冷兆華(中國(guó)城鄉(xiāng)建設(shè)發(fā)展有限公司，北京 100191)

現(xiàn)代會(huì)計(jì)已逐步形成財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)兩個(gè)子系統(tǒng)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)具有反映和監(jiān)督兩項(xiàng)基本職能，而新派生出來的管理會(huì)計(jì)則是對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)職能的延伸與擴(kuò)展，把傳統(tǒng)職能擴(kuò)大到三個(gè)方面，即規(guī)劃、控制和評(píng)價(jià)。管理會(huì)計(jì)不僅是現(xiàn)代管理科學(xué)滲透到會(huì)計(jì)領(lǐng)域所取得的成果，也是會(huì)計(jì)學(xué)科發(fā)展的必然趨勢(shì)。它旨在通過控制企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)來提升企業(yè)的價(jià)值創(chuàng)造能力和價(jià)值管理能力。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)具有項(xiàng)目建設(shè)周期長(zhǎng)、投資數(shù)額大、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)大、業(yè)務(wù)復(fù)雜、協(xié)調(diào)面廣、計(jì)劃性強(qiáng)等特點(diǎn)，這就要求企業(yè)管理者審慎做出決策、合理配置資源，實(shí)行精細(xì)化管理;我國(guó)的房地產(chǎn)行業(yè)歷經(jīng)三十余年的發(fā)展，已逐步形成標(biāo)準(zhǔn)的成本管理體系?；谏鲜鰞蓚€(gè)條件，管理會(huì)計(jì)在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中得到廣泛應(yīng)用，并通過“全面預(yù)算管理”在項(xiàng)目管理和企業(yè)戰(zhàn)略兩個(gè)層面發(fā)揮著重要作用。

一、項(xiàng)目管理層面

預(yù)算管理就是事前規(guī)劃、事中控制、事后評(píng)價(jià)。規(guī)劃離不開“算賬”。算賬就是通過數(shù)字看結(jié)果，為決策提供支持。房地產(chǎn)開發(fā)全過程都離不開算賬，從獲取土地、方案設(shè)計(jì)、工程施工、開盤銷售、竣工驗(yàn)收到交付使用，企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者心里都要有本“賬”。

(一)啟動(dòng)前規(guī)劃

預(yù)算管理在項(xiàng)目啟動(dòng)前發(fā)揮決策支持作用。房地產(chǎn)項(xiàng)目在啟動(dòng)之前通常需要經(jīng)歷項(xiàng)目可研分析和經(jīng)營(yíng)定位兩個(gè)階段，先后審議通過項(xiàng)目可行性研究報(bào)告和經(jīng)營(yíng)定位報(bào)告?？尚行匝芯繄?bào)告決定項(xiàng)目是否上馬，經(jīng)營(yíng)定位報(bào)告明確產(chǎn)品設(shè)計(jì)方案。經(jīng)營(yíng)定位階段十分關(guān)鍵，不僅是對(duì)項(xiàng)目可行性研究的深化，更是創(chuàng)造產(chǎn)品價(jià)值的關(guān)鍵時(shí)期。在此期間，企業(yè)規(guī)劃設(shè)計(jì)部門需要結(jié)合銷售部門意見出具多個(gè)產(chǎn)品設(shè)計(jì)方案，企業(yè)管理者根據(jù)每個(gè)方案的經(jīng)濟(jì)效益測(cè)算值(項(xiàng)目全周期測(cè)算結(jié)果)進(jìn)行比較甄選，確定最優(yōu)方案。房地產(chǎn)行業(yè)利潤(rùn)水平較高，其附加值主要源于三個(gè)方面:一是項(xiàng)目地段、二是產(chǎn)品設(shè)計(jì)、三是物業(yè)服務(wù)。產(chǎn)品設(shè)計(jì)體現(xiàn)了企業(yè)對(duì)市場(chǎng)的判斷和專業(yè)開發(fā)能力，直接影響到產(chǎn)品的銷售前景、成本高低和盈利水平。經(jīng)營(yíng)定位報(bào)告經(jīng)審議通過后，原則上方案不再做大的調(diào)整。優(yōu)秀的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一般擁有較強(qiáng)的產(chǎn)品設(shè)計(jì)研發(fā)能力，具備成熟豐富的產(chǎn)品線，因此在產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)定位階段，能夠較快明確設(shè)計(jì)方案，并且較好地執(zhí)行經(jīng)營(yíng)定位報(bào)告。

(二)過程中控制

預(yù)算管理在開發(fā)過程中發(fā)揮約束監(jiān)督作用。項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)定位確定之后就進(jìn)入啟動(dòng)階段，需要將經(jīng)營(yíng)定位報(bào)告中的項(xiàng)目全周期測(cè)算按年分解，編制年度預(yù)算報(bào)表，即資產(chǎn)負(fù)債預(yù)算表、利潤(rùn)預(yù)算表、現(xiàn)金流量預(yù)算表，并且與年度開發(fā)計(jì)劃相匹配。企業(yè)的現(xiàn)金流量如同人體之血液，需要保持正常循環(huán)。因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)多數(shù)通過年度資金預(yù)算來確定融資規(guī)模，控制成本費(fèi)用，實(shí)現(xiàn)年度指標(biāo)，并在年度預(yù)算的基礎(chǔ)上，細(xì)分至季度、月度進(jìn)行收支控制。預(yù)算執(zhí)行強(qiáng)調(diào)剛性，在經(jīng)企業(yè)權(quán)力機(jī)關(guān)審批后，資金預(yù)算輕易不能調(diào)整。預(yù)算執(zhí)行率可以強(qiáng)調(diào)，但不應(yīng)刻意追求，可以通過設(shè)置審批流程障礙，降低預(yù)算外支出概率。

項(xiàng)目在完成施工圖設(shè)計(jì)之后，目標(biāo)成本控制體系將更加細(xì)化。此時(shí)，項(xiàng)目全周期、年度、季度、月度預(yù)算也隨之細(xì)化完善，但均應(yīng)在經(jīng)營(yíng)定位報(bào)告的框架之內(nèi)。預(yù)算指標(biāo)細(xì)化分解之后，通過每個(gè)月的運(yùn)營(yíng)考評(píng)會(huì)，總結(jié)分析上月的預(yù)算執(zhí)行情況，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題、尋找差異、進(jìn)行糾偏和風(fēng)險(xiǎn)提示，除了保證項(xiàng)目按既定方案開發(fā)建設(shè)，還能達(dá)到提高資金利用率、增收減支的目的。

(三)階段性評(píng)價(jià)

預(yù)算管理可以定期定量地發(fā)揮總結(jié)評(píng)價(jià)作用。總結(jié)評(píng)價(jià)與考核激勵(lì)相結(jié)合，形成項(xiàng)目管理的閉環(huán)。階段性評(píng)價(jià)發(fā)生在月度運(yùn)營(yíng)考評(píng)會(huì)上、年中和年末考核時(shí)、開發(fā)周期結(jié)束后。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)具有項(xiàng)目開發(fā)計(jì)劃性強(qiáng)的特點(diǎn)，因此，財(cái)務(wù)預(yù)算執(zhí)行與開發(fā)計(jì)劃執(zhí)行緊密結(jié)合。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通過月度運(yùn)營(yíng)考評(píng)會(huì)對(duì)上月的工程進(jìn)度、銷售情況、預(yù)算執(zhí)行、成本動(dòng)態(tài)、風(fēng)險(xiǎn)控制進(jìn)行點(diǎn)評(píng)，提出指導(dǎo)性意見，提供服務(wù)支持。在年中考核與年末考核時(shí)，通過與年初經(jīng)營(yíng)責(zé)任指標(biāo)比較，尋找工作差距，制定獎(jiǎng)懲措施，明確努力方向。項(xiàng)目開發(fā)建設(shè)通常采取分期滾動(dòng)開發(fā)，在每期結(jié)案后，通過與期初目標(biāo)比較，可以總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，判斷整體盈利狀況，為后續(xù)開發(fā)建設(shè)提供參考。

二、企業(yè)戰(zhàn)略層面

企業(yè)不僅要制定短期的發(fā)展目標(biāo)，也要制定中長(zhǎng)期的戰(zhàn)略目標(biāo)。所謂戰(zhàn)略，是指重大的、全局性、長(zhǎng)遠(yuǎn)性的謀劃。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)通常包括銷售額、銷售面積、行業(yè)排名、總資產(chǎn)規(guī)模等各種指標(biāo)。全面預(yù)算管理在企業(yè)戰(zhàn)略制定、戰(zhàn)略實(shí)施和戰(zhàn)略評(píng)價(jià)三個(gè)階段均發(fā)揮重要作用。

(一)戰(zhàn)略制定階段

企業(yè)制定戰(zhàn)略目標(biāo)是項(xiàng)系統(tǒng)工程，要著眼未來、立足現(xiàn)實(shí)。因此企業(yè)首先要在對(duì)已有資源進(jìn)行盤整的基礎(chǔ)上，提出戰(zhàn)略目標(biāo)和實(shí)現(xiàn)路徑。對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言，項(xiàng)目就是利潤(rùn)點(diǎn)。它首先要對(duì)在手項(xiàng)目進(jìn)行梳理和測(cè)算，評(píng)價(jià)各個(gè)項(xiàng)目的利潤(rùn)貢獻(xiàn)度，然后分別設(shè)定激進(jìn)、正常、保守三個(gè)中長(zhǎng)期發(fā)展目標(biāo)，并據(jù)此制定三種方案，系統(tǒng)考慮需要獲取的項(xiàng)目類型、區(qū)域位置、開發(fā)速度、銷售方案等等。通過論證方案的可行性，最終設(shè)定企業(yè)合理的戰(zhàn)略目標(biāo)。預(yù)算管理所使用的信息必須注意三點(diǎn):一是相關(guān)性，信息必須是與企業(yè)戰(zhàn)略密切相關(guān);二是可靠性，信息不必100%準(zhǔn)確，允許在誤差范圍內(nèi);三是重要性，信息必須是對(duì)企業(yè)前途和長(zhǎng)遠(yuǎn)利益有重大影響的，那些僅僅影響企業(yè)管理當(dāng)局局部或戰(zhàn)術(shù)決策的信息可以不去反映。

(二)戰(zhàn)略實(shí)施階段

預(yù)算管理在推動(dòng)企業(yè)戰(zhàn)略落地方面發(fā)揮著不可替代的作用。有的企業(yè)推出“一體兩翼三基石”的財(cái)務(wù)管控體系，發(fā)揮財(cái)務(wù)管理在企業(yè)管理中的核心作用?！耙惑w兩翼三基石”即以預(yù)算管理為主體、以核算管理和資金管理為兩翼、以會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作、稅務(wù)籌劃工作、內(nèi)部稽核工作為基石。預(yù)算管理是通過將戰(zhàn)略目標(biāo)逐年分解，結(jié)合年度開發(fā)計(jì)劃配置人力、財(cái)力、物力，敦促銷售部門實(shí)現(xiàn)銷售指標(biāo);核算管理主要指企業(yè)集團(tuán)合并層面的報(bào)表管理;資金管理主要是企業(yè)集團(tuán)統(tǒng)籌安排融資規(guī)模，確保資金安全，控制資金使用方向，提高資金使用效率;會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作要求認(rèn)真扎實(shí)、內(nèi)控到位;稅務(wù)籌劃工作要求依法納稅、合理避稅;內(nèi)部稽核工作要求互相監(jiān)督、互相學(xué)習(xí)。這樣“一體兩翼三基石”就形成一套層次分明、職責(zé)清晰的立體財(cái)務(wù)管控體系。

(三)戰(zhàn)略評(píng)價(jià)階段

戰(zhàn)略目標(biāo)包含了企業(yè)對(duì)未來一個(gè)時(shí)期內(nèi)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境的判斷。因此，在經(jīng)濟(jì)全球一體化、互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)推動(dòng)商業(yè)模式不斷創(chuàng)新的今天，企業(yè)面臨的經(jīng)濟(jì)環(huán)境更加復(fù)雜多變，要制定較為合理的戰(zhàn)略目標(biāo)并努力去實(shí)現(xiàn)，也就存在更多的不確定性。管理會(huì)計(jì)作為價(jià)值管理工具，旨在提升企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力，因此需要定期或不定期的對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略進(jìn)行評(píng)估，并在適當(dāng)時(shí)點(diǎn)進(jìn)行調(diào)整。

上述分析可以看出，管理會(huì)計(jì)在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中發(fā)揮了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不可替代的作用，同時(shí)也向企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者提出了更高要求:管理會(huì)計(jì)不再局限于短期獲利能力，而是把重點(diǎn)擴(kuò)展到企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的培植上，并從長(zhǎng)期競(jìng)爭(zhēng)地位的變化中把握企業(yè)未來的發(fā)展方向;不再拘泥于單一會(huì)計(jì)期間，而是將著眼點(diǎn)放在企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展上，通過產(chǎn)品全周期分析、價(jià)值分析、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手分析、產(chǎn)品獲利能力分析等具有整體性、全局性和長(zhǎng)期性的研究方法來對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益作出判斷;要求企業(yè)財(cái)務(wù)管理者參與經(jīng)營(yíng)決策，財(cái)務(wù)管理人員不僅具有財(cái)務(wù)管理知識(shí)，還要有豐富的行業(yè)經(jīng)驗(yàn)和對(duì)信息的歸納總結(jié)能力，能夠?qū)⒁暯歉嗟赝断蛴绊懫髽I(yè)經(jīng)營(yíng)的外部環(huán)境，包括國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)政策、市場(chǎng)供求、消費(fèi)者偏好等有助于決策的信息，特別是重點(diǎn)考慮一些影響決策的非財(cái)務(wù)信息。新信息時(shí)代下，企業(yè)業(yè)務(wù)流、資金流、信息流日趨一體化。企業(yè)內(nèi)部信息的快速共享促進(jìn)企業(yè)組織架構(gòu)日趨扁平化。這為管理會(huì)計(jì)的廣泛、便捷、高效的應(yīng)用提供了技術(shù)支持和組織保證。但是，目前管理會(huì)計(jì)在國(guó)內(nèi)的發(fā)展水平尚待提高，還需進(jìn)一步加強(qiáng)研究和實(shí)踐工作，使其真正形成切實(shí)有效的管理體系，幫助企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者進(jìn)一步改進(jìn)戰(zhàn)略決策，使企業(yè)在劇烈市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中出奇制勝、興旺發(fā)達(dá)。同時(shí)，企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者也應(yīng)高度重視管理會(huì)計(jì)的積極作用，加強(qiáng)高端復(fù)合型管理人才的培養(yǎng)，充分發(fā)揮管理會(huì)計(jì)的戰(zhàn)略支撐和管理作用。