特殊性稅務處理方式下如何彌補虧損

問：企業(yè)重組選擇適用特殊稅務處理方式的，對被受讓企業(yè)未彌補的虧損是否允許全額在受讓企業(yè)實現(xiàn)的應納稅所得中彌補？

潞芬克林實業(yè)開發(fā)有限公司 全偉

答：企業(yè)重組，是指企業(yè)在日常經營活動以外發(fā)生的法律結構或經濟結構重大改變的交易，包括企業(yè)法律形式改變、債務重組、股權收購、資產收購、合并、分立等。特殊性稅務處理方式下虧損彌補應當區(qū)分不同情況分別處理：

1.企業(yè)合并情況下的虧損彌補。根據《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號，以下簡稱《通知》）第六條第四款規(guī)定：“被合并企業(yè)合并前的相關所得稅事項由合并企業(yè)承繼。可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額＝被合并企業(yè)凈資產公允價值×截至合并業(yè)務發(fā)生當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率?！币约啊秶叶悇湛偩株P于發(fā)布〈企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅管理辦法〉的公告》（國家稅務總局公告2010年第4號）第二十六條規(guī)定：“《通知》第六條第（四）項所規(guī)定的可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額，是指按《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（主席令第63號）規(guī)定的剩余結轉年限內，每年可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額?！庇捎谔厥庑远悇仗幚矸绞较?，被合并企業(yè)并不視同清算，因此未彌補虧損應當?shù)玫綇浹a確認，但為了防止企業(yè)以盈補虧獲取超額稅收利益，《通知》規(guī)定了補虧的上限，即以合并的凈資產為本金，以最長期限國債利率為凈資產獲利限額，超出此限額的虧損國家沒有義務予以承擔。因此無論是存續(xù)合并還是新設合并，被合并企業(yè)的虧損均應在此限額內按剩余結轉年限由合并企業(yè)予以彌補。

2.企業(yè)分立情況下的虧損彌補。根據《通知》第六條第五款規(guī)定：“被分立企業(yè)已分立出去資產相應的所得稅事項由分立企業(yè)承繼。被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額可按分立資產占全部資產的比例進行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補。”

3.股權收購的虧損彌補。股權收購只是投資人的變更，并不影響企業(yè)的持續(xù)經營。根據《通知》第六條第二款規(guī)定：收購企業(yè)、被收購企業(yè)的原有各項資產和負債的計稅基礎和其他相關所得稅事項保持不變。也就是說，企業(yè)整體收購后，被收購企業(yè)仍繼續(xù)按照企業(yè)所得稅的規(guī)定，對未彌補的虧損繼續(xù)在以后該企業(yè)實現(xiàn)的應納稅所得額中進行彌補。

4.資產收購的虧損彌補。資產收購，是指一家企業(yè)購買另一家企業(yè)實質經營性資產的交易。所稱實質經營性資產，是指企業(yè)用于從事生產經營活動、與產生經營收入直接相關的資產，包括經營所用各類資產、企業(yè)擁有的商業(yè)信息和技術、經營活動產生的應收款項、投資資產等。資產收購僅是收購企業(yè)的有效資產，被收購企業(yè)的虧損，不論被收購企業(yè)是否存續(xù)，均不能在收購企業(yè)彌補。

劉乾林