熊 偉

一、引言

中共十八屆三中全會(huì)通過(guò)的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》指出：“維護(hù)憲法法律權(quán)威……建立健全全社會(huì)忠于、遵守、維護(hù)、運(yùn)用憲法法律的制度。”中共十八屆四中全會(huì)通過(guò)的《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國(guó)若干重大問(wèn)題的決定》指出：“堅(jiān)持依法治國(guó)首先要堅(jiān)持依憲治國(guó)，堅(jiān)持依法執(zhí)政首先要堅(jiān)持依憲執(zhí)政。”自1949年以來(lái)，中國(guó)已經(jīng)頒布數(shù)部《憲法》，1982年《憲法》也經(jīng)過(guò)多次修訂，但行憲效果尚不盡如人意。《憲法》中的某些條款沒有得到很好的實(shí)施，在限制國(guó)家權(quán)力、保護(hù)公民權(quán)利方面還沒有充分發(fā)揮作用。近年來(lái)，財(cái)政憲法或財(cái)政立憲也成為熱門話題。人們熱衷于討論憲法對(duì)財(cái)政的“元限制”，希望憲法為財(cái)政活動(dòng)提供“元規(guī)則”，以解決現(xiàn)實(shí)中財(cái)政秩序較為混亂、透明度不高、公課負(fù)擔(dān)較重，以及債務(wù)規(guī)模龐大等問(wèn)題。

以根本大法來(lái)規(guī)范財(cái)政行為，用最高效力的法律約束政府收支，這無(wú)疑是一種非常智慧的舉措和制度成果。毋庸置疑，要想達(dá)至理想的效果，必須有一部?jī)?yōu)良的憲法。好的憲法，可以合理界定政府的權(quán)力架構(gòu)，最大限度地保護(hù)公民的基本權(quán)利，積極督促政府改善人權(quán)、擴(kuò)大公共空間。

中國(guó)現(xiàn)行《憲法》已實(shí)施30多年，盡管在諸多方面尚不如人意，但是，其所確立的國(guó)家權(quán)力架構(gòu)以及公民權(quán)利體系還是很有進(jìn)步性的，對(duì)國(guó)家財(cái)政其實(shí)提供了不少有價(jià)值的指引。它的問(wèn)題在于某些條款尚未得到很好地貫徹和執(zhí)行，以致在權(quán)威性方面還存在某些缺失。況且，還必須認(rèn)識(shí)到，在人類有限的智力條件下，不可能創(chuàng)制出完美無(wú)缺的憲法。“憲法的生命力與影響力，就建立在它能夠與時(shí)代的突發(fā)力量及鮮活潮流相結(jié)合的基礎(chǔ)上，它能夠?qū)⑦@些力量展現(xiàn)出來(lái)，并將其分門別類，憲法是被它的對(duì)象所決定的調(diào)整具體生活關(guān)系的一個(gè)總秩序?！盵1]憲法文本和憲治實(shí)踐的互動(dòng)是現(xiàn)代政治進(jìn)步的一個(gè)縮影。

中國(guó)的財(cái)政立憲路在何方？是全面引入西方理念，基于“理想國(guó)”的原則推行財(cái)政憲法，還是以現(xiàn)行憲法為基礎(chǔ)，全力推動(dòng)依憲執(zhí)政和依法理財(cái)？其實(shí)，現(xiàn)行憲法已經(jīng)為財(cái)政建立了制度平臺(tái)，或者說(shuō)，財(cái)政法進(jìn)步所希冀的“元規(guī)則”基本上都能從現(xiàn)行《憲法》中找到。例如，《憲法》第56條確認(rèn)的稅收法定主義，為稅權(quán)分配指明了方向；以人民代表大會(huì)制度為基準(zhǔn)，從財(cái)政權(quán)的角度觀察政權(quán)與人民主權(quán)的關(guān)系，可以勾勒出法治財(cái)政的基本架構(gòu)。此外，憲法孜孜以求的平等原則和社會(huì)主義理念更為中國(guó)財(cái)政法的發(fā)展設(shè)定了指南。凡此種種，不一而足。

總之，只要能夠真正做到依憲行政，無(wú)論是限制財(cái)政權(quán)力擴(kuò)張還是保護(hù)納稅人的基本權(quán)，都有機(jī)會(huì)實(shí)現(xiàn)全方位的突破。對(duì)于不足的部分，可以通過(guò)憲法解釋或修憲逐步完善。因此，行憲、護(hù)憲、維護(hù)憲法的權(quán)威、堅(jiān)持憲法至上，才是新時(shí)期“中國(guó)夢(mèng)”的核心，也是對(duì)黨的十八屆四中全會(huì)“依憲治國(guó)”精神的貫徹。[注]本文嘗試思考的問(wèn)題是，假如現(xiàn)行憲法得到充分實(shí)施，憲法的權(quán)威得到充分尊崇，財(cái)政法的發(fā)展將面臨哪些機(jī)遇？長(zhǎng)期困擾財(cái)稅法學(xué)界的所謂“體制性難題”是否能得到解決？抽象的憲法能夠回應(yīng)財(cái)政現(xiàn)實(shí)的需要嗎？憲法與財(cái)政法可以從哪些角度確認(rèn)其內(nèi)在關(guān)聯(lián)？應(yīng)該如何解釋憲法才能契合當(dāng)前財(cái)政法治發(fā)展的潮流？有必要再次修改憲法，以因應(yīng)財(cái)政立憲主義的要求嗎？從行文的角度考慮，文章不會(huì)對(duì)上述問(wèn)題直接作答，但是，通過(guò)分析所選取的幾個(gè)制度案例，以上問(wèn)題的答案也許會(huì)躍然紙上。

二、法源追溯：稅收法定主義的《憲法》依據(jù)

《憲法》在規(guī)定公民基本權(quán)利的同時(shí)，也設(shè)定了國(guó)家責(zé)任。例如，《憲法》第13條規(guī)定，國(guó)家依法保護(hù)公民的私有財(cái)產(chǎn)權(quán)和繼承權(quán)；第19條規(guī)定，國(guó)家要發(fā)展教育事業(yè)，舉辦學(xué)校，提高全民的科學(xué)文化水平；第21條規(guī)定，國(guó)家要發(fā)展醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)和體育事業(yè)；第26條規(guī)定，國(guó)家要保護(hù)和改善生活環(huán)境和生態(tài)環(huán)境，防治污染和其他公害；第28條規(guī)定，國(guó)家要維護(hù)社會(huì)秩序，懲辦和改造犯罪分子；第29條規(guī)定，國(guó)家要增強(qiáng)國(guó)防力量；等等。要履行這些職責(zé)，國(guó)家必須掌握公共財(cái)產(chǎn)，享有課稅、收費(fèi)等權(quán)力。正如洛克所述：“政府沒有巨大的經(jīng)費(fèi)就不能維持，凡享受保護(hù)的人都應(yīng)該從他的產(chǎn)業(yè)中支出他的一份來(lái)維持政府。但是這仍須得到他自己的同意，即由他們自己或他們所選出的代表所表示的大多數(shù)的同意。因?yàn)槿绻魏稳藨{借著自己的權(quán)勢(shì)，主張有權(quán)向人民課征稅負(fù)而無(wú)需取得人民的那種同意，他就侵犯了有關(guān)財(cái)產(chǎn)權(quán)的基本規(guī)定，破壞了政府的目的。”[2]

因此，即便《憲法》中沒有直接賦予國(guó)家課稅權(quán)、收費(fèi)權(quán)，只要國(guó)家必須履行公共職能，這些都是應(yīng)有之義。否則，《憲法》關(guān)于國(guó)家責(zé)任的規(guī)定即會(huì)落空。雖然國(guó)家有權(quán)課稅，但是，誰(shuí)來(lái)代表國(guó)家行使課稅權(quán)，全國(guó)人大還是國(guó)務(wù)院？這卻是一個(gè)值得探討的問(wèn)題。2012年，我國(guó)稅收總收入超過(guò)10萬(wàn)億元。但在全部18個(gè)稅種中，只有三個(gè)稅種是由全國(guó)人大的法律設(shè)定的，其余都是由國(guó)務(wù)院的行政法規(guī)設(shè)定。2011年上海和重慶推行房產(chǎn)稅試點(diǎn)之后，法學(xué)界關(guān)于試點(diǎn)方案的合法性出現(xiàn)兩種主張。第一種主張認(rèn)為，無(wú)論是根據(jù)《憲法》還是《立法法》，抑或是《稅收征收管理法》，稅收法定主義都是一項(xiàng)基本原則，只有全國(guó)人大及其常委會(huì)才有稅收立法權(quán)，國(guó)務(wù)院的稅收立法權(quán)來(lái)自全國(guó)人大的特別授予。另一種主張則認(rèn)為，根據(jù)《憲法》的規(guī)定，國(guó)務(wù)院享有固有的稅收立法權(quán)，國(guó)務(wù)院課稅無(wú)須全國(guó)人大授權(quán)。[3]

筆者是第一種主張的代表人之一。其實(shí)《憲法》第56條已經(jīng)規(guī)定，中華人民共和國(guó)公民有依照法律納稅的義務(wù)。這個(gè)條款雖然沒有直接規(guī)定課稅權(quán)，但是，公民義務(wù)之所在構(gòu)成公權(quán)力的界限。既然公民只須依照法律納稅，國(guó)家課稅就必須制定法律，而不能由政府自行其是。因此，從文義上看，這條規(guī)定完全可以解釋為中國(guó)的稅收法定主義。[注]我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)“憲法”的表述類似。其第19條規(guī)定，人民有依法律納稅之義務(wù)?！八痉ㄔ捍蠓ü贂?huì)議”經(jīng)過(guò)數(shù)次釋憲，終于將其確立為稅收法定主義的依據(jù)。例如，釋字第二一○號(hào)解釋在其解釋理由書中指出：“按人民有依法律納稅之義務(wù)，為憲法第十九條所明定，所謂依法律納稅，兼指納稅及免稅之范圍，均應(yīng)依法律之明文?！贬屪值诙黄咛?hào)解釋更是明白地指出，依法律納稅，是指納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項(xiàng)而負(fù)納稅義務(wù)。轉(zhuǎn)引自葛克昌：《稅法基本問(wèn)題》，臺(tái)北，月旦出版社股份有限公司1996年版，第59、60頁(yè)。實(shí)際上，早在《立法法》制定之前的1993年，《稅收征收管理法》第2條就已經(jīng)確認(rèn)，稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行，法律授權(quán)國(guó)務(wù)院規(guī)定的，依照國(guó)務(wù)院制定的行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行。這里所謂的“法律”，毫無(wú)疑問(wèn)只能從狹義角度理解，只有全國(guó)人大及其常委會(huì)才有權(quán)制定，課稅的行政法規(guī)必須經(jīng)過(guò)法律授權(quán)。2000年生效的《立法法》第8條確認(rèn)，財(cái)稅方面的基本制度只能制定法律，這無(wú)疑是對(duì)稅收法定主義的再次宣告。

有很多人擔(dān)心，一旦形成這種解釋結(jié)論，數(shù)量眾多的稅收行政法規(guī)就會(huì)失去合法性，這會(huì)導(dǎo)致法律信仰危機(jī)和國(guó)家財(cái)政危機(jī)，動(dòng)搖國(guó)家的統(tǒng)治根基。因此，從盡可能維護(hù)其合憲性的角度而言，人們寧愿選擇對(duì)此處的“法律”做廣義理解，至少將其擴(kuò)展到行政法規(guī)。這種擔(dān)憂實(shí)屬杞人憂天。正如《稅收征收管理法》第2條所言，法律授權(quán)國(guó)務(wù)院規(guī)定課稅事宜的，國(guó)務(wù)院可以制定稅收行政法規(guī)。因此，至少在形式上，稅收行政法規(guī)可以通過(guò)立法授權(quán)取得合法性。實(shí)際上，改革開放以來(lái)，全國(guó)人大及其常委會(huì)的確對(duì)國(guó)務(wù)院做過(guò)授權(quán)。[注]1984年，六屆全國(guó)人大常委會(huì)第七次會(huì)議根據(jù)國(guó)務(wù)院的建議，決定授權(quán)國(guó)務(wù)院在實(shí)施國(guó)有企業(yè)利改稅和改革工商稅制的過(guò)程中，擬訂有關(guān)稅收條例，以草案形式發(fā)布試行，再根據(jù)試行的經(jīng)驗(yàn)加以修訂，提請(qǐng)全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)審議。決定通過(guò)后，國(guó)務(wù)院據(jù)此發(fā)布了六個(gè)稅收條例草案試行。1985年，六屆全國(guó)人大三次會(huì)議決定，授權(quán)國(guó)務(wù)院對(duì)于有關(guān)經(jīng)濟(jì)體制改革和對(duì)外開放方面的問(wèn)題，必要時(shí)可以根據(jù)憲法，在同有關(guān)法律和全國(guó)人大及其常委會(huì)的有關(guān)決定的基本原則不相抵觸的前提下，制定暫行的規(guī)定或者條例，頒布實(shí)施，并報(bào)全國(guó)人大常委會(huì)備案。據(jù)此，國(guó)務(wù)院制定了一系列稅收暫行條例，包括1986年的《房產(chǎn)稅暫行條例》?，F(xiàn)行稅收行政法規(guī)都是根據(jù)1985年全國(guó)人大對(duì)國(guó)務(wù)院的授權(quán)而制定的。因此，輔之以授權(quán)立法之后，對(duì)于《憲法》第56條提到的“依照法律”，仍然應(yīng)該從狹義的角度理解。

對(duì)比《立法法》的要求，雖然1985年全國(guó)人大對(duì)國(guó)務(wù)院的立法授權(quán)有瑕疵，授權(quán)過(guò)于寬泛，但是，鑒于目前的立法現(xiàn)實(shí)，為避免出現(xiàn)合法性危機(jī)，從法律解釋的角度維持此次授權(quán)的效力，仍有十分的必要性。不過(guò)，在《立法法》生效之后，這個(gè)立場(chǎng)應(yīng)只適用于解決已有的授權(quán)立法，而不能允許國(guó)務(wù)院繼續(xù)從事新的授權(quán)立法。今后，所有增加公民或企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的行為，如課征新稅、加重稅率、擴(kuò)大征收范圍、取消稅收減免，[注]與經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、文化、教育等政策有關(guān)的稅收減免是否取消，可以賦予政府一定的權(quán)限。都應(yīng)該通過(guò)法律加以規(guī)定，而不能繼續(xù)委由國(guó)務(wù)院決定。例如，對(duì)個(gè)人自住房屋恢復(fù)征收房產(chǎn)稅，國(guó)務(wù)院的權(quán)力必須受到限制。即便開征新稅是為了合并現(xiàn)有稅收(如合并車船使用稅和車船使用牌照稅為車船稅)，或者取代原有稅收的部分功能(如取代農(nóng)林特產(chǎn)稅涉煙葉部分的煙葉稅)，也必須由全國(guó)人大立法。

在控制新的授權(quán)立法的同時(shí)，也要考慮清理現(xiàn)有的授權(quán)立法。財(cái)政部2011年《關(guān)于加快推進(jìn)財(cái)政部門依法行政依法理財(cái)?shù)囊庖姟分赋觯凑粘墒煲粋€(gè)出臺(tái)一個(gè)的原則，逐步將稅收暫行條例上升為法律。雖然這個(gè)發(fā)展方向值得嘉許，但是，判斷條件是否成熟的主體不應(yīng)該是財(cái)政部，也不應(yīng)該是國(guó)務(wù)院，而應(yīng)該是最高立法機(jī)關(guān)。十八屆三中全會(huì)決定“落實(shí)稅收法定原則”；十八屆四中全會(huì)決定“全面推進(jìn)依法治國(guó)”；2015年3月15日，稅收法定原則明確寫進(jìn)《立法法》；中央審議通過(guò)《貫徹落實(shí)稅收法定原則的實(shí)施意見》，根據(jù)黨的十八大和十八屆三中、四中全會(huì)精神，為“落實(shí)稅收法定原則”，實(shí)施意見根據(jù)相關(guān)改革任務(wù)的進(jìn)展情況，對(duì)2020年前完成相關(guān)立法工作做出了安排：(1)不再出臺(tái)新的稅收條例；擬新開征的稅種，將根據(jù)相關(guān)工作的進(jìn)展情況，同步起草相關(guān)法律草案，并適時(shí)

提請(qǐng)全國(guó)人大常委會(huì)審議。(2)與稅制改革相關(guān)的稅種，將配合稅制改革進(jìn)程，適時(shí)將相關(guān)稅收條例上升為法律，并相應(yīng)廢止有關(guān)稅收條例。[注]在具體工作中，有一些稅種的改革涉及面廣、情況復(fù)雜，需要進(jìn)行試點(diǎn)，可以在總結(jié)試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上先對(duì)相關(guān)稅收條例進(jìn)行修改，再將條例上升為法律。(3)其他不涉及稅制改革的稅種，可根據(jù)相關(guān)工作進(jìn)展情況和實(shí)際需要，按照積極、穩(wěn)妥、有序、先易后難的原則，將相關(guān)稅收條例逐步上升為法律。(4)待全部稅收條例上升為法律或廢止后，提請(qǐng)全國(guó)人民代表大會(huì)廢止《全國(guó)人民代表大會(huì)關(guān)于授權(quán)國(guó)務(wù)院在經(jīng)濟(jì)體制改革和對(duì)外開放方面可以制定暫行的規(guī)定或者條例的決定》。(5)全國(guó)人大常委會(huì)將根據(jù)上述安排，在每年的立法工作計(jì)劃中安排相應(yīng)的稅收立法項(xiàng)目。

由此可見，有關(guān)稅制改革準(zhǔn)確的表述應(yīng)該是，全國(guó)人大在立法能力允許的范圍內(nèi)，根據(jù)稅制改革的整體安排，逐步將稅收暫行條例上升為法律。筆者以為，正好可以利用稅收暫行條例修訂的機(jī)會(huì)，收回稅收立法授權(quán)，將行政法規(guī)上升為法律。所有的稅收暫行條例失去效力之后，全國(guó)人大就可以廢止1985年對(duì)國(guó)務(wù)院的立法授權(quán)，遵從憲法的要求，全面推行稅收法定主義了。

三、政權(quán)與人民主權(quán)：基于財(cái)政權(quán)的視角

政府財(cái)政權(quán)是一種公權(quán)，其范圍覆蓋政府的課稅、收費(fèi)、債，以及財(cái)政管理和支出等。財(cái)政權(quán)是政府存在的基礎(chǔ)。如果政府不能課稅、收費(fèi)，也沒有其他的收入來(lái)源，就無(wú)法維持其存在、為社會(huì)提供基本公共服務(wù)。不過(guò)，財(cái)政權(quán)的存在意味著公民財(cái)產(chǎn)權(quán)的犧牲。正如稅后財(cái)產(chǎn)才是公民能夠?qū)嶋H享受的財(cái)產(chǎn)一樣，財(cái)政權(quán)實(shí)際上成為劃定公共財(cái)產(chǎn)與私人財(cái)產(chǎn)的利器，對(duì)社會(huì)財(cái)富分配起到至關(guān)重要的作用。

政府的財(cái)政權(quán)從何而來(lái)？對(duì)于這個(gè)問(wèn)題的回

答，古代政治家借助于“君權(quán)神授”，將權(quán)力視為上天的恩賜，子民必須臣服。按照這種觀點(diǎn)，政府的課稅、收費(fèi)等無(wú)須履行正當(dāng)程序，只要政府做出決定，人民就有義務(wù)接受；而財(cái)政支出也無(wú)須顧及人民福祉，統(tǒng)治者的最大福利才是其根本宗旨。在這種觀念的指導(dǎo)下，政府掌管自己的錢袋子，無(wú)須對(duì)人民負(fù)責(zé)。近現(xiàn)代之后，政治學(xué)的主流轉(zhuǎn)向民主理論，開始強(qiáng)調(diào)權(quán)利的重要性，財(cái)政權(quán)才逐漸恢復(fù)其本來(lái)面目，成為服務(wù)于人民利益的工具。從國(guó)家治理現(xiàn)代化視角出發(fā)，“財(cái)政并非僅僅著眼于滿足政府履行職能活動(dòng)的需要，而是要滿足包括政府、社會(huì)組織和居民個(gè)人在內(nèi)的所有國(guó)家治理主體參與國(guó)家治理活動(dòng)的需求。就此而言，財(cái)政所面對(duì)的是整個(gè)國(guó)家治理體系的需要”[4]。

基于此，現(xiàn)代政治學(xué)理論強(qiáng)調(diào)了財(cái)政權(quán)行使的公共性，這種公共性通過(guò)政治權(quán)力的運(yùn)行和輻射，直接影響到法律上的權(quán)益配置?！稇椃ā返?條確認(rèn)，中華人民共和國(guó)的一切權(quán)力屬于人民。不管實(shí)際落實(shí)情況如何，能夠明確國(guó)家權(quán)力屬于人民，這就是憲法進(jìn)步性的一個(gè)體現(xiàn)。為了做到這一點(diǎn)，《憲法》第2條進(jìn)一步規(guī)定：“人民行使國(guó)家權(quán)力的機(jī)關(guān)是全國(guó)人民代表大會(huì)和地方各級(jí)人民代表大會(huì)。人民依照法律規(guī)定，通過(guò)各種途徑和形式，管理國(guó)家事務(wù)，管理經(jīng)濟(jì)和文化事業(yè)，管理社會(huì)事務(wù)?！边@些內(nèi)容既確認(rèn)了公共權(quán)力的來(lái)源，又勾勒了人民行使權(quán)力的方式，為政治運(yùn)作和財(cái)政實(shí)踐指明了方向。

人民代表大會(huì)制度是中國(guó)根本的政治制度，體現(xiàn)了人民主權(quán)，必須毫不動(dòng)搖地堅(jiān)持和貫徹。從其秉性來(lái)看，它包含了現(xiàn)代政治制度的兩個(gè)優(yōu)秀內(nèi)核。首先，它包含了選舉制度，允許人民選舉代表，組成行使權(quán)力的議會(huì)，人民當(dāng)家作主有了基本保障。其次，它包含了政府對(duì)議會(huì)負(fù)責(zé)的制度。例如，行政首長(zhǎng)和司法人員由人民代表大會(huì)任命，政府、法院和檢察院向其報(bào)告工作，政府預(yù)算要報(bào)請(qǐng)其審批。只要能真正落實(shí)這兩項(xiàng)內(nèi)容，發(fā)揮其實(shí)際作用，人民代表大會(huì)制度的政治功效將無(wú)可限量。

長(zhǎng)期以來(lái)，人民代表大會(huì)之所以被戲稱為“橡皮圖章”，并不是因?yàn)檫@個(gè)制度本身應(yīng)該被廢棄，恰恰是因?yàn)槠錆摿妥饔眠h(yuǎn)未發(fā)揮出來(lái)?！叭绻褧娴膽椃w制安排比喻為一個(gè)美麗的陀螺，那么使其運(yùn)轉(zhuǎn)起來(lái)的力量卻來(lái)自于外部——公民自主性的和平等的參與?！盵5]此類觀點(diǎn)事實(shí)上也是在強(qiáng)調(diào)對(duì)人民當(dāng)家作主的政治訴求。目前中國(guó)政治生活和財(cái)稅實(shí)踐中出現(xiàn)的種種問(wèn)題并不是因?yàn)檫@項(xiàng)制度不適合中國(guó)，理論上就無(wú)法讓人民當(dāng)家作主，而是因?yàn)樗瓮撛O(shè)。如果實(shí)施憲治，將人民代表制度落到實(shí)處，可以預(yù)料，財(cái)稅領(lǐng)域一定會(huì)發(fā)生根本變化，出現(xiàn)令人欣喜的新氣象。

其一，財(cái)稅立法權(quán)將全面回歸。財(cái)稅法是公共財(cái)產(chǎn)法[6]，事關(guān)人民的財(cái)產(chǎn)權(quán)，因此必須實(shí)行嚴(yán)格的法律保留，重大事項(xiàng)只能由立法機(jī)關(guān)制定法律。《立法法》第8條已經(jīng)確認(rèn)，有關(guān)財(cái)政稅收方面的基本制度，全國(guó)人大或全國(guó)人大常委會(huì)有專屬立法權(quán)。筆者認(rèn)為，無(wú)論是政府之間的財(cái)政關(guān)系還是財(cái)政公課，都屬于財(cái)稅基本制度，必須制定法律。而在現(xiàn)實(shí)財(cái)稅實(shí)踐中，與此形成鮮明對(duì)比的是，財(cái)稅決定權(quán)主要在國(guó)務(wù)院。例如，分稅制的依據(jù)是國(guó)務(wù)院文件；現(xiàn)行18個(gè)稅種只有三個(gè)由法律設(shè)定，即個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅和車船稅，其余稅種的課征依據(jù)全部是行政法規(guī)；政府性基金甚至可以根據(jù)國(guó)務(wù)院文件或中共中央文件設(shè)定。更有甚者，除了上下級(jí)地方政府之間的轉(zhuǎn)移支付，中央對(duì)地方的稅收返還和轉(zhuǎn)移支付2014年就超過(guò)5萬(wàn)億元，除2015年1月1日修訂生效的《預(yù)算法》明確了若干基本原則，這方面至今沒有任何具體法律加以規(guī)范，一般都是財(cái)政部門自行制定文件予以操作。實(shí)際上，《憲法》已經(jīng)賦予人民代表大會(huì)廣泛的權(quán)力，《立法法》對(duì)此有更進(jìn)一步的確認(rèn)和細(xì)化。順應(yīng)時(shí)勢(shì)，強(qiáng)化政治權(quán)威，收回財(cái)稅立法權(quán)，是人民代表大會(huì)制度建設(shè)的重要內(nèi)容。

其二，政府“錢袋子”將得到有力管控?！霸谌祟惿鐣?huì)憲政制度的發(fā)展歷史過(guò)程中，對(duì)于政府預(yù)算法案的審議及控制權(quán)，曾經(jīng)是代議機(jī)關(guān)所取得的第一項(xiàng)最為重要的權(quán)力。正是憑借于這項(xiàng)權(quán)力，民選的代議制機(jī)關(guān)才逐步取得了對(duì)政府的整個(gè)控制與支配地位，公共財(cái)政才得以成為名副其實(shí)的民主財(cái)政，政府才得以成為名副其實(shí)的責(zé)任政府?！盵7]由此可見預(yù)算制度對(duì)于現(xiàn)代國(guó)家的建設(shè)具有何等重要的意義。在我國(guó)，預(yù)算審批是憲法賦予人民代表大會(huì)的重要職權(quán)。只要認(rèn)真行使該項(xiàng)職權(quán)，奉行“無(wú)預(yù)算、無(wú)支出”的原則，就可以很大程度約束政府的財(cái)政權(quán)力。在此過(guò)程中，預(yù)算否決權(quán)是一種重要的威懾力量。政府只有擔(dān)心預(yù)算草案難以通過(guò)，才會(huì)全力配合預(yù)算審批機(jī)關(guān)，對(duì)財(cái)政支出進(jìn)行詳細(xì)說(shuō)明或論證。此外，除非有明確的排除性規(guī)定，預(yù)算修正也是預(yù)算審批的題中之意。對(duì)于不合理的開支項(xiàng)目，除了要求政府修改計(jì)劃外，人民代表大會(huì)也可以直接修正。除全國(guó)人大制定的預(yù)算法律外，作為擁有預(yù)算否決權(quán)和調(diào)整權(quán)的機(jī)關(guān)，各級(jí)人大都有權(quán)制定預(yù)算規(guī)則或提出相關(guān)要求，要求政府在編制預(yù)算、提交預(yù)算和執(zhí)行預(yù)算時(shí)遵守，即便這種規(guī)則或要求不具有正式的法律約束力。因此，即便沒有《預(yù)算法》的具體授權(quán)，在管控政府的“錢袋子”方面，人民代表大會(huì)已經(jīng)享有廣泛的權(quán)力。這些權(quán)力來(lái)自憲法，來(lái)自人民，既是職權(quán)，也是職責(zé)，不容推脫，不容放棄。

其三，財(cái)政監(jiān)督將發(fā)揮重要作用。預(yù)算審批后，預(yù)算執(zhí)行是非常關(guān)鍵的步驟，必須確保嚴(yán)格遵循預(yù)算的要求。除了政府內(nèi)部的控制機(jī)制外，人民代表大會(huì)的監(jiān)督更是責(zé)無(wú)旁貸。監(jiān)督的渠道和形式可以考慮：(1)主動(dòng)公開全部預(yù)算信息和決算信息，便于公眾監(jiān)督。人民代表大會(huì)應(yīng)成為預(yù)算公開的義務(wù)主體之一。(2)聯(lián)網(wǎng)動(dòng)態(tài)監(jiān)測(cè)財(cái)政收支過(guò)程，對(duì)違反預(yù)算的行為及時(shí)予以糾正。(3)對(duì)于重大的財(cái)政支出計(jì)劃、對(duì)公眾強(qiáng)烈質(zhì)疑的工程項(xiàng)目，人大代表有權(quán)調(diào)查和質(zhì)詢，人大工作機(jī)構(gòu)也可以進(jìn)行專項(xiàng)調(diào)查。(4)人民代表大會(huì)可以充分利用新聞媒體、社會(huì)公眾的力量，形成監(jiān)督政府和財(cái)政的合力。對(duì)于已經(jīng)生效的財(cái)稅法律，也要督促政府和司法機(jī)關(guān)落實(shí)，防止立法成果被束之高閣。為此，有必要建立常規(guī)性的合法性審查機(jī)制，對(duì)涉嫌違反財(cái)稅法律的行為進(jìn)行審查，并及時(shí)向社會(huì)公布審查結(jié)果，以維護(hù)法律和立法機(jī)關(guān)的權(quán)威。

其四，財(cái)政追責(zé)機(jī)制將得到有效強(qiáng)化。與財(cái)政監(jiān)督職能相配套，為落實(shí)人民代表大會(huì)制度，還必須強(qiáng)化財(cái)政追責(zé)機(jī)制，讓政府真正對(duì)人民代表大會(huì)負(fù)責(zé)。除了政府和司法機(jī)關(guān)主動(dòng)追究財(cái)政違法行為外，作為預(yù)算審批機(jī)關(guān)和國(guó)家權(quán)力機(jī)關(guān)，當(dāng)政府和司法機(jī)關(guān)敷衍塞責(zé)、怠于履行職能時(shí)，人民代表大會(huì)有權(quán)責(zé)令政府啟動(dòng)行政追責(zé)程序，或者責(zé)令司法機(jī)關(guān)啟動(dòng)刑事追責(zé)程序。如果政府或司法機(jī)關(guān)仍然置之不理，人民代表大會(huì)可以啟動(dòng)罷免程序，罷免政府首長(zhǎng)或司法機(jī)關(guān)的負(fù)責(zé)人。當(dāng)然，為了做到這一點(diǎn)，除了全過(guò)程的財(cái)政監(jiān)督之外，還必須設(shè)計(jì)出完善的責(zé)任制度，以懲治違反預(yù)算及財(cái)稅法律的行為。雖然人民代表大會(huì)不可能事無(wú)巨細(xì)，羅列所有可能的違法行為及其責(zé)任，但是，如果它有足夠的權(quán)威，就可以要求政府內(nèi)部層層細(xì)化，將其轉(zhuǎn)化為可操作性的指南，供所有公務(wù)人員遵循。即便對(duì)特殊情況無(wú)法追求法律責(zé)任，人民代表待會(huì)在人事任免方面也可以充分發(fā)揮影響。畢竟，職位升遷或調(diào)動(dòng)對(duì)公務(wù)人員的影響舉足輕重。

可見，只要落實(shí)《憲法》規(guī)定的人民代表大會(huì)制度，財(cái)政民主和財(cái)政法定在中國(guó)的面貌將煥然一新，這種圖景是值得期待和追求的，也是目前中國(guó)政治體制改革最為現(xiàn)實(shí)的路徑。不能不承認(rèn)，新中國(guó)成立以來(lái)，人民代表大會(huì)制度已經(jīng)為我國(guó)政治統(tǒng)一體的形成提供了根本性的制度保障。在康拉德·黑塞看來(lái)，“政治統(tǒng)一體需要具備兩個(gè)前提條件方可形成：一是矛盾沖突及其作用影響需要擁有足夠的空間；另一方面，需要通過(guò)規(guī)范矛盾沖突的方式來(lái)對(duì)政治統(tǒng)一體的創(chuàng)制與維護(hù)進(jìn)行保障，也就是說(shuō)，既不能為了政治統(tǒng)一體而無(wú)視或者壓制其間存在的矛盾，也不能因?yàn)榇嬖诿軟_突就干脆放棄政治統(tǒng)一體的構(gòu)建”[1]。的確，政治統(tǒng)一體的建構(gòu)是一個(gè)長(zhǎng)期的過(guò)程，絕不能因?yàn)槿嗣翊泶髸?huì)制度的動(dòng)力機(jī)制尚未被充分激活就急于否定該項(xiàng)制度而另起爐灶。畢竟，落實(shí)人民代表大會(huì)制度的過(guò)程也許會(huì)很復(fù)雜，但突破口很明確：第一，人民代表大會(huì)必須是職業(yè)的立法機(jī)關(guān)和決策機(jī)構(gòu)。第二，無(wú)論是基層、高層還是頂層，人民代表必須由人民直接選舉。政黨可以推薦代表候選人，但要保證過(guò)程的公開公正。人民代表專職從事政治活動(dòng)，其工作場(chǎng)所、工作經(jīng)費(fèi)和薪金由財(cái)政負(fù)擔(dān)。第三，推行競(jìng)選，讓候選人在選民面前充分展示自己的政治主張，讓選民有選擇的機(jī)會(huì)。為此，對(duì)候選人不應(yīng)設(shè)置嚴(yán)格限制，除了政黨、社會(huì)團(tuán)體外，普通公民也可以聯(lián)合推薦候選人。第四，在常態(tài)化的法治結(jié)構(gòu)下，執(zhí)政黨的先進(jìn)性應(yīng)當(dāng)通過(guò)選舉的方式得到人民的確認(rèn)。執(zhí)政黨推薦的候選人與其他候選人一樣，平等地享有權(quán)利和承擔(dān)義務(wù)。在過(guò)渡階段，可以設(shè)定候選人中執(zhí)政黨黨員的比例。但隨著改革的深入，這種預(yù)先設(shè)定則應(yīng)逐漸淡化乃至消失。

按照現(xiàn)有的人民代表選舉制度，人大代表的選舉過(guò)程往往流于形式，選舉幾乎等同于直接任命。誰(shuí)能當(dāng)選代表，某些時(shí)候并不取決于其政治能力，也不取決于選民的認(rèn)同，而主要取決于某些領(lǐng)導(dǎo)干部的意志。特別是現(xiàn)行制度允許政府官員、司法人員和軍隊(duì)現(xiàn)役人員作為人大代表，人民代表大會(huì)的職能進(jìn)一步受到削弱。在這種模式下，真正起作用的并不是人民代表，而是人民代表大會(huì)的工作機(jī)構(gòu)和官員。對(duì)于一項(xiàng)法律或財(cái)政提案，如果工作機(jī)構(gòu)和官員沒有足夠的影響力，協(xié)調(diào)好方方面面的關(guān)系，尤其是與政府的關(guān)系，立法成功的可能性微乎其微。政府希望通過(guò)的法律案或財(cái)政案，只要人民代表大會(huì)的工作機(jī)構(gòu)同意，最終被否決的可能性就很小。雖然在各國(guó)的議會(huì)實(shí)踐中，工作機(jī)構(gòu)的作用都很重要，但是主次顛倒、喧賓奪主，肯定不是正常的現(xiàn)象。只有大力改革人大代表選舉制度，才能讓人民代表大會(huì)發(fā)揮決策功能，成為真正意義上的國(guó)家權(quán)力機(jī)構(gòu)。

四、平等原則指導(dǎo)下財(cái)政法的分配職能

平等是各國(guó)憲法普遍確認(rèn)的原則。平等原則存在的意義在于矯正現(xiàn)實(shí)中存在的不平等，實(shí)現(xiàn)社會(huì)的公平正義。無(wú)可否認(rèn)，人生來(lái)稟性各異，能力有大小，智力有高低，家庭出生也是五花八門。經(jīng)過(guò)后天的努力，個(gè)人的學(xué)識(shí)積累、財(cái)富狀況、發(fā)展平臺(tái)更是大相迥異。憲法確認(rèn)平等原則，并不是希望抹除這些差異性，而只是要求政府平等地對(duì)待所有公民，消除制度或規(guī)則本身的歧視性，同時(shí)盡可能幫助弱勢(shì)群體，保障其生存權(quán)和發(fā)展機(jī)會(huì)，縮小社會(huì)階層之間的差距，實(shí)現(xiàn)實(shí)質(zhì)意義上的平等。

我國(guó)《憲法》第33條規(guī)定：“中華人民共和國(guó)公民在法律面前一律平等?！笨梢?，平等也是我國(guó)法律的最高原則之一。所謂“在法律面前一律平等”，并不限于將已經(jīng)制定出來(lái)的法律平等地適用于所有公民，更要求法律的內(nèi)容本身符合平等原則，消除法律制度方面的歧視或優(yōu)待。因此，平等原則不僅僅約束規(guī)則的執(zhí)行，也要約束法律或政策的制定。只有從源頭上保證規(guī)則的公正平等，法律的適用過(guò)程才會(huì)真正實(shí)現(xiàn)正義。平等地適用不平等的法律，只會(huì)讓社會(huì)越來(lái)越不平等。當(dāng)然，平等原則不是憲法唯一的考慮。在特殊情況下，為了實(shí)現(xiàn)實(shí)質(zhì)意義上的平等，基于經(jīng)濟(jì)政策、文化發(fā)展等方面的考慮，法律對(duì)一部分公民或企業(yè)提供優(yōu)待，乃是平等原則所容許的合理差別待遇。只要符合比例原則，適度適量，這種做法并不違反憲法的要求。

憲法平等原則運(yùn)用于財(cái)政領(lǐng)域，便構(gòu)成了財(cái)政平等主義，對(duì)財(cái)政法的分配職能具有重要的指導(dǎo)作用。財(cái)政平等主義從制度上則主要體現(xiàn)為平等對(duì)待。它既包括財(cái)政收入方面義務(wù)人的平等犧牲，也包括財(cái)政開支方面權(quán)利人的平等受益，還包括在財(cái)政程序方面的同等條件同等處理。對(duì)于已經(jīng)存在的事實(shí)上的不平等，財(cái)政平等主義還要求政府采取矯正措施，通過(guò)財(cái)政手段反向調(diào)節(jié)，實(shí)現(xiàn)實(shí)質(zhì)平等。

中國(guó)財(cái)政法所追求的是一種與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)良性互動(dòng)的民主和法治狀態(tài)，平等主義既是經(jīng)濟(jì)體制的必然要求，也是政治民主的有力保障。從經(jīng)濟(jì)發(fā)展的規(guī)律看，商品是天生的平等派。如果讓強(qiáng)權(quán)、偏見和歧視充斥在財(cái)政法的立法、執(zhí)法和司法過(guò)程中，市場(chǎng)機(jī)制和價(jià)值規(guī)律必然失去生存的空間。從國(guó)家政權(quán)的性質(zhì)看，我國(guó)是人民民主國(guó)家，國(guó)家權(quán)力來(lái)源于人民，服務(wù)于人民。因此，人民對(duì)財(cái)政事務(wù)應(yīng)該有平等的參與權(quán)，財(cái)政法對(duì)人民的利益也應(yīng)該給予平等的保障。

不過(guò)，正如華生教授所言，我國(guó)財(cái)政法制領(lǐng)域面臨的最大問(wèn)題之一，就是財(cái)政資源歧視性的分配以及特權(quán)財(cái)政。[8]當(dāng)住房、教育、社保、醫(yī)療等都與戶口相連時(shí)，財(cái)政資源分配的不平等就已經(jīng)形成制度，成為一種合法化的存在，導(dǎo)致和惡化了城鄉(xiāng)差距、地域差距以及不同社會(huì)階層之間的差距。而由于財(cái)政信息不公開、財(cái)政權(quán)力缺乏監(jiān)督，憑借權(quán)力合法攫取財(cái)政資源的現(xiàn)象也是屢見不鮮。例如，政府公務(wù)人員可以分配社會(huì)保障房，機(jī)關(guān)食堂和幼兒園可以享受財(cái)政補(bǔ)貼，政府辦公大樓和小汽車的配置普遍超標(biāo)，公款招待和公費(fèi)考察開支巨大，從中受惠的都是享有權(quán)力的特殊階層。財(cái)政法本來(lái)旨在矯正市場(chǎng)分配所造成的不平等，而這種財(cái)政分配反而從整體上強(qiáng)化了這種不平等，這無(wú)疑是現(xiàn)階段我國(guó)財(cái)政法所面臨的最大挑戰(zhàn)。

除此之外，如何實(shí)現(xiàn)公有制對(duì)國(guó)有資本收益的預(yù)算限制也是平等原則需要格外關(guān)注的話題。國(guó)有資本收入如何收取和支配，從表面上看，這是國(guó)有資產(chǎn)法需要解決的問(wèn)題，但是，國(guó)有資本的存在與社會(huì)主義公有制息息相關(guān)，其收入和支出應(yīng)當(dāng)遵守憲法的限制。國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算獨(dú)立運(yùn)行和國(guó)有資本自肥的現(xiàn)象與憲法精神不符。國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算是中國(guó)特定財(cái)政背景下的特有產(chǎn)物，它始于2007年9月8日國(guó)務(wù)院《關(guān)于試行國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算的意見》(國(guó)發(fā)〔2007〕26號(hào))，2009年生效的《企業(yè)國(guó)有資產(chǎn)法》對(duì)此予以確認(rèn)?！蛾P(guān)于試行國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算的意見》要求，既要保持國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算的完整性和相對(duì)獨(dú)立性，又要保持與政府公共預(yù)算(指一般預(yù)算)的相互銜接。從技術(shù)層面而言，單獨(dú)編制國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算，本身已經(jīng)體現(xiàn)出其相對(duì)獨(dú)立性。而它和政府公共預(yù)算的相互銜接，主要是通過(guò)資金交流而體現(xiàn)出來(lái)的。

國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算的支出主要包括資本性支出、費(fèi)用性支出和其他支出。具體支出范圍依據(jù)國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)政策以及不同時(shí)期國(guó)有企業(yè)改革和發(fā)展的任務(wù)統(tǒng)籌安排確定，必要時(shí)，可部分用于社會(huì)保障等項(xiàng)支出。不難看出，這里所謂的“其他支出”，也是指與國(guó)有企業(yè)有關(guān)的支出。即便是用于社會(huì)保障支出，也是為了彌補(bǔ)國(guó)有企業(yè)的欠賬，而不是投入一般性的社會(huì)保障事業(yè)。因此，在支出方面，國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算與政府公共預(yù)算的聯(lián)系似乎被切斷。這不僅違背了國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算的指導(dǎo)原則，而且與《憲法》有關(guān)社會(huì)主義公有制的規(guī)定相沖突。一旦切斷國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算和公共預(yù)算的聯(lián)系，意味著國(guó)有資本收入永遠(yuǎn)只能投向國(guó)有經(jīng)濟(jì)，不能用于公共財(cái)政的用途。國(guó)務(wù)院要求國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算單獨(dú)編制，預(yù)算支出按照當(dāng)年預(yù)算收入規(guī)模安排，不列赤字。這更表明，即便國(guó)有資本收入異常豐厚，也都會(huì)全部用于國(guó)有經(jīng)濟(jì)支出，不會(huì)安排資金用于公共預(yù)算項(xiàng)目。

國(guó)有資本收入雖然來(lái)自于特定的國(guó)有經(jīng)濟(jì)，但是，將這種收入用于公共財(cái)政，并不違反社會(huì)主義的本質(zhì)特征。畢竟，這種開支如果符合公共性，它本身就是為了全體人民的利益而存在。一旦將國(guó)有資本預(yù)算孤立，不允許國(guó)有資本收入用于公共財(cái)政，這才是對(duì)社會(huì)主義公有制精神的違背，使得國(guó)有經(jīng)濟(jì)本身失去了意義。國(guó)有經(jīng)濟(jì)之所以符合社會(huì)主義，就在于其屬于全民所有。而全民所有之所以符合社會(huì)主義，就在于其消滅剝削，實(shí)行各盡所能、按勞分配的原則。只有通過(guò)一定的制度轉(zhuǎn)化，才能最終實(shí)現(xiàn)這一目的。而將國(guó)有資本收入用于公共財(cái)政，就是實(shí)現(xiàn)這一轉(zhuǎn)化的制度閥門。按照馬克思主義剩余價(jià)值理論，資本主義經(jīng)濟(jì)之所以存在剝削，就在于資本家沒有將工人勞動(dòng)所創(chuàng)造的價(jià)值全部分配給工人。工人所得到的只是其中的一部分，剩余部分被資本家占有。資本家只投入了資金，資本本身不創(chuàng)造價(jià)值。所以，當(dāng)資本家占有剩余價(jià)值時(shí)，這就意味著剝削。無(wú)論是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期還是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)時(shí)期，國(guó)有企業(yè)的工人都沒有得到他們所創(chuàng)造的價(jià)值的全部，剩余價(jià)值由代表國(guó)家的政府占有。如果政府是某一個(gè)人的政府，如果國(guó)家是某一個(gè)人的私產(chǎn)，這就是一種剝削。但是，假如政府通過(guò)一定的機(jī)制，將其獲得的剩余價(jià)值真正用于全民，這就不再是剝削了。正因?yàn)槿绱?，?guó)有資本收入應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入公共財(cái)政，由政府用于公共項(xiàng)目。這樣，才能真正體現(xiàn)國(guó)有經(jīng)濟(jì)的社會(huì)主義性質(zhì)。

將國(guó)有資本收入用于公共財(cái)政，可以增加全民的福利，減輕全民的財(cái)政負(fù)擔(dān)。畢竟，國(guó)有資本本身也是取之于民，而不是國(guó)家本身所固有的。將國(guó)有資本收入用之于民，應(yīng)該是國(guó)有經(jīng)濟(jì)的本來(lái)目的。形象地說(shuō)，全國(guó)人民都是國(guó)有企業(yè)的股東，因此，全國(guó)人民都應(yīng)該分享國(guó)有企業(yè)的紅利。財(cái)政向國(guó)有企業(yè)收取紅利，并不意味著全國(guó)人民就能實(shí)際享受。如果國(guó)有資本收入長(zhǎng)期在國(guó)有經(jīng)濟(jì)內(nèi)部循環(huán)，這筆資金的受益對(duì)象仍然是國(guó)有經(jīng)濟(jì)，而不是全體人民?？梢?，按照憲法的要求，從社會(huì)主義公有制的本質(zhì)出發(fā)，國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)收入不能“?？顚Ｓ谩?，而應(yīng)該“專款通用”。《企業(yè)國(guó)有資產(chǎn)法》在列明國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入后，并沒有限定開支范圍，只是規(guī)定量入為出，不列赤字，這其實(shí)就是“?？钔ㄓ谩钡捏w現(xiàn)。一旦失去了專款專用的特質(zhì)，國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算實(shí)際上就失去了存在的價(jià)值，應(yīng)該并入政府公共預(yù)算。

諸如此類的問(wèn)題無(wú)不考驗(yàn)財(cái)政法的公平分配，攸關(guān)平等原則在法治財(cái)政中的真切落實(shí)。冰凍三尺非一日之寒。要解決這些問(wèn)題，需要高度智慧和足夠耐心，大而言之，憲治、民主和法治都不可或缺；具體來(lái)講，是要重申財(cái)政平等主義，讓“中華人民共和國(guó)公民在法律面前一律平等”的原則真正落實(shí)到財(cái)政實(shí)踐，消除歧視性做法和特權(quán)規(guī)則，讓公共財(cái)政的陽(yáng)光照耀到共和國(guó)的每一個(gè)角落。大體而言，財(cái)政平等主義的要求可以從以下方面把握。[9]

(1)在政治程序方面，人民享有平等的參與權(quán)。人民參與的途徑是通過(guò)政治選舉組成代議制機(jī)構(gòu)，行使立法權(quán)、財(cái)政審查批準(zhǔn)權(quán)和財(cái)政監(jiān)督權(quán)。為此，公民的選舉權(quán)和被選舉權(quán)必須得到強(qiáng)有力的尊重，以保證人大代表真正代表人民的意志。

(2)在稅收課征方面，除了堅(jiān)持稅收法定原則，由納稅人及其代表自己決定課稅事宜外，主要應(yīng)當(dāng)根據(jù)納稅人稅負(fù)能力的大小設(shè)計(jì)稅制，使稅負(fù)能力相同的人繳納相同的稅收，稅負(fù)能力不同的人繳納不同的稅收。

(3)在費(fèi)用征收方面，平等主要體現(xiàn)在受益的關(guān)聯(lián)度上。例如，規(guī)費(fèi)體現(xiàn)出直接受益性，不能要求沒有享受公共服務(wù)的個(gè)體繳納，而建設(shè)基金則應(yīng)根據(jù)工程的受益面合理確定義務(wù)人。受益程度不同的人，繳費(fèi)的標(biāo)準(zhǔn)也應(yīng)該有所不同。

(4)在地區(qū)間財(cái)政關(guān)系方面，財(cái)政法應(yīng)該保證最低限度的財(cái)政均衡。例如，除了中央政府通過(guò)轉(zhuǎn)移支付增加財(cái)政困難地區(qū)的財(cái)政供給能力外，還可以設(shè)計(jì)一種地區(qū)間橫向財(cái)政均衡的模式，由富裕地區(qū)按照一定的標(biāo)準(zhǔn)向貧困地區(qū)進(jìn)行財(cái)政援助。

(5)在社會(huì)階層間的財(cái)政關(guān)系方面，應(yīng)該保障每一個(gè)群體同等的機(jī)會(huì)和待遇，不能出現(xiàn)制度性歧視。如我國(guó)目前的城鄉(xiāng)差距在很大程度上即與財(cái)政支出的不平衡有關(guān)，因此應(yīng)該通過(guò)一定的財(cái)政法律措施予以反向調(diào)節(jié)，以促進(jìn)城鄉(xiāng)的機(jī)會(huì)均等。

(6)在財(cái)政支出的標(biāo)準(zhǔn)方面，除了公務(wù)所需或無(wú)法逾越的客觀困難外，相同的情況應(yīng)當(dāng)相同處理，不能認(rèn)為人為原因?qū)е率荏w之間的差異過(guò)大。正因?yàn)槿绱?，在預(yù)算編制的過(guò)程中，部門之間行政管理費(fèi)用貧富不均的現(xiàn)象必須加以改變。

(7)在最低人權(quán)的保護(hù)方面，財(cái)政應(yīng)當(dāng)保障每一個(gè)公民的生存權(quán)、受教育權(quán)等基本人權(quán)，為社會(huì)弱者提供力所能及的幫助和救濟(jì)。例如，最低生活保障制度的實(shí)施范圍不僅限于城市，農(nóng)村同樣也應(yīng)該普遍推行。如果本級(jí)財(cái)政缺乏足夠的支付能力，上級(jí)財(cái)政應(yīng)當(dāng)通過(guò)轉(zhuǎn)移支付予以足額補(bǔ)充。

(8)在財(cái)政集中采購(gòu)方面，必須通過(guò)公開透明的標(biāo)準(zhǔn)和程序，保障適格供貨商中標(biāo)機(jī)會(huì)的平等。例如，供貨商的入選標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)事先明定，實(shí)施采購(gòu)時(shí)優(yōu)先考慮招投標(biāo)方式，設(shè)置采購(gòu)意義和救濟(jì)程序，等等。

(9)在財(cái)政行政程序方面，財(cái)政機(jī)關(guān)有義務(wù)平等對(duì)待每一個(gè)財(cái)政相對(duì)人，不能毫無(wú)理由地為部分相對(duì)人設(shè)定程序便利，而給其他人設(shè)置程序障礙。例如，在同等情況下，不能只對(duì)部分納稅人給予減免稅待遇，而拒絕其他人的申請(qǐng)。

(10)在財(cái)政司法程序方面，為保證財(cái)政部門與其相對(duì)人同等的陳述申辯機(jī)會(huì)，法律必須為財(cái)政部門設(shè)定較重的證明責(zé)任，以矯正行政程序中雙方法律地位的不平等。例如，財(cái)政相對(duì)人只須證明財(cái)政行政行為的發(fā)生，而財(cái)政部門則必須證明該行為的合法性。

我國(guó)目前正處在社會(huì)的轉(zhuǎn)型時(shí)期，舊的社會(huì)秩序和分配方式已經(jīng)被打破，而新的有效治理結(jié)構(gòu)并沒有建立起來(lái)，城鄉(xiāng)差距、地區(qū)差距、貧富差距越來(lái)越大，社會(huì)矛盾也表現(xiàn)得越來(lái)越復(fù)雜和尖銳。在這種社會(huì)背景下，憲法平等原則指導(dǎo)下的財(cái)政分配有助于從制度上縮小各種不合理的差距，增強(qiáng)人們對(duì)消除不平等現(xiàn)象的信心，將社會(huì)矛盾控制在可承受的范圍以內(nèi)，有助于營(yíng)造平等和諧的環(huán)境，鼓勵(lì)公平競(jìng)爭(zhēng)。

五、國(guó)家之本：社會(huì)主義財(cái)政政策的要求和走向

“中華人民共和國(guó)是工人階級(jí)領(lǐng)導(dǎo)的、以工農(nóng)聯(lián)盟為基礎(chǔ)的人民民主專政的社會(huì)主義國(guó)家。社會(huì)主義制度是中華人民共和國(guó)的根本制度。禁止任何組織或者個(gè)人破壞社會(huì)主義制度。”這是《憲法》第1條明確規(guī)定的內(nèi)容，對(duì)我國(guó)財(cái)政政策的走向有重要影響。

自從改革開放以來(lái)，發(fā)展經(jīng)濟(jì)成為國(guó)家第一要?jiǎng)?wù)，“不論白貓還是黑貓，能抓到老鼠就是好貓”。無(wú)論是資本主義還是社會(huì)主義，無(wú)論是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)還是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，只要有利于中國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，就可以容忍其在中國(guó)存在。在這種背景下，“不爭(zhēng)論”成為主調(diào)，“姓資”、“姓社”似乎成為純粹的意識(shí)形態(tài)問(wèn)題，在廟堂和坊間都被刻意回避。

改革開放30多年來(lái)，雖然國(guó)家經(jīng)濟(jì)整體發(fā)展，全體人民都從中得到利益，但是，收入分配不均的問(wèn)題越來(lái)越嚴(yán)重，地區(qū)差距、行業(yè)差距、城鄉(xiāng)差距越來(lái)越大。本應(yīng)該成為國(guó)家主人的工人和農(nóng)民，從經(jīng)濟(jì)發(fā)展中得到的利益反而最少。權(quán)貴官僚階層、知識(shí)精英和資本集團(tuán)控制了政治和經(jīng)濟(jì)資源。由于奉行“政府中心主義”的國(guó)家管理模式，政府實(shí)質(zhì)上主導(dǎo)了改革開放的進(jìn)程，在這一進(jìn)程中官僚與商人實(shí)現(xiàn)了某種程度的合謀。官僚掌握財(cái)政大權(quán)，通過(guò)大量的生產(chǎn)性支出刺激經(jīng)濟(jì)發(fā)展，攫取晉升資本。[注]生產(chǎn)性支出有利于支持企業(yè)產(chǎn)出的擴(kuò)大，消費(fèi)性支出一般是民生支出，它的增加有利于提高居民福利。政府資金是用于生產(chǎn)還是民生，取決于它對(duì)有配置資金權(quán)力的官員的相對(duì)效用水平，當(dāng)官員較看重GDP、稅收和就業(yè)時(shí)，顯然他會(huì)傾向?qū)①Y金用于生產(chǎn)(參見呂冰洋：《從市場(chǎng)扭曲看政府?dāng)U張：基于財(cái)政的視角》，載《中國(guó)社會(huì)科學(xué)》2014年第12期；尹恒、朱虹：《縣級(jí)財(cái)政生產(chǎn)性支出偏向研究》，載《中國(guó)社會(huì)科學(xué)》2011年第1期)。商人也樂見政府進(jìn)行大量的生產(chǎn)性投資，通過(guò)各種關(guān)系獲取建設(shè)項(xiàng)目從而攫取高額利潤(rùn)，進(jìn)而向官僚進(jìn)行利益輸送為其晉升提供財(cái)力支持。這種情況的出現(xiàn)，一方面源于制度缺陷，例如沒有實(shí)行政治民主，在選舉權(quán)上限制農(nóng)民[注]雖然我國(guó)于2010年對(duì)《選舉法》進(jìn)行了修改，廢除了“四分之一條款”，推行了城鄉(xiāng)公民選舉權(quán)的平等化，但卻并未真正解決農(nóng)民的選舉權(quán)問(wèn)題。詳細(xì)闡述可以參見姜峰：《對(duì)選舉法“四分之一條款”及其代表制理論的追問(wèn)——一個(gè)不同于平等論的視角》，載《中外法學(xué)》2007年第4期。，國(guó)有企業(yè)推行壟斷等；另一方面更與漠視《憲法》、忽視改革的社會(huì)主義性質(zhì)有關(guān)。

社會(huì)主義強(qiáng)調(diào)公平正義，重視對(duì)弱勢(shì)群體的保護(hù)，主張?jiān)黾由鐣?huì)福利，保護(hù)勞動(dòng)階層的合法權(quán)益，促進(jìn)財(cái)富分配的公正性，這些都是值得追求的“正能量”。必須指出的是，即便一些奉行資本主義的國(guó)家和地區(qū)的主要政黨也面臨著日益嚴(yán)重的社會(huì)問(wèn)題，也不得不調(diào)整策略，紛紛采取有利于促進(jìn)社會(huì)公平分配的政策以應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)衰退和貧富差距的擴(kuò)大。[10]我們?nèi)绻粓?jiān)持社會(huì)主義，無(wú)法讓大多數(shù)人從改革中受益，而且感受不到分配的公平，改革開放的成果就不可能穩(wěn)固。

作為第二次分配的重要手段，財(cái)政政策理應(yīng)在維護(hù)收入公平方面發(fā)揮重要作用，抑制高收入群體的收入增長(zhǎng)，擴(kuò)大低收入群體的利益總量。稅種的設(shè)置，稅率的高低，減免稅的安排，財(cái)政支出的方向、結(jié)構(gòu)等，都是有效的政策工具。但是，從總體上看，這些在中國(guó)基本上沒有發(fā)揮應(yīng)有的作用，以至于國(guó)家不得不考慮啟動(dòng)專門的“收入分配改革”。而收入分配改革方案長(zhǎng)期難以出臺(tái)，也證明貫徹社會(huì)主義財(cái)政政策何其之難。

長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)實(shí)行流轉(zhuǎn)稅為主體的稅收體系，從稅收規(guī)模上看，增值稅、消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅等流轉(zhuǎn)稅占稅收總收入的比重達(dá)到了70%[11]，這些稅收負(fù)擔(dān)最終都會(huì)轉(zhuǎn)化為價(jià)格，成為消費(fèi)者日常負(fù)擔(dān)的一部分。對(duì)低收入群體而言，流轉(zhuǎn)稅會(huì)占據(jù)其消費(fèi)支出的較大比例。而對(duì)高收入群體而言，由于日常消費(fèi)有限，相比其收入總規(guī)模，流轉(zhuǎn)稅可能只是九牛一毛。況且流轉(zhuǎn)稅種無(wú)法專門針對(duì)窮人減免，所有人只能負(fù)擔(dān)同樣的稅率。這種累退效果長(zhǎng)此以往，必然會(huì)使窮者越窮、富者越富。

雖然個(gè)人所得稅理應(yīng)調(diào)節(jié)收入差距，但由于制度設(shè)計(jì)和稅收征管的原因，目前實(shí)際上大部分負(fù)擔(dān)都課在工薪階層身上。工薪所得的最高邊際稅率達(dá)到45%，個(gè)體工商戶的最高邊際稅率為35%，而財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入、彩票中獎(jiǎng)等卻只有20%，二級(jí)市場(chǎng)上的股票轉(zhuǎn)讓所得甚至一直無(wú)須納稅。高收入的個(gè)人還可以通過(guò)公司避稅，或者采納其他的避稅計(jì)劃。最為嚴(yán)重的是，由于難以聯(lián)網(wǎng)采集納稅信息，稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)際上無(wú)法掌握高收入人群的財(cái)務(wù)狀況，讓個(gè)人所得稅法淪為一只沒有牙齒的老虎。

巨額房產(chǎn)無(wú)須繳納房產(chǎn)稅，贈(zèng)與財(cái)產(chǎn)無(wú)須繳納贈(zèng)與稅，繼承財(cái)產(chǎn)無(wú)須繳納繼承稅，這些重大利好讓中國(guó)成為富有者的樂園。在財(cái)政開支方面，雖然政府近年來(lái)強(qiáng)調(diào)民生財(cái)政，推行基本公共服務(wù)均等化的政策，但是地區(qū)差距、城鄉(xiāng)差距還是不斷擴(kuò)大，農(nóng)村義務(wù)教育投入不足、基本醫(yī)療服務(wù)嚴(yán)重短缺、公共交通設(shè)施參差不齊、社會(huì)保障水平低下等問(wèn)題廣泛存在，處于貧困線以下的人口雖然有所減少，但總體數(shù)額仍然十分驚人，與社會(huì)主義財(cái)政的要求明顯不符。

堅(jiān)持財(cái)政的社會(huì)主義原則，就是要讓財(cái)政更好地發(fā)揮調(diào)節(jié)收入差距的作用，更多地照顧弱勢(shì)群體的利益，讓這個(gè)社會(huì)更加公正，更加和諧。為了做到這一點(diǎn)，有必要提高所得稅、財(cái)產(chǎn)稅的比重，減輕工薪階層和低收入群體的稅收負(fù)擔(dān)，嚴(yán)厲打擊惡意避稅行為，并引入與分配公平密切相關(guān)的稅種。在財(cái)政支出方面，應(yīng)該加大轉(zhuǎn)移支付的力度，財(cái)政分配向邊緣地區(qū)、貧困地區(qū)、農(nóng)村地區(qū)傾斜，彌補(bǔ)基本公共服務(wù)的短缺。

六、結(jié)論

《憲法》為中國(guó)財(cái)政法指明了方向，甚至提出了具體的指導(dǎo)。以上內(nèi)容只是一個(gè)簡(jiǎn)單的列舉。此外，《憲法》第3條關(guān)于國(guó)家機(jī)構(gòu)實(shí)行民主集中制，第4條關(guān)于各民族一律平等，第5條關(guān)于建設(shè)社會(huì)主義法治國(guó)家，第13條關(guān)于保護(hù)私有財(cái)產(chǎn)，第15條關(guān)于實(shí)行社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，第33條關(guān)于國(guó)家尊重和保護(hù)人權(quán)，等等，都為法治財(cái)政提出了具體要求。雖然現(xiàn)行《憲法》在內(nèi)容上存在不足，甚至包括制度性障礙，但是憲法的意義在于實(shí)施。在行憲過(guò)程中完善憲法，這本身就是憲法生命力的體現(xiàn)。由于憲法規(guī)則的抽象性和高度概括性，其精髓需要通過(guò)解釋逐漸展現(xiàn)，并賦予其時(shí)代內(nèi)涵。解釋的空間用盡后，如果還不能解決問(wèn)題，還可以啟動(dòng)修憲程序?！?0世紀(jì)50年代以來(lái)，憲法史上發(fā)生重大變化，即憲法價(jià)值的重心和基點(diǎn)從傳統(tǒng)的人權(quán)和政治領(lǐng)域轉(zhuǎn)變到經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域，開始由政治立憲向經(jīng)濟(jì)立憲轉(zhuǎn)化。”[12]財(cái)政立憲主義橫貫政治立憲與經(jīng)濟(jì)立憲，凝聚了政治立憲與經(jīng)濟(jì)立憲的雙重憲法價(jià)值，之于法治財(cái)政建設(shè)，價(jià)值不可低估。十八屆三中全會(huì)決議將“財(cái)政”置于“國(guó)家治理的基礎(chǔ)和重要支柱”高度，但如果沒有法治的保障，財(cái)政就不可能真正發(fā)揮基礎(chǔ)性和支柱性作用。為此，我們提倡財(cái)政立憲主義，并不是期望在短期內(nèi)大規(guī)模修憲，更不是試圖拋開現(xiàn)行憲法另起爐灶，只是希望憲法的原則和精神能夠得到真切貫徹。一言以蔽之，只要認(rèn)真落實(shí)憲法的原則和精神，中國(guó)的財(cái)政法治就有希望實(shí)現(xiàn)。