摘要：企業(yè)固定資產(chǎn)后續(xù)支出核算是一個重要而又棘手的問題，其核算內(nèi)容包括更新改造支出的核算和固定資產(chǎn)修理支出核算兩類。固定資產(chǎn)更新改造和修理支出的結(jié)果符合固定資產(chǎn)的確認條件，因此應將其將其計入固定資產(chǎn)成本進行核算。

關鍵詞：后續(xù)支出 固定資產(chǎn) 會計核算

企業(yè)會計準則已經(jīng)就企業(yè)固定資產(chǎn)后續(xù)支出核算問題做出了相應的規(guī)范，但供電企業(yè)固定資產(chǎn)種類較多，在使用期間發(fā)生的后續(xù)支出形式多種多樣，僅靠企業(yè)會計準則及其指南很難有針對性的對核算做出準確無誤的指導。深入探討核算規(guī)范，對保證固定資產(chǎn)后續(xù)支出核算更加準確和易于操作具有明顯的現(xiàn)實意義。

一、固定資產(chǎn)后續(xù)支出及其特點

（一）固定資產(chǎn)后續(xù)支出的概念

根據(jù)企業(yè)會計準則應用指南的規(guī)定，以機器設備和廠房等為主的固定資產(chǎn)，在使用階段里發(fā)生的用于更新改造和修理方面的支出叫做固定資產(chǎn)后續(xù)支出。換句話說，就是只有那些已經(jīng)經(jīng)過初始計量入賬以后的固定資產(chǎn)，它們在后期被使用、被消耗、被損耗的過程中發(fā)生的那些一系列支出才被視為后續(xù)支出。而凡不是用于固定資產(chǎn)方面的，或者雖然是用于固定資產(chǎn)方面，但并沒有發(fā)生在特定使用期間的支出，都不能視為固定資產(chǎn)后續(xù)支出。

（二）固定資產(chǎn)后續(xù)支出的特點

從支出時間的角度分析，它的存在始于固定資產(chǎn)初始計量入賬之后，結(jié)束于固定資產(chǎn)處置之前?；蛘叻催^來說，凡是在計量入賬之前和在資產(chǎn)處置期間出現(xiàn)的，即便與機器設備廠房等固定資產(chǎn)相關的各種處置費用，也都不能被界定為固定資產(chǎn)后續(xù)支出。從支出的直接目的來看，有的是用于對機器設備等固定資產(chǎn)中某一部分或某一個部件的更新；有的是用于對廠房、倉儲設施或辦公用房改造、擴建和裝修。從支出內(nèi)容來看，它包括更新改造支出和修理費用支出兩部分。

二、固定資產(chǎn)后續(xù)支出核算

（一）關于更新改造支出的核算

更新改造支出的形式多樣，如對各類建筑物進行改擴建以滿足生產(chǎn)經(jīng)營擴大化的需要；對設備、機器和工具進行改裝和革新，在保證他們原有功效的基礎上進一步擴充、提高他們的功能和性能等。不同的行業(yè)和企業(yè)，雖然固定資產(chǎn)在更新和改造時采取的手段和方法不可能完全一樣，但其支出的結(jié)果大致相同：都是促使固定資產(chǎn)的結(jié)構更加合理完善，促使固定資產(chǎn)的功效得以提高。參照會計準則的規(guī)定，只要固定資產(chǎn)更新改造支出結(jié)果完全符合、滿足固定資產(chǎn)的確認條件，就理應將其將其計入固定資產(chǎn)成本。

根據(jù)固定資產(chǎn)更新改造的性質(zhì)，其支出成本應該列入“在建工程”賬戶進行核算。相應的，對于已經(jīng)停止使用且已進入更新改造階段的固定資產(chǎn)如機器設備廠房等，要對其原有價值進行轉(zhuǎn)銷。同時需要考慮轉(zhuǎn)銷的還有已提折舊額和已計提的減值準備等項目。如果賬面價值發(fā)生了變化則需要重新計算然后予以轉(zhuǎn)移，轉(zhuǎn)入的賬戶對應為“在建工程”。更新改造工作往往要持續(xù)一段時間，這期間所發(fā)生的支出計入“在建工程”賬戶，改造期間因價格變動獲得的收入，可以用來沖減“在建工程”賬戶；當更新改造項目完成之后，借記“固定資產(chǎn)”賬戶，貸記“在建工程”賬戶。需要注意的是，若某一設備的核心部件是以一項獨立的固定資產(chǎn)在原來確認的，而經(jīng)過更新改造之后這一部件被另一新部件代替，此時原設備核心部件的賬面價值應單獨認定并應予以扣除，反之則不能被扣除。

（二）關于固定資產(chǎn)修理支出的核算

該類支出主要包括大修支出和日常修理支出兩大類。從理論上說，固定資產(chǎn)的使用和運轉(zhuǎn)必然會產(chǎn)生磨損和耗費，這一過程耗費的既有資產(chǎn)的價值也有資產(chǎn)的使用價值。為了維持再生產(chǎn)的順利進行，必須對已經(jīng)耗費的價值和使用價值進行適當補償。這里，對價值和使用價值補償?shù)姆绞绞遣煌?。其中，對固定資產(chǎn)價值損耗的補償途徑是計提折舊，而對使用價值耗費補償?shù)耐緩绞蔷S修。固定資產(chǎn)修理，就是對使用時損壞的機器設備廠房極其個別部分進行處置，使其失去的功能和效用得以恢復或者提高的過程。固定資產(chǎn)修理支出，從本質(zhì)上看僅僅是對原有機器設備被損耗掉的那部分使用價值的一種補償重，行為的結(jié)果并不會在多大程度上改變原有機器設備的基本結(jié)構和原有功能，也就是說這種支出并不足以形成新的固定資產(chǎn)。按照企業(yè)會計準則，這種改變及其產(chǎn)生的結(jié)果尚達不到固定資產(chǎn)確認的條件，因此這類支出如果發(fā)生應計入當期損益。

1、大修理支出的核算

大修理支出通常是指那種修理部件較多修理工作涉及范圍較廣，同時需要支付的款項數(shù)目較大修理項目。大修理支出有兩大特點，一是從修理費用上看其支出金額可以達到該機器設備原始價格的 50%以上；二是從修理的結(jié)果上看，經(jīng)過維修后的機器設備的使用年限會發(fā)生變化，一般要求大修后的使用年限要比原有的年限延長至少2年以上。從本質(zhì)上看，大修支出活動是一種資本化的行為，因此應將大修支出入賬至“長期待攤費用”，之后再按照分期計入損益。理由有二，一是支出金額較大理應分期負擔，二是有利于合理避稅。

2、日常修理支出的核算

固定資產(chǎn)的使用往往會發(fā)生損毀現(xiàn)象，因此機器設備等不可避免的會發(fā)生維修行為。一般性的日常維修支出數(shù)額較小，當其發(fā)生時可以直接計入當期損益，借記賬戶“管理費用”，賬戶貸記“銀行存款”。需要注意的是，還存在一種與固定資產(chǎn)更新改造和固定資產(chǎn)修理都不相同的一種支出形式，就是所謂固定資產(chǎn)的裝修支出。顧名思義，固定資產(chǎn)的裝修支出就是對房屋和建筑物的表面墻體進行修飾和美化行為而發(fā)生的耗費，如墻磚、燈具、吊頂材料的購買和安裝。這種支出發(fā)生后，房屋及其建筑物的原有結(jié)構都不會發(fā)生改變，也不會出現(xiàn)新的固定資產(chǎn)，其作用美化僅僅是房屋和建筑物的表面。在處理諸如此類的固定資產(chǎn)裝修支出時，現(xiàn)有的會計準則尚未予以明確。雖然這種支出并未形成新的不同的固定資產(chǎn)，但由于這種支出的金額往往數(shù)量較大，所以最好的辦法是把它視為長期待攤費用分期計入損益，而不是計入固定資產(chǎn)成本。

參考文獻：

[1]財政部. 企業(yè)會計準則2006[M].經(jīng)濟科學出版社，2006

[2]邵瑞慶.關于固定資產(chǎn)后續(xù)支出會計處理的探討[J].財務與會計（綜合），2008（11）

（李曉璐，1981年生，江蘇徐州人，江蘇省電力公司徐州供電公司會計師）