（河北經(jīng)貿(mào)大學(xué) 050000）

郵政企業(yè)實施作業(yè)成本管理研究

謝志琴（河北經(jīng)貿(mào)大學(xué) 050000）

郵政企業(yè)是一個典型的勞動密集型企業(yè)，其生產(chǎn)經(jīng)營特點表現(xiàn)為專業(yè)產(chǎn)品種類繁多，生產(chǎn)過程全程全網(wǎng)聯(lián)合作業(yè)?，F(xiàn)在，傳統(tǒng)的成本管理模式已越來越難以適應(yīng)企業(yè)發(fā)展的需求。而作業(yè)成本法正適用于共同費用所占比重大、產(chǎn)品種類多樣繁復(fù)、生產(chǎn)流程復(fù)雜的企業(yè)。本文從理論上對作業(yè)成本法的基本原理以及郵政企業(yè)實施作業(yè)成本管理的意義和設(shè)計思路進行了深入分析。

作業(yè)資源郵政企業(yè)作業(yè)成本管理

一、郵政企業(yè)現(xiàn)有成本管理體系中存在的問題

郵政企業(yè)屬于勞動密集型服務(wù)行業(yè)，產(chǎn)品種類繁多，各項專業(yè)產(chǎn)品都是通過共享綜合服務(wù)平臺完成的。甚至大部分專業(yè)服務(wù)都需要經(jīng)過不同地區(qū)、不同省市的郵政局所共同完成，屬于典型的全程全網(wǎng)聯(lián)合作業(yè)。正是由于其生產(chǎn)經(jīng)營上的特點決定了其成本核算的復(fù)雜性和多樣性。郵政企業(yè)的成本費用項目主要包括人工成本、低值易耗品攤銷、修理費、業(yè)務(wù)費、運輸費、折舊費等。目前，郵政在成本管理上存在的問題主要有以下幾方面。

（一）各專業(yè)產(chǎn)品成本信息準(zhǔn)確性相對較差

目前，郵政企業(yè)正在全面實施責(zé)任中心損益核算，能夠提供各專業(yè)的成本信息及損益核算結(jié)果。但是，由于在分配各責(zé)任中心的共同性費用上還具有一定的主觀判斷性，不能客觀準(zhǔn)確地計算各專業(yè)成本。

（二）內(nèi)部結(jié)算價格的制定缺乏客觀依據(jù)

郵政企業(yè)目前的責(zé)任中心核算還只是停留在省內(nèi)各專業(yè)之間的結(jié)算，以及干線運費和航空運費與各專業(yè)之間的結(jié)算。由于缺乏客觀的成本依據(jù)，現(xiàn)在還無法實現(xiàn)省際結(jié)算。而且，目前省內(nèi)所做的各專業(yè)的損益結(jié)算由于內(nèi)部結(jié)算價格具有一定的主觀判斷性，所以結(jié)算結(jié)果不夠準(zhǔn)確。

（三）無法滿足定價決策的需求

郵政目前的成本核算體系，只能完成各專業(yè)成本的核算，還無法提供各專業(yè)內(nèi)所有產(chǎn)品的成本信息，使得依據(jù)成本定價的決策方法一直無法實施?，F(xiàn)行價格是否合理，還有多大的降價空間或還需要提升多少才能彌補虧損，我們都一無所知，因為在現(xiàn)有的成本核算系統(tǒng)下無法提供相關(guān)信息。

（四）現(xiàn)有成本核算方法造成客戶相關(guān)成本信息扭曲

由于郵政企業(yè)是為用戶提供信息傳遞服務(wù)的，所以要想提高業(yè)務(wù)量水平，企業(yè)需要采取各種措施吸引或留住客戶。企業(yè)在不同客戶身上所花費的成本費用是不同的。有些客戶雖然業(yè)務(wù)量較大但要求也較多，而且經(jīng)常還會投訴，因此企業(yè)需要為其提供較多的附加服務(wù)，以滿足他們的要求。有些客戶業(yè)務(wù)量大而且穩(wěn)定，對服務(wù)要求也不高，這些客戶是企業(yè)應(yīng)重點發(fā)展的對象。企業(yè)在對小客戶應(yīng)服務(wù)上的投入大但效益差，也是企業(yè)應(yīng)重點管理的對象。但現(xiàn)有成本核算體系在進行成本分配時由于無法按成本動因進行成本歸集，使得計算出來的成本無法反映實際耗用，在管理上不具有參考價值。

隨著自動化程度的不斷提高，郵政企業(yè)產(chǎn)品成本中的間接性費用和運輸費用所占的比重越來越高。面對業(yè)務(wù)產(chǎn)品種類繁多，作業(yè)流程復(fù)雜，產(chǎn)品要求多樣化的特點，現(xiàn)有的成本核算方法已經(jīng)無法滿足成本管理的需求，作業(yè)成本法正適用于共同費用所占比重大、而產(chǎn)品種類多樣數(shù)雜、生產(chǎn)流程復(fù)雜的企業(yè)。

二、作業(yè)成本法的基本原理

作業(yè)成本法是對間接費用和輔助成本合理分配的一種成本核算方法。作業(yè)成本法認為資源被消耗的直接原因是作業(yè)的執(zhí)行，而作業(yè)又被最終產(chǎn)品、服務(wù)、客戶所消耗。因此，作業(yè)是資源和最終產(chǎn)品之間的橋梁。作業(yè)成本法以作業(yè)為中介，將資源消耗和最終產(chǎn)品聯(lián)系起來。作業(yè)是產(chǎn)品生產(chǎn)過程中的組成部分，資源消耗與最終產(chǎn)品之間不僅僅與產(chǎn)品數(shù)量有關(guān)系，很多資源的消耗還與最終產(chǎn)品的種類以及最終產(chǎn)品、服務(wù)、客戶的特殊需求有關(guān)。在作業(yè)成本體系中，首先將生產(chǎn)經(jīng)營過程中消耗的資源費用按照資源動因歸集到相應(yīng)的作業(yè)當(dāng)中。這里的資源動因一定是能夠用來衡量資源消耗量的合理依據(jù)。然后，再將各項作業(yè)成本按照作業(yè)動因歸集分配到消耗各項作業(yè)的最終產(chǎn)品中。這種分配過程將資源的耗費與產(chǎn)品種類和生產(chǎn)的復(fù)雜程度之間的關(guān)系很好地反映出來，使得不管是基本作業(yè)還是輔助作業(yè)，其資源耗費都可以通過合理的作業(yè)動因直接分配到相關(guān)產(chǎn)品中去，使得計算出來的產(chǎn)品成本更加準(zhǔn)確。

三、郵政企業(yè)實施作業(yè)成本管理的設(shè)計思路

目前，郵政通信部門所經(jīng)營的專業(yè)服務(wù)主要有函件、包件、機要通信、報刊、電子商務(wù)、集郵票品、代辦業(yè)務(wù)、分銷等。根據(jù)現(xiàn)有管理體制，企業(yè)所有實體部門分為專業(yè)實體部門和綜合平臺實體部門。專業(yè)實體部門負責(zé)完成各專業(yè)產(chǎn)品的業(yè)務(wù)，綜合實體部門承擔(dān)多項專業(yè)產(chǎn)品的服務(wù)。在郵政企業(yè)實施作業(yè)成本法，應(yīng)從以下步驟入手。

（一）分析確定各項作業(yè)，建立作業(yè)中心

郵政企業(yè)實施作業(yè)成本管理主要針對綜合平臺實體部門，因為綜合平臺實體部門承擔(dān)綜合的生產(chǎn)和管理職能，為所有業(yè)務(wù)提供服務(wù)和支撐，所以需將綜合平臺實體部門各項資源費用合理地分配計入各項作業(yè)，然后再按作業(yè)動因分配計入各專業(yè)產(chǎn)品，實現(xiàn)業(yè)務(wù)成本的準(zhǔn)確核算，以及為各綜合平臺實體部門之間的內(nèi)部結(jié)算價格的制定提供可靠的成本依據(jù)。因此，郵政企業(yè)可按現(xiàn)有各級綜合平臺設(shè)置作業(yè)中心，在各作業(yè)中心的業(yè)務(wù)流程的基礎(chǔ)上劃分作業(yè)。

由于郵政業(yè)務(wù)具有全程全網(wǎng)聯(lián)合作業(yè)的特點，業(yè)務(wù)流程較為復(fù)雜，所以在確定作業(yè)時可以先確認總流程，再進一步細分為子流程，最后再對子業(yè)務(wù)流程進行詳細分解，在每一個子流程中主要任務(wù)的基礎(chǔ)上，合并任務(wù)確認作業(yè)項目。在作業(yè)確認時，注意不要分得過細，當(dāng)然也不要太粗。因為過于細分在成本準(zhǔn)確性上已起不到什么作用，反而還會造成分析紊亂。相反，分的過粗則難以滿足中層管理者分析控制作業(yè)成本的需求。一般一項作業(yè)可包括6-12個具體動作。

（二）歸集匯總各作業(yè)中心資源項目，并將資源合理分配給各項作業(yè)

建立作業(yè)中心后，首先按作業(yè)中心歸集資源費用，再將各項資源項目按照資源動因分配到作業(yè)里，形成作業(yè)成本，將各項作業(yè)成本匯總就形成了作業(yè)成本庫。郵政企業(yè)屬于服務(wù)行業(yè)，涉及的資源項目主要包括人工成本、營銷活動費用、折舊費、修理費、租賃費、水電取暖費、物業(yè)管理費、業(yè)務(wù)材料用品、運輸費等。目前，郵政核算體系對企業(yè)發(fā)生的成本費用主要按照責(zé)任中心進行歸集，對于責(zé)任中心直接發(fā)生的能夠明確受益專業(yè)和重點產(chǎn)品的成本，同步標(biāo)識其專業(yè)和產(chǎn)品屬性，屬于多維度反映成本。因此，各作業(yè)中心的資源費用在現(xiàn)有的財務(wù)賬戶體系中很容易找到，從而能將各作業(yè)中心的資源費用按照確定的資源動因分配到各項作業(yè)。資源動因是資源被消耗的直接原因，也是分配資源費用的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)。確定資源動因的方法有很多種，主要包括經(jīng)驗法、測量法和回歸法，其中較長使用的方法是經(jīng)驗法。

在整個作業(yè)成本管理體系中，除了要正確分配各項作業(yè)的資源耗費外，還要對資源消耗進行價值分析，提高資源的使用效率。

（三）確定成本動因，計算成本動因率，計算產(chǎn)品成本

成本動因是驅(qū)動作業(yè)成本發(fā)生的直接因素，與作業(yè)成本的發(fā)生有著密切的關(guān)系，也是作業(yè)成本分配計入產(chǎn)品的依據(jù)。成本動因選擇是否合適將直接影響作業(yè)成本計算的準(zhǔn)確性。因此，在選擇成本動因時應(yīng)注意其相關(guān)性，郵政企業(yè)各作業(yè)中心的作業(yè)服務(wù)于多種產(chǎn)品，受產(chǎn)品多樣性和操作流程復(fù)雜性的影響。郵政企業(yè)的作業(yè)數(shù)和作業(yè)成本動因相對較多，在同質(zhì)作業(yè)合并的基礎(chǔ)上，一項作業(yè)將對應(yīng)一個成本動因。另外，在確定成本動因時，還應(yīng)注意其易得性和導(dǎo)向性，應(yīng)盡量避免重新搜集成本動因數(shù)量。同時，確定的成本動因應(yīng)能使相關(guān)責(zé)任人找到降低責(zé)任成本的渠道。確定成本動因后，用歸集到某項作業(yè)身上的資源成本費用除以作業(yè)成本動因得到成本動因率，用成本動因率乘以某產(chǎn)品消耗該項作業(yè)數(shù)量，就能將作業(yè)成本分配到各產(chǎn)品身上。

（四）持續(xù)改進業(yè)務(wù)流程及資源利用率加強郵政企業(yè)成本控制

作業(yè)成本核算方法進行成本核算時，假定各項資源都被有效利用，各項作業(yè)都用于產(chǎn)品生產(chǎn)的合理消耗。但實際生產(chǎn)經(jīng)營過程中，有些資源過剩利用效率低，相關(guān)的消耗沒能產(chǎn)生相應(yīng)的價值。同樣，有些作業(yè)的執(zhí)行在整個產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營過程中不是必須的，可以通過改變操作流程或重新規(guī)劃生產(chǎn)場地免去該項作業(yè)的發(fā)生。因此，作業(yè)成本系統(tǒng)的核心是作業(yè)成本的持續(xù)管理，通過成本動因價值分析，持續(xù)改進企業(yè)作業(yè)流程，努力提高資源利用率，最終達到降低成本費用，提高企業(yè)經(jīng)濟效益的目標(biāo)。

目前，郵政企業(yè)實施作業(yè)成本法正處在起步階段，在建立作業(yè)成本管理體系的過程中，需在分析各項業(yè)務(wù)流程時注意分析哪些業(yè)務(wù)流程可以進一步優(yōu)化，哪些資源消耗可以進一步降低，從而為作業(yè)成本核算進入良性循環(huán)做準(zhǔn)備。隨著作業(yè)成本管理系統(tǒng)的逐步實施，郵政企業(yè)可以通過成本動因的價值分析，持續(xù)加強成本管理，從而不斷提高企業(yè)的經(jīng)濟效益。

（責(zé)編 張翼翔）