標(biāo)，避免出現(xiàn)信息監(jiān)督的真空地帶；其次，加強對會計信息披露方式的監(jiān)管。對企業(yè)進行會計政策選擇或變更的行為，實行強制披露制度，確保披露的真實性和有效性。同時，縮小上市公司主觀選擇和變更會計政策的范圍，對一些可選擇性措施做出更加具體明細(xì)的要求。

（二）加強審計力度。一方面從農(nóng)業(yè)上市公司著手，審計委員會應(yīng)強制農(nóng)業(yè)上市公司實行審計輪換制度，在一定程度上增加注冊會計師審計獨立性。同時農(nóng)業(yè)上市公司應(yīng)對其更換會計師事務(wù)所的理由、會計準(zhǔn)則應(yīng)用、會計信息提示、審計范圍、審計收費等情況進行披露；另一方面是提高審計人員的職業(yè)道德水平。在審計業(yè)務(wù)過程中，注冊會計師不僅要具備專業(yè)能力和應(yīng)有的關(guān)注，還應(yīng)嚴(yán)格遵守注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范，增強自身的思想政治素質(zhì)，樹立正確的人生觀、價值觀和世界觀。同時，應(yīng)加強相關(guān)法律的處罰力度，健全注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體系，從法律上約束注冊會計師的審計行為，提高審計人員的職業(yè)道德。

（三）加強關(guān)聯(lián)交易信息披露。首先，進一步完善關(guān)聯(lián)方交易定價政策的披露制度，強制規(guī)定農(nóng)業(yè)上市公司對關(guān)聯(lián)價格制定的原因、方法等進行披露，提高關(guān)聯(lián)交易定價的公允性；其次，建立關(guān)聯(lián)交易的及時披露制度，使股東或潛在投資者能及時了解關(guān)聯(lián)方的交易情況，做出符合自身利益最大化的決策；再次，應(yīng)該建立關(guān)聯(lián)交易的獨立報告披露制度，增強關(guān)聯(lián)信息的獨立性和客觀性。通過以上措施使關(guān)聯(lián)方交易的信息披露遵循真實性、及時性及公開性的原則。

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邢臺學(xué)院校級課題：“農(nóng)業(yè)公司盈余管理問題研究”（項目編號：X TX Y 13Y B134）；2015年度邢臺市軟科學(xué)項目（項目編號：2015ZC126）階段性研究成果

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