法人股權(quán)投資收益是否繳納企業(yè)所得稅

問:我是一家公司的法人。請(qǐng)問，企業(yè)法人對(duì)外進(jìn)行股權(quán)投資，其收益是否需要繳納企業(yè)所得稅?

國(guó)星有限責(zé)任公司 王大為

答：從稅收的角度，法人股權(quán)投資收益主要包括股息紅利所得和股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得兩大類。

一、法人股股息、紅利等權(quán)益性投資收益包括居民企業(yè)之間、非居民企業(yè)與居民企業(yè)之間取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。

1.符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入。在股份公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)過程，其資金來源于公司所得稅后的盈余積累，包括所有者權(quán)益類中的“盈余公積金”和“未分配利潤(rùn)”兩項(xiàng)。投資方企業(yè)取得的被投資企業(yè)分配的紅股，應(yīng)作為投資方企業(yè)的股息紅利收入。《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（中華人民共和國(guó)主席令第63號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《企業(yè)所得稅法》）規(guī)定：符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第512號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》）第八十三條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項(xiàng)所稱符合條件的所稱符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。但不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益。也就是說，企業(yè)持有上市公司股票不足12個(gè)月的股息紅利要繳稅，其他的股息紅利都不需要繳稅。免稅收益需向稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠管理問題的補(bǔ)充通知》（國(guó)稅函〔2009〕255號(hào)）的規(guī)定，對(duì)需要事先向稅務(wù)機(jī)關(guān)備案而未按規(guī)定備案的，納稅人不得享受稅收優(yōu)惠；經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核不符合稅收優(yōu)惠條件的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)書面通知納稅人不得享受稅收優(yōu)惠。

2.在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益免征企業(yè)所得稅。依照《企業(yè)所得稅法》第三條的規(guī)定，在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)，應(yīng)當(dāng)就其取得的與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益繳納企業(yè)所得稅。但和發(fā)生在居民企業(yè)之間的情況相類似，這類股息、紅利收益也是從被投資的居民企業(yè)的稅后利潤(rùn)中分配的，已經(jīng)繳納過企業(yè)所得稅，如果再將其并入前述非居民企業(yè)的應(yīng)稅收入中征稅，也存在同一經(jīng)濟(jì)來源所得的重復(fù)征稅問題。因此，《企業(yè)所得稅法》第二十六條第三項(xiàng)規(guī)定：在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收人。

3.居民企業(yè)從非居民企業(yè)取得股息、紅利收入應(yīng)并入應(yīng)納稅所得，但境外已繳納的企業(yè)所得稅可抵免。除了居民企業(yè)之間的股息、紅利收入以及非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得的股息、紅利收人外，居民企業(yè)也有可能從非居民企業(yè)取得股息、紅利收入。由于非居民企業(yè)是依照外國(guó)（地區(qū)）法律成立的企業(yè)，因此對(duì)居民企業(yè)從非居民企業(yè)取得的這部分股息、紅利收入已經(jīng)繳納的稅款，可以通過《企業(yè)所得稅法》第二十三條規(guī)定的抵免方法來消除雙重征稅。

4.在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益需要按10%的稅率繳稅。但如果非居民企業(yè)所在國(guó)家或地區(qū)與我國(guó)簽訂有稅收協(xié)定，協(xié)定的稅率低于10%，則可以按協(xié)定的稅率執(zhí)行。

需要提醒的是：根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國(guó)稅函〔2010〕79號(hào)）的規(guī)定，被投資企業(yè)將股權(quán)（票）溢價(jià)所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項(xiàng)長(zhǎng)期投資的計(jì)稅基礎(chǔ)。

二、股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)并入應(yīng)納稅所得額計(jì)算繳納企業(yè)所得稅?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十六條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第六條第（三）項(xiàng)所稱轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，是指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等財(cái)產(chǎn)取得的收入。國(guó)稅函〔2010〕79號(hào)文規(guī)定：企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入，應(yīng)于轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效、且完成股權(quán)變更手續(xù)時(shí)，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入扣除為取得該股權(quán)所發(fā)生的成本后，為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。企業(yè)在計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤(rùn)等股東留存收益中按該項(xiàng)股權(quán)所可能分配的金額。對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所發(fā)生的損失，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資損失所得稅處理問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第6號(hào)）的規(guī)定，企業(yè)對(duì)外進(jìn)行權(quán)益性（以下簡(jiǎn)稱股權(quán)）投資所發(fā)生的損失，在經(jīng)確認(rèn)的損失發(fā)生年度，作為企業(yè)損失在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)一次性扣除。

需要特別說明的是：股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的核定征收。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)所得稅核定征收辦法〉（試行）的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2008〕30號(hào)）第三條的規(guī)定，除了特殊行業(yè)、特殊類型的納稅人和一定規(guī)模以上的納稅人（特定納稅人由國(guó)家稅務(wù)總局另行明確）不得實(shí)行核定征收企業(yè)所得稅外，對(duì)納稅人具有下列情形之一的，核定征收企業(yè)所得稅：（一）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定可以不設(shè)置賬簿的；（二）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應(yīng)當(dāng)設(shè)置但未設(shè)置賬簿的；（三）擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的；（四）雖設(shè)置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費(fèi)用憑證殘缺不全，難以查賬的；（五）發(fā)生納稅義務(wù)，未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報(bào)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期申報(bào)，逾期仍不申報(bào)的；（六）申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由的。核定征收方式由稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)根據(jù)納稅人具體情況，實(shí)行核定應(yīng)稅所得率或者核定應(yīng)納所得稅額。對(duì)具有下列情形之一的，核定其應(yīng)稅所得率：（一）能正確核算（查實(shí)）收入總額，但不能正確核算（查實(shí)）成本費(fèi)用總額的；（二）能正確核算（查實(shí)）成本費(fèi)用總額，但不能正確核算（查實(shí)）收入總額的；（三）通過合理方法，能計(jì)算和推定納稅人收入總額或成本費(fèi)用總額的。納稅人不屬于以上情形的，核定其應(yīng)納所得稅額。股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得對(duì)于企業(yè)來說屬于非日常經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目，對(duì)于實(shí)行核定征收企業(yè)所得稅的納稅人，非日常經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目所得如何繳納企業(yè)所得稅呢？《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅核定征收有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第27號(hào)）規(guī)定：自2012年1月1日起，對(duì)于依法按核定應(yīng)稅所得率方式核定征收企業(yè)所得稅的企業(yè)，取得的轉(zhuǎn)讓股權(quán)（股票）收入等轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，應(yīng)全額計(jì)入應(yīng)稅收入額，按照主營(yíng)項(xiàng)目（業(yè)務(wù)）確定適用的應(yīng)稅所得率計(jì)算征稅；若主營(yíng)項(xiàng)目（業(yè)務(wù)）發(fā)生變化，應(yīng)在當(dāng)年匯算清繳時(shí)，按照變化后的主營(yíng)項(xiàng)目（業(yè)務(wù)）重新確定適用的應(yīng)稅所得率計(jì)算征稅。企業(yè)以前年度尚未處理的上述事項(xiàng)，按照本公告的規(guī)定處理；已經(jīng)處理的，不再調(diào)整。因此，對(duì)按核定應(yīng)稅所得率方式核定征收企業(yè)所得稅的納稅人轉(zhuǎn)讓股權(quán)，不論股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得是否為損失，一律按照股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的全額與企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)所適用的應(yīng)稅所得率計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。另外，國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第27號(hào)文特別強(qiáng)調(diào)：對(duì)于專門從事股權(quán)（股票）投資業(yè)務(wù)的企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)，不得實(shí)行核定征收企業(yè)所得稅。

紀(jì)宏奎