（新鄉(xiāng)學院商學院 河南新鄉(xiāng)453000）

耐火材料行業(yè)存貨主要包括原材料、在產品、產成品及商品、周轉材料。該行業(yè)主要研制并生產定型、不定型耐火材料，同時銷售功能耐火材料和相關配套設施，生產主要用于鋼鐵行業(yè)、有色金屬行業(yè)及電力行業(yè)等產品。

一、耐火材料行業(yè)存貨審計的現(xiàn)狀分析

（一）隨意改變存貨的計價方法

耐火材料行業(yè)采用實際成本法對存貨進行核算，有些企業(yè)為了調節(jié)產品成本，在會計期間隨意變更材料計價方法，導致存貨的賬面數(shù)不能反映存貨的真實情況。此外，有些企業(yè)將已經使用的存貨通過其他應收款或預付賬款科目來核算，少計成本費用，虛增利潤，從而造成存貨賬面數(shù)大于實際數(shù)的現(xiàn)象，形成虛假存貨。同時，耐火材料行業(yè)的公司對存貨跌價準備的計提不正確，存在濫提、少提或不提存貨跌價準備的現(xiàn)象。

（二）存貨管理松弛，責任劃分不明確

耐火材料行業(yè)在存貨的采購、銷售、保管等環(huán)節(jié)出現(xiàn)了存貨進出庫不及時入賬的現(xiàn)象以及存貨盤盈、盤虧不作賬務處理等違規(guī)行為，造成實際數(shù)量與賬面數(shù)量不一致等問題。該行業(yè)如果遇到銷售不暢、存貨積壓嚴重的情況，還會出現(xiàn)多種存貨混合在同一倉庫，造成存貨品種串戶的問題，在一定程度上加大了審計盤點的難度，甚至出現(xiàn)存貨寄存在外借倉庫不能盤點的問題。此外，有些公司存貨內部審計沒有形成周期性，資產負債表日不進行存貨盤點，甚至不執(zhí)行領導離任時的內部審計，內部責任劃分不明確，出現(xiàn)問題難以找到相關責任人。

（三）審計人員對存貨的審計不到位

存貨監(jiān)盤要行之有效必須有企業(yè)各部門人員的配合，而部分公司在存貨審計過程中不積極配合，嚴重阻礙了存貨審計工作的正常進行。企業(yè)對存貨進行舞弊，存在盤點故意增加或者減少存貨等行為，審計人員對企業(yè)存貨的盤點不能反映存貨的真實數(shù)量。同時，審計人員沒有對與存貨相關的項目如預收賬款、其他應收款及材料采購等進行審計。存貨審計人員在對存貨計價測試的正確性、收入確認依據(jù)的準確性、物流與財務核對的準確性幾個方面難以到位。

二、耐火材料行業(yè)存貨審計質量不高的原因

（一）存貨及其管理存在的問題

首先，耐火材料行業(yè)的主營業(yè)務是耐火材料制品，這些存貨具有流動性大、周轉快、存在形式變化大等特點，會影響與存貨相關的項目核算的真實性和正確性。其次，耐火材料行業(yè)的存貨品種繁多，不同種類的存貨計量單位不同，存貨盤點和監(jiān)盤的難度比較大。抽查盤點像是走過場而沒有實際意義，但是進行全面盤點又會耗費大量的人力、物力、財力和時間，盤點成本過高。再者，耐火材料行業(yè)存貨形式分為原材料、在途物資、委托代銷存貨、半成品、產成品以及委托加工等。這些存貨按品種的不同形式存放在不同的地方，隨著企業(yè)經營過程中對存貨的使用，存貨的數(shù)量也在發(fā)生變化。因此，審計人員必須在同一時間對存放在不同地方的同一種存貨進行監(jiān)盤，這樣會增加存貨審計的成本。加上有些部門不積極配合，甚至串通起來故意隱藏存貨數(shù)量，在存貨審計中就難以獲得充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。最后，耐火材料行業(yè)的內部存貨控制環(huán)節(jié)比較薄弱，人員設置沒有遵照職責分離以及相互牽制的原則，容易發(fā)生人員串通作弊的現(xiàn)象。

（二）審計及審計人員存在的問題

首先，審計人員對被審計單位業(yè)務不熟悉，沒有深入工作現(xiàn)場了解產品的生產流程，而是停留在抽查測試原始憑證和記賬憑證的層面，導致審計人員很難發(fā)現(xiàn)實質性問題。另外，審計人員沒有重新計算相關比率的正確性，只是通過對賬面數(shù)字計算來判斷是否有誤，在審計工作中不夠嚴謹，沒有保持職業(yè)懷疑態(tài)度，不能準確地發(fā)現(xiàn)差錯的存在。其次，審計人員在實施存貨審計監(jiān)盤前會預先告知監(jiān)盤存貨的地點，這樣被審計單位就有機會提前準備，對將要被審計的存貨進行不當調整。另外，有些審計人員經驗不足，讓被審計單位的員工記錄存貨的抽點項目，容易出現(xiàn)抽點項目記錄造假的現(xiàn)象，直接導致存貨監(jiān)盤程序失效。最后，審計人員缺乏耐火材料行業(yè)存貨方面的知識，審計期末存貨計價時，審計人員很難對存貨應計提的跌價準備做出恰當?shù)呐袛唷?/p>

三、提高耐火材料行業(yè)存貨審計質量的對策

（一）重視存貨監(jiān)盤

審計人員在存貨審計過程中，應當嚴格按照審計準則的要求對存貨實施監(jiān)盤，以獲取有關期末存貨數(shù)量和質量的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。存貨監(jiān)盤過程中，必須由對被審計單位存貨情況熟悉的注冊會計師帶隊。存貨審計的風險越大，要求審計人員的經驗越高。對存貨抽查項目的重點應放在價值比較高的存貨上，并且抽查的數(shù)量不低于存貨總量的10%。對發(fā)現(xiàn)的重大或異常的存貨盤點差異，或者被審計單位盤點人員格外關注的事項，審計人員要保持職業(yè)謹慎態(tài)度。對于抽查結果錯誤率過高的情況要調整審計程序，實施進一步的審計程序。

（二）采用分析性復核法把握存貨審計的重點

存貨項目包括的品種很多，審計人員的審計工作量很大，因此在對存貨進行實質性測試時要采用重要性及成本效益原則，審計人員可以采用分析性復核法來把握存貨審計的重點。首先，采用比較分析法，將前后各期及本年度各個月份存貨余額及其構成情況進行比較，以評價期末存貨余額及其構成的總體公正性；將存貨跌價準備與本年度存貨減值損失的金額進行比較，判定是否計提了足額的存貨跌價準備等。其次，采用比率法，存貨周轉率的波動可能意味著被審計單位有意或無意地減少存貨的儲備。毛利率的波動能夠反映被審計單位的銷售價格、產品總體結構、單位產品成本、固定制造費用等方面發(fā)生的變動。

（三）重視與存貨對應會計科目的異常情況

存貨貫穿于企業(yè)的整個生產過程之中，與其相對應的會計科目有很多。企業(yè)通常會通過其他應收款、在途物資、預付賬款等科目進行掛賬，以達到虛增利潤的目的。對于這種情況，審計人員應根據(jù)企業(yè)的生產經營性質、產品的種類、消耗原材料的品種、原材料耗用周期及頻率、產品的生產周期及時效性和掛賬的原因等方面來重點檢查存貨。如果涉及存貨的往來款項，審計人員應該對其賬齡等進行重點的綜合性分析，以確定其是否存在異常。

（四）關注被審計單位內部控制制度

審計人員對耐火材料行業(yè)的存貨進行審計必須熟悉工藝流程，畫出每一重要工序的業(yè)務流程圖，只有對每道工序進行內控分析，才能正確地對存貨進行計價。存貨內控制度貫串于各個環(huán)節(jié)，事先設計出一套崗位職責分離、相互牽制、領導稽核、互相驗證的內部監(jiān)控制度。審計人員通過對存貨內控制度的評價與分析，一方面可以了解企業(yè)存貨內控制度是否健全有效，另一方面也能確定存貨審計的重點。

（五）提高審計人員的專業(yè)技能和素質

首先，會計師事務所在選派項目組成員時，應當派遣經驗豐富和專業(yè)水平高的人員，以保證審計工作圓滿完成。同時，要實行分級復核制度，先由項目經理對審計人員的審計結果進行復核并簽字，再由項目合伙人對審計工作底稿進行二級審核。最后，在對外出具審計報告前，由項目質量控制復核小組對重大決策和判斷事項進行最終審核。其次，會計師事務所應該對員工進行定期培訓，以提高員工專業(yè)水平，確保審計人員在審計準則的規(guī)定下執(zhí)行審計工作。會計師事務所應當塑造良好的企業(yè)文化，鼓勵員工不斷學習，提高員工專業(yè)技能和素質。