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        特殊性稅務(wù)處理是否重復(fù)納稅

        2014-12-04 23:31:27王霞
        財(cái)會(huì)通訊 2014年1期

        特殊性稅務(wù)處理是否重復(fù)納稅

        問:B公司定向增發(fā)股票以收購A公司擁有的全部實(shí)質(zhì)性經(jīng)營資產(chǎn),資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為1000萬元,市場公允價(jià)值為1500萬元。假設(shè)后來A公司將其持有的B公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給C公司,轉(zhuǎn)讓價(jià)格為1500萬元,B公司將其接受的被收購資產(chǎn)變現(xiàn),變現(xiàn)價(jià)格也為1500萬元。如果該項(xiàng)業(yè)務(wù)采取一般性稅務(wù)處理,則A公司轉(zhuǎn)讓計(jì)稅基礎(chǔ)為1000萬元的資產(chǎn),轉(zhuǎn)讓價(jià)款為1500萬元,資產(chǎn)的隱含增值500萬元得到實(shí)現(xiàn);然后A公司將轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的價(jià)款1500萬元投資購買B公司股票。因此稅務(wù)處理如下:(1)A公司應(yīng)當(dāng)視同銷售,實(shí)現(xiàn)所得500萬元(1500-1000);(2)B公司接受被收購資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)為公允價(jià)值1500萬元;(3)A公司持有B公司股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)為公允價(jià)值1500萬元。資產(chǎn)收購?fù)瓿珊螅珹公司將其持有的B公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給C公司,轉(zhuǎn)讓價(jià)格與計(jì)稅基礎(chǔ)均為1500萬元,未實(shí)現(xiàn)所得;B公司將其接受的被收購資產(chǎn)變現(xiàn),資產(chǎn)變現(xiàn)價(jià)格與計(jì)稅基礎(chǔ)均為1500萬元,未實(shí)現(xiàn)所得。在整個(gè)交易過程中,交易雙方共實(shí)現(xiàn)所得500萬元。即:第一次資產(chǎn)收購交易實(shí)現(xiàn)所得500萬元,后兩次交易均未實(shí)現(xiàn)所得。該項(xiàng)業(yè)務(wù)采取特殊性稅務(wù)處理,則A公司轉(zhuǎn)讓計(jì)稅基礎(chǔ)為1000萬元的資產(chǎn),轉(zhuǎn)讓價(jià)款為1000萬元,資產(chǎn)的隱含增值500萬元繼續(xù)隱含遞延到B公司,而不必馬上實(shí)現(xiàn);然后A公司將轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的價(jià)款1000萬元投資購買B公司股票。因此稅務(wù)處理如下:(1)A公司資產(chǎn)的隱含增值500萬元不必實(shí)現(xiàn),因此暫不確認(rèn)所得;(2)B公司接受被收購資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)按照其原計(jì)稅基礎(chǔ)1000萬元確認(rèn);(3)A公司持有B公司股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)也應(yīng)為被收購資產(chǎn)的原計(jì)稅基礎(chǔ)1000萬元。資產(chǎn)收購?fù)瓿珊?,A公司將其持有的B公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給C公司,轉(zhuǎn)讓價(jià)格為1500萬元,其計(jì)稅基礎(chǔ)為1000萬元,A公司取得所得500萬元;B公司將其接受的被收購資產(chǎn)變現(xiàn),資產(chǎn)變現(xiàn)價(jià)格為1500萬元,其計(jì)稅基礎(chǔ)為1000萬元,B公司取得所得500萬元。在整個(gè)交易過程中,交易雙方共實(shí)現(xiàn)所得1000萬元。即:雖然第一次資產(chǎn)收購交易未實(shí)現(xiàn)所得,但是后兩次交易各實(shí)現(xiàn)了500萬元所得。因此選擇特殊性稅務(wù)處理,雖然在資產(chǎn)收購當(dāng)時(shí)遞延納稅,卻造成實(shí)質(zhì)性的重復(fù)納稅。在特殊性稅務(wù)處理中,B公司接受A公司被收購資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)為公允價(jià)值1500萬元,才能避免重復(fù)征稅。是這樣嗎?

        思安股份公司 王霞

        答:你的這一觀點(diǎn)曾經(jīng)體現(xiàn)在稅收政策之中。根據(jù)原《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)投資若干問題的通知》(國稅發(fā)〔2000〕118號(hào))的規(guī)定,被收購資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為其原計(jì)稅基礎(chǔ),但后來由于考慮到重復(fù)納稅的因素,所以,在《國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》(國稅發(fā)〔2003〕45號(hào))中被更改為:被收購資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為其公允價(jià)值(評(píng)估確認(rèn)價(jià)值)。實(shí)際上,企業(yè)采取特殊性稅務(wù)處理并不會(huì)引起重復(fù)納稅?!敦?cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財(cái)稅〔2009〕59號(hào))改變了國稅發(fā)〔2003〕45號(hào)文的規(guī)定,重新將被收購資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)定位于原計(jì)稅基礎(chǔ)。依上述案例中,A公司將持有的B公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給C公司,轉(zhuǎn)讓價(jià)款為1500萬元,則C公司持有B公司股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為1500萬元。由于在特殊性稅務(wù)處理下,B公司持有被收購資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為1000萬元,隱含增值500萬元,隨著B公司的運(yùn)營,其隱含增值得以實(shí)現(xiàn),B公司實(shí)現(xiàn)所得500萬元,繳納企業(yè)所得稅后,形成未分配利潤375萬元,假設(shè)B公司將未分配利潤全部分配給C公司,該項(xiàng)所得屬于免稅所得,不用繳納企業(yè)所得稅。假設(shè)C公司在接受分紅后,將持有B公司股權(quán)再次轉(zhuǎn)讓,由于B公司已經(jīng)分配了紅利,理論上C公司只能取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入1000萬元,而C公司持有B公司股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為1500萬元,因此形成虧損500萬元。雖然前面A、B公司共實(shí)現(xiàn)了所得1000萬元,但后面C公司再次轉(zhuǎn)讓股權(quán)時(shí)發(fā)生了虧損500萬元,最終A、B、C公司共實(shí)現(xiàn)所得500萬元,與一般性稅務(wù)處理是相同的,并未引起重復(fù)納稅。

        張 偉

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