武漢理工大學(xué)管理學(xué)院 胡勝 九江學(xué)院 羅莉青

事業(yè)單位會計核算問題研究

武漢理工大學(xué)管理學(xué)院 胡勝 九江學(xué)院 羅莉青

一、事業(yè)單位會計核算現(xiàn)狀

（一）會計分期假設(shè)不合理 在我國，一般以公歷每年1月1日至12月31日作為一個會計年度；事業(yè)單位會計一般采用的期間包括年度、半年度、季度和月度。然而，事業(yè)單位每年的預(yù)算撥款決定是由每年3月舉行的全國人民代表大會商定的，隨后確定下?lián)艿骄唧w的事業(yè)單位，各事業(yè)單位根據(jù)人大會議審議的預(yù)算開展今年的日常業(yè)務(wù)活動，即事業(yè)單位的預(yù)算執(zhí)行最早開始于每年3月，依據(jù)現(xiàn)行的會計分期，在每年的第一季度事業(yè)單位是沒有預(yù)算可以執(zhí)行的，就會導(dǎo)致會計信息不全面，無法準(zhǔn)確、完整地反映該事業(yè)單位在這一會計分期內(nèi)的預(yù)算執(zhí)行情況。

（二）會計憑證填制和報銷有違真實性 首先，記賬憑證填制不規(guī)范，與原始憑證不符。會計憑證作為會計核算中登記賬簿的重要依據(jù)，包括原始憑證和記賬憑證。目前，部分事業(yè)單位會計人員填寫的記賬憑證與該記賬憑證附上的原始憑證在時間和內(nèi)容上無法對稱，導(dǎo)致會計憑證的填制違背真實性原則，同時很多記賬憑證的摘要部分填寫過于簡單，無法十分清楚地體現(xiàn)該業(yè)務(wù)的具體內(nèi)容。其次，會計報銷執(zhí)行不夠嚴(yán)格。事業(yè)單位會計核算過程中，經(jīng)常有單位人員報銷費(fèi)用，通常情況下都能報銷，這就顯露了會計報銷存在的問題，包括原始報銷憑證的真實性和正確性，會計人員在審核會計報銷時礙于人際關(guān)系，對于金額不是特別大的，又能在接受范圍內(nèi)的都會給予報銷。

（三）隱藏三公經(jīng)費(fèi)、獎金過高違背準(zhǔn)確性 一是三公經(jīng)費(fèi)隱藏問題突出，業(yè)務(wù)招待費(fèi)列支有問題。我國三公經(jīng)費(fèi)支出逐年增加，引起社會的高度關(guān)注，政府也出臺了相對的公開規(guī)定，但是在事業(yè)單位的會計核算中，這些問題仍然存在，主要表現(xiàn)在將預(yù)算外的三公經(jīng)費(fèi)隱藏在“管理費(fèi)用”或“其他費(fèi)用支出”里，一些單位通過單位內(nèi)部招待所、食堂成本來隱藏單位發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，也有單位將與公務(wù)業(yè)務(wù)活動無關(guān)的費(fèi)用計入“業(yè)務(wù)招待費(fèi)”，難以準(zhǔn)確完整的體現(xiàn)單位的三公經(jīng)費(fèi)，造成會計信息失真。二是事業(yè)單位獎金過高有違準(zhǔn)確性。事業(yè)單位的獎金是指依據(jù)國家規(guī)定計提和發(fā)放的各種獎金，包括年終獎等，由于不同的單位獎金的計提和發(fā)放方法不同，造成不同單位獎金金額差距很大，無法形成同類單位的互相可比，違背了會計準(zhǔn)則的可比性原則。事業(yè)單位獎金的計提沒有一個合理的標(biāo)準(zhǔn)，而是一種年底突擊花錢的行為，違背了會計信息的準(zhǔn)確性原則。

（四）缺乏對固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的有效管理 一是固定資產(chǎn)購置管理不當(dāng)。目前，我國事業(yè)單位固定資產(chǎn)購置經(jīng)費(fèi)開支大，購置過程不透明，滋生了腐敗現(xiàn)象；同時，事業(yè)單位資產(chǎn)管理存在漏洞，很多固定資產(chǎn)購買后缺乏有效的管理，致使部分固定資產(chǎn)積灰閑置，無法得到合理的利用；除外，部分事業(yè)單位在固定資產(chǎn)購置以后沒有對其進(jìn)行檢查和核對，造成固定資產(chǎn)的損壞、流失。二是固定資產(chǎn)會計核算、折舊計提不完善。根據(jù)事業(yè)單位會計準(zhǔn)則規(guī)定，事業(yè)單位在購進(jìn)固定資產(chǎn)時都是根據(jù)具體情況借記“專用基金——修購基金”、“事業(yè)支出”、“?？钪С觥薄ⅰ捌渌麘?yīng)付款”等科目，貸記“銀行存款”，同時借記“固定資產(chǎn)”，貸記“固定基金”，這樣一次性計入事業(yè)支出，導(dǎo)致本期成本虛增；同時日常使用的固定資產(chǎn)未計提折舊，造成固定資產(chǎn)的虛增，成本的減少，無法正確的反映當(dāng)期的會計信息。三是無形資產(chǎn)的會計核算缺失。目前事業(yè)單位無形資產(chǎn)核算的攤銷方式都是根據(jù)單位內(nèi)具體情況而定，沒有形成統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，缺乏一個合理的攤銷方式。一般采用一次攤銷和分期攤銷，這兩種攤銷方式的不同就影響了其攤銷科目的不同，前者通過“事業(yè)支出”科目，后者通過“經(jīng)營支出”科目，無法準(zhǔn)確反映無形資產(chǎn)攤銷的情況，使得會計信息失真。

（五）會計報表體系不完整，基建會計和財務(wù)會計分開核算 當(dāng)前我國事業(yè)單位報表體系中，沒有包括能夠反映事業(yè)單位現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物使用情況的現(xiàn)金流量表，使得會計信息使用者難以準(zhǔn)確了解事業(yè)單位的具體現(xiàn)金收支情況，無法有效地分析事業(yè)單位財務(wù)資源的形成和使用，不利于其做出正確有效的決策。同時事業(yè)單位的基建會計與財務(wù)會計采用的是分開核算原則，基建會計是指事業(yè)單位在基本建設(shè)任務(wù)還未完成、基建項目還未轉(zhuǎn)移到本單位使用之前，依據(jù)《國有建設(shè)單位會計制度》相關(guān)規(guī)定，通過單獨(dú)設(shè)立基建賬簿，對基建項目竣工決算前發(fā)生的相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行核算和反映的專業(yè)會計。在基建項目轉(zhuǎn)移到事業(yè)單位時，通過借記“固定資產(chǎn)”，貸記“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”，完成基建會計與財務(wù)會計的銜接，但是由于事業(yè)單位會計核算是依據(jù)《事業(yè)單位會計制度》，這樣一來就造成二者依據(jù)的相關(guān)制度不一致，在銜接過程中，與基建項目有關(guān)的往來借款只通過基建賬反映，并沒有在事業(yè)單位的會計報告中反映出來，使得單位的資產(chǎn)負(fù)債表中沒有借入款項，有關(guān)基建工程運(yùn)轉(zhuǎn)的具體情況也無法在單位的財務(wù)會計報告中顯示出來，造成會計信息的失真、不完整。

二、事業(yè)單位會計核算影響因素

（一）相關(guān)會計制度不完善 目前，我國事業(yè)單位仍然采用1997年頒布的《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則（試行）》和《事業(yè)單位會計制度》，但是隨著市場經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善與發(fā)展，事業(yè)單位會計開始向企業(yè)會計方面靠攏，除少部分全撥款的事業(yè)單位外，其他半撥款的事業(yè)單位逐步試行以市場為導(dǎo)向的自主經(jīng)營，這樣一來，這些事業(yè)單位的性質(zhì)就傾向于企業(yè)化，現(xiàn)行的相關(guān)事業(yè)單位會計準(zhǔn)則和制度不再適用，隨著事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動越來越繁瑣，現(xiàn)有的會計科目已難以準(zhǔn)確地、完整地反映。

（二）財務(wù)管理職能不強(qiáng)、集體財產(chǎn)意識觀念淡薄 由于事業(yè)單位正處于改革進(jìn)程中，受計劃經(jīng)濟(jì)體制的影響，還不能完全適應(yīng)市場化的運(yùn)作，導(dǎo)致目前事業(yè)單位的財務(wù)管理職能不強(qiáng)，對于一些經(jīng)費(fèi)的收支核算仍停留在表面的相對平衡上，無法合理有效地分配資金；而且事業(yè)單位各部門之間缺乏對財務(wù)管理的合理分工，在使用資金的過程中忽視成本的合理利用，容易造成資金的浪費(fèi)。同事，事業(yè)單位員工缺乏財務(wù)管理知識，也影響了資金的使用效率。

（三）增量預(yù)算法存在缺陷，忽視事前預(yù)算 目前，我國大部分事業(yè)單位仍然使用傳統(tǒng)的增量預(yù)算法，即每期的預(yù)算都是在前期預(yù)算和預(yù)算期發(fā)生業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)上，結(jié)合對未來可能發(fā)生的各種影響因素的分析判斷進(jìn)行調(diào)整的，而且多數(shù)情況下都只是針對需要增加預(yù)算的項目進(jìn)行審核，最后決定是否撥款。對于前期中給予撥款的項目在當(dāng)期中是否還存在、是否還需要增加撥款沒有加以考慮，而是依舊給予撥款，導(dǎo)致當(dāng)期的預(yù)算撥款沒有針對性。缺乏科學(xué)合理的預(yù)算，極易造成浪費(fèi)，支出一年比一年多，但是工作效率和成本利用率卻沒有隨之增長，通過預(yù)算來實現(xiàn)對事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的控制能力也無法得到很好的體現(xiàn)。除此之外，事業(yè)單位的會計核算賬目較大，財會人員自身的會計專業(yè)技能不足，無法深刻的認(rèn)識到事前的預(yù)算管理，只是單純的進(jìn)行會計核算，加上審計監(jiān)管缺失，影響了其預(yù)算管理。

（四）缺乏有力的內(nèi)部監(jiān)管和外部監(jiān)督 部分事業(yè)單位內(nèi)部沒有設(shè)立專門的監(jiān)管部門，造成內(nèi)部的財務(wù)管理由一人或多人專職的現(xiàn)象，這些人員主要聽從上級的領(lǐng)導(dǎo)意見，并不能在真正意義上達(dá)到監(jiān)管的目的；同時事業(yè)單位對監(jiān)管部門的重視度不夠，崗位安排和人員安排不合理，造成監(jiān)管力度不足，對于會計核算事前、事中、事后的審核監(jiān)督存在很大的漏洞，無法實現(xiàn)真正的有效監(jiān)管。另外，我國對于事業(yè)單位也缺乏有力的外部監(jiān)管；社會公眾和出資人對事業(yè)單位的關(guān)注度不高。事業(yè)單位的出資人不是單位財產(chǎn)的所有者，也不具有單位的經(jīng)營管理權(quán)，單位收支結(jié)余也不對其進(jìn)行分配，因此對事業(yè)單位的關(guān)注度不高，也是監(jiān)管不力的一個方面。

（五）會計從業(yè)人員專業(yè)素質(zhì)不高，老齡化嚴(yán)重 目前事業(yè)單位很多會計人員都是在早期由其他職位轉(zhuǎn)來，本身缺乏相對的會計專業(yè)知識，僅能處理簡單的會計出納工作，對于比較繁瑣的業(yè)務(wù)無法做出正確的處理，容易造成會計信息的錯誤處理和反映。除此之外，事業(yè)單位會計人員老齡化現(xiàn)象嚴(yán)重，其中大部分年齡在40至50歲左右，根據(jù)調(diào)查某某市國土資源局得知，其會計從業(yè)人員最低年齡37歲，最高年齡54歲，明顯地呈現(xiàn)老齡化現(xiàn)象。

三、事業(yè)單位會計核算對策

（一）完善事業(yè)單位會計制度，調(diào)整事業(yè)單位會計分期 我國事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)根據(jù)改革和發(fā)展的經(jīng)驗方向，進(jìn)一步完善會計制度，對會計賬務(wù)處理進(jìn)行細(xì)分，增加相應(yīng)的會計科目，使得接近企業(yè)化的事業(yè)單位能夠有法可依，在處理具體業(yè)務(wù)的同時有明確統(tǒng)一的指標(biāo)。同時，對于我國事業(yè)單位預(yù)算審議通過時間重新制定適合事業(yè)單位的會計分期，可以根據(jù)全國人大會議的時間將我國事業(yè)單位會計分期劃分為每年的4月1日到下年的3月31日，這就可以實現(xiàn)整個會計分期，事業(yè)單位有預(yù)算可以執(zhí)行，更加完整的反映事業(yè)單位整個預(yù)算執(zhí)行情況，進(jìn)行全面的績效考核。

（二）提高財務(wù)人員素質(zhì)，規(guī)范會計業(yè)務(wù)處理 由于事業(yè)單位類型比較復(fù)雜，賬務(wù)處理相對繁瑣，對于事業(yè)單位財務(wù)會計人員的聘用，就應(yīng)當(dāng)聘用具有專業(yè)知識的會計從業(yè)人員，在工作過程中，財務(wù)會計人員也應(yīng)該通過定期的再教育培訓(xùn)提高其專業(yè)技能，加快事業(yè)單位會計電算化的實施，同時也要求從事財務(wù)會計的人員具有良好的職業(yè)道德和自身修養(yǎng)，能夠堅持準(zhǔn)則，堅守原則。在處理事業(yè)單位的日常經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時，財務(wù)人員當(dāng)嚴(yán)格按照《事業(yè)單位會計制度》和《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行正確合規(guī)地賬務(wù)處理，對于不合規(guī)的會計業(yè)務(wù)處理要拒絕并如實的反映出來，從而提供更加真實完整的會計信息。同時，事業(yè)單位的領(lǐng)導(dǎo)層以及各部門的工作人員，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)集體財務(wù)管理意識，協(xié)調(diào)各部門的職能分工，提供詳細(xì)的部門預(yù)算執(zhí)行情況，為事業(yè)單位的預(yù)算執(zhí)行提供更好的有效的管理意見，提高事業(yè)單位的整體績效。

（三）實行零基預(yù)算，加強(qiáng)收支管理和資產(chǎn)管理 事業(yè)單位預(yù)算管理的內(nèi)容不斷增加，應(yīng)當(dāng)漸漸的實行零基預(yù)算，從零開始，不在前期預(yù)算基礎(chǔ)上進(jìn)行當(dāng)期預(yù)算的編制，而是根據(jù)前期實際的財政支出和今后可能發(fā)生的支出情況，來審批當(dāng)期預(yù)算中的各個項目的內(nèi)容和支出金額是否科學(xué)合理。在實行零基預(yù)算的基礎(chǔ)上，財務(wù)部門也應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)收支管理，按照預(yù)算規(guī)定對單位的各項收支情況進(jìn)行核算和管理，有效地控制單位的收支情況在預(yù)算范圍之內(nèi)，不隨意的變更預(yù)算項目，通過對事業(yè)單位收支具體情況的反映，科學(xué)合理地進(jìn)行成本控制，正確的歸集和分配費(fèi)用的使用，從而實現(xiàn)資金的優(yōu)化配置，提高預(yù)算管理水平，達(dá)到預(yù)算控制的目的。事業(yè)單位在購置固定資產(chǎn)之前應(yīng)該先對其今后的使用價值進(jìn)行評估，確定是否能夠在各部門之間得到合理有效的利用，在購置時，應(yīng)該嚴(yán)格按照政府采購的相關(guān)規(guī)定，做到公平、公正、公開、透明。在財產(chǎn)的日常管理中，要對固定資產(chǎn)進(jìn)行定期的檢查和核算，避免不必要的損失，除此之外，為了正確的反映事業(yè)單位固定資產(chǎn)的凈殘值等會計信息，事業(yè)單位應(yīng)該加強(qiáng)固定資產(chǎn)會計核算，建立固定資產(chǎn)折舊制度，在會計科目設(shè)置上可以設(shè)置“累計折舊”，對固定資產(chǎn)實行折舊。同時，由于無形資產(chǎn)的特殊性，其使用價值隨著時間的推移慢慢消失，對無形資產(chǎn)的殘值計算就無法確定，因此，應(yīng)當(dāng)對無形資產(chǎn)確定合適地會計核算規(guī)定，可以在無形資產(chǎn)投入有效期內(nèi)對其進(jìn)行攤銷。

（四）完善會計報表體系，實現(xiàn)基建會計與財務(wù)會計結(jié)合 事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)要完善其報表體系，將現(xiàn)金流量表納入其中，通過現(xiàn)金流量表如實的反映事業(yè)單位一定時期內(nèi)的現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物的使用情況，合理的分析事業(yè)單位的預(yù)算經(jīng)營成果和財務(wù)狀況。同時，將基建會計與財務(wù)會計相結(jié)合，將基建投資表也一并納入事業(yè)單位會計報表，使得基建賬上的相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)往來情況能夠在財務(wù)會計報告中體現(xiàn)出來，實現(xiàn)會計信息的完整性。

（五）健全內(nèi)部控制制度，重視外部監(jiān)督 事業(yè)單位應(yīng)該設(shè)置專門的內(nèi)部控制部門，負(fù)責(zé)監(jiān)督和管理事業(yè)單位的財務(wù)活動，通過不相容職責(zé)相分離，來實現(xiàn)單位的財務(wù)管理與會計核算職能的分離，同時應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對事業(yè)單位財務(wù)管理事前、事中、事后的監(jiān)督和管理，真正發(fā)揮出內(nèi)部控制的作用。同時通過部門之間、上下級之間的相互督促，推動整個事業(yè)單位的管理進(jìn)程，促進(jìn)事業(yè)單位健康有序的發(fā)展。除此之外，社會公共和投資人作為外部監(jiān)督的主要力量，應(yīng)當(dāng)認(rèn)清其身負(fù)的責(zé)任，要加大對事業(yè)單位的關(guān)注度，定期對事業(yè)單位進(jìn)行外部審計工作來彌補(bǔ)內(nèi)部控制存在的缺陷，使得事業(yè)單位的管理更加有效、合理、合法。

［1］潘宗玲：《資產(chǎn)證券化會計確認(rèn)與計量淺析》，《財會通訊》（綜合·上）2010年第2期。

（編輯 陳玲）