（中國礦業(yè)大學(xué)（北京）北京 100083）

一、引言

金融會計是企業(yè)會計的一個分支，其中商業(yè)銀行作為我國目前金融體系的重要支柱，是按照有關(guān)法律、行政法規(guī)和結(jié)算辦法的規(guī)定，根據(jù)業(yè)務(wù)往來幫助交易雙方或多方組織并及時辦理支付結(jié)算的清算中介。目前我國已經(jīng)不再采用專門的金融企業(yè)會計準(zhǔn)則，而是與一般企業(yè)通用新的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，但財政部根據(jù)金融企業(yè)的特殊性制定了新的金融企業(yè)會計制度。商業(yè)銀行會計課程以《金融企業(yè)會計制度》為指導(dǎo)，以我國商業(yè)銀行業(yè)務(wù)流程為核算對象，其中包含了業(yè)務(wù)活動中各環(huán)節(jié)的賬務(wù)處理和風(fēng)險控制點。這門課程是在會計學(xué)原理和財務(wù)會計等專業(yè)基礎(chǔ)課完成之后的專業(yè)課，會計核算的基本理論和方法與一般企業(yè)沒有太大差別，因此在授課的過程中，需要以商業(yè)銀行的基本業(yè)務(wù)特征為出發(fā)點進(jìn)行講授，強(qiáng)調(diào)會計核算的特殊性以及對其重點難點進(jìn)行解析。

二、銀行會計與一般企業(yè)會計核算的區(qū)別分析

商業(yè)銀行會計基本核算方法與市場經(jīng)濟(jì)其他部門的會計核算方法原理相同，然而從商業(yè)銀行的業(yè)務(wù)核算流程來看，這些基本核算方法的具體運用存在較大差異，與一般企業(yè)相比有很多特殊性。

（一）會計科目設(shè)置存在差別。一般企業(yè)會計都通用會計準(zhǔn)則中的標(biāo)準(zhǔn)化一級科目，而商業(yè)銀行則由于其業(yè)務(wù)的特殊性，各個總行會制定更加詳細(xì)和具體的科目名稱。例如根據(jù)賬戶資金的性質(zhì)，一般企業(yè)會計科目分為資產(chǎn)類、負(fù)債類、權(quán)益類和收入支出損益類五種，而銀行會計由于會計主體所處交易地位的不同，增加了多個資產(chǎn)負(fù)債共同類科目，包括聯(lián)行往來賬科目、轄內(nèi)往來科目等，這些賬戶日常交易頻繁且資金量大，是根據(jù)其期末借貸方余額來判斷其科目屬性。學(xué)生在剛開始接觸這門課程時感覺非常不習(xí)慣，科目難記也容易混淆。

（二）商業(yè)銀行會計的會計憑證設(shè)置和填制具有特殊性。關(guān)于會計憑證的種類及編制方法上，銀行會計中設(shè)有專門的借方憑證和貸方憑證，分為現(xiàn)金借貸憑證、轉(zhuǎn)賬借貸憑證、特種轉(zhuǎn)賬借貸憑證和表外科目借貸憑證四大類，共八張憑證，由于每筆賬務(wù)至少涉及兩個會計科目，在編制過程中，需要根據(jù)會計科目，分別編制轉(zhuǎn)賬借方憑證和轉(zhuǎn)賬貸方憑證，也就是說，在一般企業(yè)會計中，一筆賬務(wù)可以體現(xiàn)在一張會計憑證上，而在銀行會計中，一筆賬務(wù)至少要體現(xiàn)在兩個或兩個以上會計憑證上，并且對同一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的憑證，無論編制幾張都需要編列同一憑證順序。

（三）關(guān)于“存款”賬戶的資金性質(zhì)問題分析。在所有商業(yè)企業(yè)里，銀行存款屬于資產(chǎn)性質(zhì)賬戶，資金數(shù)量增加記入借方，減少記入貸方，余額在借方，這既適用于一般企業(yè)也適用于商業(yè)銀行，然而在銀行會計中，除了自有資金外，很大一部分負(fù)債來自于儲戶存款，即活期存款和定期存款等，這類存款賬戶屬于負(fù)債性質(zhì)，資金增加記入貸方，體現(xiàn)商業(yè)銀行對儲戶承擔(dān)的負(fù)債業(yè)務(wù)，將來需要支付本金及存款利息，其資金記入方向與一般企業(yè)正好相反。但是由于學(xué)生在初學(xué)時不熟悉商業(yè)銀行業(yè)務(wù)，經(jīng)常會發(fā)生將“銀行存款”科目與“活期存款”等科目相混淆的情況。

（四）賬務(wù)組織和賬務(wù)處理程序方面特殊性分析。一般企業(yè)會計當(dāng)日營業(yè)結(jié)束，軋平當(dāng)日賬務(wù)后，會計憑證按照時間順序?qū)A保管即可，而銀行會計則設(shè)置了“科目日結(jié)單”，用來匯總當(dāng)天發(fā)生的所有科目憑證發(fā)生額和筆數(shù)，以此為依據(jù)登記總賬，并要求將所有科目憑證附在相應(yīng)科目日結(jié)單后面。這里需要跟學(xué)生特別強(qiáng)調(diào)的是，現(xiàn)金科目日結(jié)單的編制方法，因為專門已經(jīng)有了現(xiàn)金收付憑證，所以在編制會計憑證時只需要填制一張與現(xiàn)金科目相對應(yīng)的賬戶憑證，而現(xiàn)金科目不再單獨編制憑證，所以該憑證只能附在非現(xiàn)金科目日結(jié)單后面，而現(xiàn)金科目日結(jié)單后面不再另附憑證。

（五）會計業(yè)務(wù)流程方面特殊性分析。一般企業(yè)會計只需將目標(biāo)企業(yè)作為唯一的會計主體，授課時只需要講述其在某一筆業(yè)務(wù)處理過程中需要選擇的會計科目及記賬方向，而在商業(yè)銀行會計授課過程中，經(jīng)常會發(fā)生一筆業(yè)務(wù)需要為幾個會計主體記賬的情況，例如在資金清算業(yè)務(wù)中，既有同一系統(tǒng)內(nèi)不同地區(qū)的商業(yè)銀行記賬行為，也可以有同一地區(qū)兩個商業(yè)銀行之間的資金往來記賬問題，如果再涉及到跨區(qū)域、跨行之間的資金流轉(zhuǎn)，則會涉及到商業(yè)銀行與人民銀行之間的往來賬，不同交易角色的銀行使用的會計科目不同，記賬方向也會根據(jù)其角色的不同而不同。所以可能會遇到三個或者更多銀行的會計分錄及憑證錄入。

三、學(xué)生學(xué)習(xí)過程中的普遍問題分析

（一）教材選擇問題。沒有哪一本教材可以做到面面俱到，所以在授課過程中會出現(xiàn)很多教材上沒有而講課過程中出現(xiàn)的，有些學(xué)生仍然是在應(yīng)試教育的影響下，熱衷于記筆記，從而導(dǎo)致不思考，沒時間在課堂上領(lǐng)會授課內(nèi)容，導(dǎo)致課堂上的效率較低。

（二）新的概念多，易混淆。商業(yè)銀行業(yè)務(wù)復(fù)雜，會計主體多，概念多。例如商業(yè)銀行會計賬簿按其提供會計核算資料的詳細(xì)程度不同分為總賬、日記賬、分戶賬、余額表和登記簿。分戶賬按其賬頁格式的不同，分為甲種賬、乙種賬、丙種賬和丁種賬四種。這些內(nèi)容都與一般企業(yè)會計不同，所以學(xué)生需要用較長的時間理解并記憶。

（三）案例分析的需求量大。教材上的內(nèi)容理論化程度較高，例題相對較少，學(xué)生普遍反映需要通過案例分析加強(qiáng)知識點的理解。例如在支付結(jié)算原則中，其中一項為“誰的錢進(jìn)誰的賬，由誰支配”，看起來這一知識點很簡單，學(xué)生也認(rèn)為比較空洞，缺乏指導(dǎo)性，但實務(wù)中會出現(xiàn)交易中發(fā)生企業(yè)間互相負(fù)債的情況，或者銀行貸款不能及時收回的情況，這時就有可能出現(xiàn)為收回資金而違反支付原則的情況，即截留有關(guān)資金，如果能夠以實際發(fā)生的案例進(jìn)行講解，就會加深學(xué)生對這一原則的理解。

四、優(yōu)化《銀行會計》課程教學(xué)對策分析

（一）體驗式授課方式。目前教材上關(guān)于商業(yè)銀行會計核算的講解有些抽象，對于沒有接觸過社會實踐的大學(xué)生來說，會感覺有些枯燥和難以接受。較好的體驗式授課是能夠給學(xué)生提供銀行業(yè)務(wù)流程的相關(guān)視頻，或者為了能夠使學(xué)生更清晰地理解各類資金清算的賬務(wù)處理過程，可以通過角色扮演的方式，簡單明確若干會計主體，在不同結(jié)算環(huán)節(jié)親身實踐其會計核算。

（二）利用流程圖的方式授課。流程圖法的特點是直觀、明確，特別是在銀行支付結(jié)算業(yè)務(wù)部分，包括銀行票據(jù)，三種支付方式等，講授的過程中，通過流程圖標(biāo)注出各個交易方，以箭頭線路方向表示業(yè)務(wù)傳遞的過程，按照交易步驟分別講授不同會計主體的會計科目選擇、會計分錄編制以及會計憑證的填制等。

（三）增加實踐教學(xué)環(huán)節(jié)。實踐教學(xué)對于學(xué)生理解和記憶知識點有著很強(qiáng)的推動作用，既可以是模擬的習(xí)題，也可以是實務(wù)過程中發(fā)生的真實交易，或者是借助于電算化手段采取上機(jī)實訓(xùn)的方式，經(jīng)驗表明，通過增加實際操作環(huán)節(jié)的練習(xí)，學(xué)生的學(xué)習(xí)能達(dá)到事半功倍的效果。