遲麗華　王曉文

摘要：目前，作為新一輪稅制改革，房地產(chǎn)稅立法被列為稅制改革進程而再次成為各方關注的焦點。美國已經(jīng)建立了較為完善、穩(wěn)定和成熟的房地產(chǎn)稅收制度。從房地產(chǎn)業(yè)的可持續(xù)健康發(fā)展看，借鑒美國成功經(jīng)驗，完善我國的房地產(chǎn)稅制改革具有深遠的意義。首先探討和總結了美國房地產(chǎn)稅收制度體系的經(jīng)驗，然后對我國目前房地產(chǎn)稅改革的問題與難點進行深入剖析，并提出了立足基本國情的房地產(chǎn)稅制改革建議。

關鍵詞：房地產(chǎn)稅制，改革，美國，借鑒

中圖分類號：F293 文獻標識碼：B

文章編號：1001-9138-（2014）10-0075-80 收稿日期：2014-08-26

1 美國房地產(chǎn)稅制的探討與經(jīng)驗總結

1.1 稅制要素

美國對房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)征收一般財產(chǎn)稅，美國現(xiàn)行的財產(chǎn)稅主要是對土地和房屋等不動產(chǎn)征收的，即房地產(chǎn)稅，是財產(chǎn)稅的主要組成部分。美國房地產(chǎn)稅征稅對象是土地和房屋。稅率決定權方面，美國的房地產(chǎn)稅完全由地方自行制定。稅率形式方面，采用相對簡單又便于操作的比例稅率。每年地方政府根據(jù)當年政府財政預算的要求，通過“倒擠”方式來確定稅率。

美國房地產(chǎn)稅的稅基是以房地產(chǎn)的評估價值的一定比例來確定，且由州政府負責完成這項工作。由于美國聯(lián)邦和州之間執(zhí)行分稅制，房產(chǎn)稅被劃為地方主體稅種，因此各州確定評估價值的一定比例的標準不盡相同。例如加利福尼亞州相關法律規(guī)定，以政府指定的專業(yè)評估機構確定房產(chǎn)的市場價格的40%為房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)。

1.2 稅收優(yōu)惠政策

美國制定的房地產(chǎn)稅稅收優(yōu)惠政策是根據(jù)本國政治、經(jīng)濟、人文和地理等諸多因素綜合的結果。既有實行直接減免稅、稅收抵免等形式，也有采用農場土地專項優(yōu)惠、延期納稅等優(yōu)惠形式，如表1所示。

1.3 房地產(chǎn)稅收征管

從立法權來看，通常由聯(lián)邦和州行使，地方則沒有稅收立法權，僅僅根據(jù)州頒布的稅法要求進行征收和管理。從稅基評估與征管來看，主要由地方政府負責房地產(chǎn)評估和征管，這是因為地方政府具有及時有效地掌握本轄區(qū)房地產(chǎn)信息的優(yōu)勢，從而合理地確定評估價值。

房地產(chǎn)稅制比較成熟的美國具備了完善的稅基評估機制與領先的評估技術。由美國房地產(chǎn)估價協(xié)會負責管理估價行業(yè)，并制定評估理論與實務的《美國評估準則》。稅基評估機構設置，美國房地產(chǎn)稅評稅機構采用由稅務部門以外的政府部門負責的模式，將評估與征管分設，以確保結果的客觀公平。稅基評估方法主要選用兩種類型，如表2所示。稅基評估技術手段，通常采用批量評估技術。

1.4 美國房地產(chǎn)稅制建設經(jīng)驗

近百年來，美國對房地產(chǎn)稅體系進行不斷改革以適應地方經(jīng)濟社會發(fā)展的需求。目前，美國已經(jīng)建立了較為完善、穩(wěn)定和成熟的房地產(chǎn)稅收制度。房地產(chǎn)稅制建設經(jīng)驗總結概括如下：

第一是從稅收的分布結構來看，與房地產(chǎn)權轉讓環(huán)節(jié)的征稅相比較，更加側重于房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的征稅；第二是房地產(chǎn)稅制的稅種涉及了房地產(chǎn)的開發(fā)、轉讓和使用等多個環(huán)節(jié)，稅種設置比較穩(wěn)定，涉及面廣；第三是征收范圍廣泛，除城鎮(zhèn)外，還包括農村、農場建筑物和土地，以保證豐富、穩(wěn)定的稅源；第四是以房地產(chǎn)的市場價值（即資本價值）為核心的評估價值作為稅基，充分考慮到級差收入與時間價值因素，遵循了稅負垂直公平的原則；第五是稅率設計為差別比例稅率，由各州地方政府根據(jù)每年本地區(qū)財政預算確定稅率，年度間稅率不同；第六是建立了完善的不動產(chǎn)登記系統(tǒng)和信息共享機制。總之，美國的房地產(chǎn)稅制結構不僅對房地產(chǎn)市場的繁榮發(fā)展起到了調節(jié)作用，還提高了房地產(chǎn)的交易量，杜絕其資源的閑置浪費現(xiàn)象。同時，使其成為地方政府的有效收入來源之一，從而確保穩(wěn)定的政府財源。

2 我國房地產(chǎn)稅制現(xiàn)狀及改革難點

2.1 我國房地產(chǎn)稅制現(xiàn)狀

從上世紀80年代中期以后，為滿足改革開放的需求，在分稅制改革的基礎上逐漸形成了現(xiàn)行的房地產(chǎn)稅制。隨著農村土地產(chǎn)權制度、住房制度等一系列重大改革的推進，原有不適宜的房地產(chǎn)稅制已經(jīng)顯露出弊端。

2.1.1 涉及稅種繁復，稅負分布不合理

在房地產(chǎn)開發(fā)交易環(huán)節(jié)，涉稅包括營業(yè)稅、城市維護建設稅、土地增值稅、契稅和印花稅以及企業(yè)所得稅或個人所得稅等，涉稅多、稅負重，其中涉及到流轉稅，流轉稅具有稅負轉嫁性，最終稅負將由購房者承擔。與之形成明顯對比的房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)，主要涉及房產(chǎn)稅與城鎮(zhèn)土地使用稅等，除了存在涉稅少、稅負低的特點之外，免稅范圍過大，對于個人所有非營業(yè)用的房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅，這與稅負的公平原則相悖。此外，我國現(xiàn)行的房地產(chǎn)稅制體系中涉及房地產(chǎn)所有環(huán)節(jié)的稅種多達11種，且存在重復征稅現(xiàn)象，這不僅會給納稅人帶來過重的納稅負擔，也會增加稅收征管的難度。

2.1.2 征稅范圍非常狹窄，調控功能嚴重弱化

目前，我國現(xiàn)行的房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅的征稅范圍過于狹窄，僅對于城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)范圍內的房產(chǎn)和土地，而不包括農村地區(qū)。隨著我國市場經(jīng)濟體制的初步建立和逐步完善，房地產(chǎn)市場的日益開放，房地產(chǎn)權屬正逐漸向個人進行過渡，房地產(chǎn)已由集中在國家機關、企事業(yè)單位等非個人手中轉變?yōu)楦叨燃性趥€人手中。但是將個人非營業(yè)用房地產(chǎn)完全免稅，直接導致房地產(chǎn)稅調控社會貧富差距的功能嚴重弱化，有悖于多受益者多納稅的原則。同時，將國家機關、人民團體、軍隊自用、國家財政部門撥付事業(yè)經(jīng)費的單位自用，以及宗教寺廟、公園、名勝古跡等自用房產(chǎn)及土地列為免稅對象，甚至對企業(yè)未利用的荒山林地也納入不征稅范圍。過多的、不合理的減免稅優(yōu)惠政策也導致了納稅不公平，并且為有些納稅人提供了避稅的空間。

2.1.3 計稅依據(jù)不統(tǒng)一，稅率設計不合理

我國現(xiàn)行房產(chǎn)稅是以從價計征和從租計征為計稅依據(jù)。從價計征是按照房產(chǎn)原值一次減除10%-30%的扣除（損耗價值）后的余值，采用1.2%的比例稅率計征。從租計征是依據(jù)租金收入12%的稅率征收。從上述看，自有房產(chǎn)用于生產(chǎn)經(jīng)營與出租房產(chǎn)二者的計稅依據(jù)沒有統(tǒng)一，并且根據(jù)歷史成本計算確定的房產(chǎn)余值，既不能反映級差收入，也不能體現(xiàn)時間價值。不同時期建造的房產(chǎn)，其造價成本差距甚多，致使稅負情況不同，違背了稅收的公平原則?，F(xiàn)行城鎮(zhèn)土地使用稅按納稅義務人實際占用的土地面積為計稅依據(jù)，采用每平方米土地的年稅額（即定額稅率）計征。以土地面積計稅使稅額不能隨土地價值的增長而提高，導致稅源收入缺乏彈性，既不能有效發(fā)揮調節(jié)土地級差收入的作用，也難以對土地囤積和土地投機行為起到有效的抑制作用。endprint

2.2 滬渝兩地房產(chǎn)稅改革試點評析

2011年1月28日，上海、重慶宣布正式開展房產(chǎn)稅改革試點工作，并公布了改革試點的方案。試點改革對房地產(chǎn)業(yè)市場的健康發(fā)展起到了一定積極作用，但仍存在一些缺陷：第一是對房產(chǎn)稅改革目標定位不合理，滬、渝試點方案均旨在抑制過熱的房價，卻夸大財產(chǎn)稅的基本職能。第二是上海的房產(chǎn)稅征稅范圍僅涉及第二套以上的新購商品房和外地人新購房產(chǎn)，根本不涉及存量房，而重慶雖對存量房征稅，但僅限于主城九區(qū)內的獨棟別墅和高檔房，征稅范圍仍過窄。第三是盡管與試點前以房產(chǎn)余值為計稅依據(jù)相比，試點后以房產(chǎn)成交價作為房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)有所進步，但仍未體現(xiàn)房產(chǎn)的真實價值。第四是稅率過低，級次偏少。雖然滬、渝試點方案均設定分檔稅率，但重慶設定的三個檔次，分別為0.5%、1%和1.2%，而上海僅有兩檔稅率，分別為0.6%和0.4%。均低于其他國家的一般標準，設計不科學，很難實現(xiàn)稅收的縱向公平。第五是免稅方案不盡合理，試點的免稅面積沒有綜合考慮到家庭人口、地理位置等諸多因素，不利于抑制炒房等投機性需求。

2.3 我國房地產(chǎn)稅改革的難點

目前，我國房地產(chǎn)稅改革難以推進，主要是面臨立法和征管兩大難題。

2.3.1 房地產(chǎn)稅立法目的、模式等體制問題沒有達成共識

首先，房地產(chǎn)稅的立法定位是為了調控房地產(chǎn)市場、遏制投機投資性需求，還是為了地方政府取得財政收入，當前爭議較大且沒有給予明確回答。其次，房地產(chǎn)稅改革對稅制要素的不同設定，會對立法模式產(chǎn)生差異性。比如對土地和房產(chǎn)采取分開征稅還是合并征稅、計稅依據(jù)按從價計征還是從量計征、稅收優(yōu)惠對人均面積免稅還是居民第一套住房免稅、對農村的房產(chǎn)是否征稅等，這是稅制改革中難度最大的任務。

2.3.2 缺乏完善的稅收征管輔助制度

目前，我國房地產(chǎn)價格評估體系尚不健全、財產(chǎn)評估機構較少、不動產(chǎn)登記管理制度不健全、個人房產(chǎn)信息未實現(xiàn)全國聯(lián)網(wǎng)，給稅收征管帶來了巨大的挑戰(zhàn)，并導致稅收流失現(xiàn)象十分嚴重。深入研究其背后原因：第一是稅收征管技術條件相對有限，現(xiàn)有的征管資源難以滿足普遍征收房地產(chǎn)稅的需要；第二是缺乏征管機構與外部之間信息共享機制，稅務部門信息與房產(chǎn)、土地管理部門信息難以實現(xiàn)共享，沒有達到相互配合的結果，使得重復采集信息成本增加，這與美國集中統(tǒng)一管理模式是截然不同的。

3 借鑒美國成功經(jīng)驗推進我國房地產(chǎn)稅制改革

在黨的十八屆三中全會關于房地產(chǎn)稅制改革方面，簡明扼要的表述為“加快房地產(chǎn)稅立法并適時推進改革”。對于深化財稅體制改革這一重大任務而言，其中的房地產(chǎn)稅制改革必然是財稅體制改革的重中之重。筆者認為，應以我國房地產(chǎn)稅制現(xiàn)狀及改革難點為出發(fā)點，借鑒適合我國國情特點的美國成功經(jīng)驗，并結合新一輪稅制改革的要求，將我國房地產(chǎn)稅改革的內容歸納為“清費立稅，兩稅合一，普遍征稅，統(tǒng)一稅基，評估計稅，差別稅率，合理稅收優(yōu)惠以及加強征管建設”。

3.1 明確房地產(chǎn)稅改革的目標取向

房地產(chǎn)稅的目標定位應基于完善與優(yōu)化稅制的視角，堅決不以直接抑制房價以及遏制過度的房地產(chǎn)投機為目標。為此，我國房地產(chǎn)稅改革的近期目標取向應是選取有代表性的城市作為進一步擴大試點范圍，并考慮各地區(qū)不同情況，由地方政府設計具體的試點方案。還要對目前房地產(chǎn)開發(fā)交易階段涉稅多、稅負重的問題，采取清理、簡化現(xiàn)有的開發(fā)交易環(huán)節(jié)的稅費，以不加重整體稅負為前提，將有些房地產(chǎn)開發(fā)交易環(huán)節(jié)合理的費調整為稅。遠期目標取向則是為順應國際發(fā)展趨勢，將我國現(xiàn)行的房產(chǎn)稅與城鎮(zhèn)土地使用稅合并為房地產(chǎn)稅，統(tǒng)一房地產(chǎn)稅征稅對象，盡早實現(xiàn)房地產(chǎn)稅立法。

3.2 擴大征收范圍，遵循普遍征稅原則

應將當前只對營業(yè)用房產(chǎn)征稅逐步擴大到對包括居民住房在內的保有階段的房產(chǎn)征稅。具體而言，考慮到目前我國稅收征管條件尚不成熟，全面征收會引起不可預見的風險，應以我國現(xiàn)行房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅的征收范圍為基礎，堅持先易后難、循序漸進的原則，將個人非營業(yè)用房產(chǎn)適時納入征稅范圍，尤其是將征稅力度集中在多套、高檔消費住房方面。還將部分行政事業(yè)性單位的非經(jīng)營性房產(chǎn)、農村地區(qū)的房地產(chǎn)也納入征稅范圍。同時，應借鑒美國的成熟經(jīng)驗，對開發(fā)商未出售的房地產(chǎn)征稅，規(guī)定未出售房地產(chǎn)的免稅期限，對逾期未出售的房地產(chǎn)征稅，防止有些開發(fā)商蓄意囤積房地產(chǎn)。此外，考慮到房地產(chǎn)稅具有穩(wěn)固、持續(xù)的特殊性質，應將房地產(chǎn)稅劃歸為地方政府進行管理，使其成為地方稅中的重要稅種，并且作為地方財源的重要支柱。

3.3 合理調整稅基，實現(xiàn)稅基統(tǒng)一

應將現(xiàn)行以房產(chǎn)余值或租金收入為稅基、以實際占用土地面積為稅基，統(tǒng)一改為以房地產(chǎn)市場價值為稅基。值得一提的是，綜合考慮到我國當前尚未健全的專業(yè)評估機制，以及房地產(chǎn)數(shù)量眾多、區(qū)域差距過大的現(xiàn)實狀況，建議暫時不以評估值作為稅基，而是按交易價為評估值。待評估體系相對完善時，將稅基設計為房產(chǎn)的評估值。事實上，根據(jù)不動產(chǎn)的評估值為基礎確定稅基，不僅遵循了能力納稅的原則，多收入多繳稅；而且隨著不動產(chǎn)價值的提高，可以使房地產(chǎn)稅收金額穩(wěn)步增長，提高地方政府收入彈性，從而滿足財政支出的需求。借鑒美國經(jīng)驗的基礎上，結合我國國情，應按照最近的交易價為基準，借助現(xiàn)代計算機技術對包括房價總水平的變化、所處區(qū)位、建筑結構（如樓層和朝向）、公共基礎設施等因素綜合考慮與評估，并根據(jù)市場及其他相關因素變化情況進行定期調整，可以在3-5年為評估周期進行調整，以確保評估值能夠可靠的反映房地產(chǎn)的價值。如果納稅人對評估結果產(chǎn)生異議，可向稅務部門提出復議申請，并提交中介機構出具的評估報告，得到認可后即以新的評估價為計稅依據(jù)。

3.4 靈活設計差別稅率

考慮到滬、渝兩地試點方案中涉及的稅率均低于其他國家的一般標準、設計不合理的問題。為此，應借鑒美國房產(chǎn)稅稅率的設計，并從中國經(jīng)濟發(fā)展的實際情況出發(fā)，可以實行差別化比例稅率，即在全國范圍內充分調查納稅人居住消費水平狀況的基礎上，綜合考慮房產(chǎn)的區(qū)域位置、用途等諸多因素，嚴格劃分不同類型的房產(chǎn)，設定不同檔次的稅率。對不同收入群體實施差別稅率，比如對擁有高檔住宅或多套房產(chǎn)的高收入群體，應通過設定高稅率來增加其納稅負擔，調整收入分配比例，而對中低收入群體應設定低稅率，并制定簡化的稅收優(yōu)惠以減輕其負擔。同時，地方政府依據(jù)當?shù)貙嶋H情況有權在規(guī)定的稅率范圍內自行上下浮動稅率。

3.5 科學設計稅收優(yōu)惠政策

以保障居民的基本居住權為前提，加強對房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的稅收力度，重點管理過多占用資源的群體，同時減輕特殊納稅人的負擔。具體設想如下：一是應考慮居民的基本住房消費需求。對購買的第一套商品房可以免稅，但超出標準面積的部分與第二套以上商品房則實行較高稅率來征稅。這樣既能對社會貧富的住房水平差距起到有效的調節(jié)作用，又能有效的抑制過度投資和投機行為。二是應考慮家庭成員因素。應充分考慮到子女是否已婚、是否擁有獨立住房，還應包括住房條件、地理位置等因素。比如，對優(yōu)越區(qū)域環(huán)境的房產(chǎn)，因其房產(chǎn)價值較高，能夠說明產(chǎn)權人的納稅能力充足，對其免稅面積適當縮小，反之適當擴大。三是要特別考慮保障性住房的稅收優(yōu)惠。相對商品房而言，公共廉租房和經(jīng)濟適用房具有社會保障性質。因此，地方政府應明確公開房產(chǎn)稅用途，合理減免稅收，同時加大保障房供給。

3.6 建立健全征管共享機制

應加快推進不動產(chǎn)登記系統(tǒng)和信息共享機制的建設，從而保證稅收征管效率，降低操作成本。參考美國的先進做法，廣泛借助計算機網(wǎng)絡技術等現(xiàn)代信息技術，完成產(chǎn)權登記信息、納稅人信息等共享機制的建立。同時，完善爭議解決機制和加強權力制約可以保障公民權益，避免出現(xiàn)不公平的情況。

參考文獻：

1.賈康.房產(chǎn)稅改革：美國模式和中國選擇.人民論壇.2011.1

2.董蕾.美國現(xiàn)行不動產(chǎn)稅收制度的啟示.稅務研究.2012.9

3.周清.房產(chǎn)稅改革試點成效評析與政策調整.稅務研究.2012.10

4.陳杰 季騁.世界主要國家房產(chǎn)稅實踐經(jīng)驗與實施效果的總結與借鑒.社會科學輯刊.2012.6

作者簡介：

遲麗華，遼寧師范大學會計系教授、中國注冊會計師、高級會計師，主要研究方向為企業(yè)稅收制度。

王曉文，遼寧師范大學研究生，主要研究方向為企業(yè)稅收制度。endprint

2.2 滬渝兩地房產(chǎn)稅改革試點評析

2011年1月28日，上海、重慶宣布正式開展房產(chǎn)稅改革試點工作，并公布了改革試點的方案。試點改革對房地產(chǎn)業(yè)市場的健康發(fā)展起到了一定積極作用，但仍存在一些缺陷：第一是對房產(chǎn)稅改革目標定位不合理，滬、渝試點方案均旨在抑制過熱的房價，卻夸大財產(chǎn)稅的基本職能。第二是上海的房產(chǎn)稅征稅范圍僅涉及第二套以上的新購商品房和外地人新購房產(chǎn)，根本不涉及存量房，而重慶雖對存量房征稅，但僅限于主城九區(qū)內的獨棟別墅和高檔房，征稅范圍仍過窄。第三是盡管與試點前以房產(chǎn)余值為計稅依據(jù)相比，試點后以房產(chǎn)成交價作為房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)有所進步，但仍未體現(xiàn)房產(chǎn)的真實價值。第四是稅率過低，級次偏少。雖然滬、渝試點方案均設定分檔稅率，但重慶設定的三個檔次，分別為0.5%、1%和1.2%，而上海僅有兩檔稅率，分別為0.6%和0.4%。均低于其他國家的一般標準，設計不科學，很難實現(xiàn)稅收的縱向公平。第五是免稅方案不盡合理，試點的免稅面積沒有綜合考慮到家庭人口、地理位置等諸多因素，不利于抑制炒房等投機性需求。

2.3 我國房地產(chǎn)稅改革的難點

目前，我國房地產(chǎn)稅改革難以推進，主要是面臨立法和征管兩大難題。

2.3.1 房地產(chǎn)稅立法目的、模式等體制問題沒有達成共識

首先，房地產(chǎn)稅的立法定位是為了調控房地產(chǎn)市場、遏制投機投資性需求，還是為了地方政府取得財政收入，當前爭議較大且沒有給予明確回答。其次，房地產(chǎn)稅改革對稅制要素的不同設定，會對立法模式產(chǎn)生差異性。比如對土地和房產(chǎn)采取分開征稅還是合并征稅、計稅依據(jù)按從價計征還是從量計征、稅收優(yōu)惠對人均面積免稅還是居民第一套住房免稅、對農村的房產(chǎn)是否征稅等，這是稅制改革中難度最大的任務。

2.3.2 缺乏完善的稅收征管輔助制度

目前，我國房地產(chǎn)價格評估體系尚不健全、財產(chǎn)評估機構較少、不動產(chǎn)登記管理制度不健全、個人房產(chǎn)信息未實現(xiàn)全國聯(lián)網(wǎng)，給稅收征管帶來了巨大的挑戰(zhàn)，并導致稅收流失現(xiàn)象十分嚴重。深入研究其背后原因：第一是稅收征管技術條件相對有限，現(xiàn)有的征管資源難以滿足普遍征收房地產(chǎn)稅的需要；第二是缺乏征管機構與外部之間信息共享機制，稅務部門信息與房產(chǎn)、土地管理部門信息難以實現(xiàn)共享，沒有達到相互配合的結果，使得重復采集信息成本增加，這與美國集中統(tǒng)一管理模式是截然不同的。

3 借鑒美國成功經(jīng)驗推進我國房地產(chǎn)稅制改革

在黨的十八屆三中全會關于房地產(chǎn)稅制改革方面，簡明扼要的表述為“加快房地產(chǎn)稅立法并適時推進改革”。對于深化財稅體制改革這一重大任務而言，其中的房地產(chǎn)稅制改革必然是財稅體制改革的重中之重。筆者認為，應以我國房地產(chǎn)稅制現(xiàn)狀及改革難點為出發(fā)點，借鑒適合我國國情特點的美國成功經(jīng)驗，并結合新一輪稅制改革的要求，將我國房地產(chǎn)稅改革的內容歸納為“清費立稅，兩稅合一，普遍征稅，統(tǒng)一稅基，評估計稅，差別稅率，合理稅收優(yōu)惠以及加強征管建設”。

3.1 明確房地產(chǎn)稅改革的目標取向

房地產(chǎn)稅的目標定位應基于完善與優(yōu)化稅制的視角，堅決不以直接抑制房價以及遏制過度的房地產(chǎn)投機為目標。為此，我國房地產(chǎn)稅改革的近期目標取向應是選取有代表性的城市作為進一步擴大試點范圍，并考慮各地區(qū)不同情況，由地方政府設計具體的試點方案。還要對目前房地產(chǎn)開發(fā)交易階段涉稅多、稅負重的問題，采取清理、簡化現(xiàn)有的開發(fā)交易環(huán)節(jié)的稅費，以不加重整體稅負為前提，將有些房地產(chǎn)開發(fā)交易環(huán)節(jié)合理的費調整為稅。遠期目標取向則是為順應國際發(fā)展趨勢，將我國現(xiàn)行的房產(chǎn)稅與城鎮(zhèn)土地使用稅合并為房地產(chǎn)稅，統(tǒng)一房地產(chǎn)稅征稅對象，盡早實現(xiàn)房地產(chǎn)稅立法。

3.2 擴大征收范圍，遵循普遍征稅原則

應將當前只對營業(yè)用房產(chǎn)征稅逐步擴大到對包括居民住房在內的保有階段的房產(chǎn)征稅。具體而言，考慮到目前我國稅收征管條件尚不成熟，全面征收會引起不可預見的風險，應以我國現(xiàn)行房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅的征收范圍為基礎，堅持先易后難、循序漸進的原則，將個人非營業(yè)用房產(chǎn)適時納入征稅范圍，尤其是將征稅力度集中在多套、高檔消費住房方面。還將部分行政事業(yè)性單位的非經(jīng)營性房產(chǎn)、農村地區(qū)的房地產(chǎn)也納入征稅范圍。同時，應借鑒美國的成熟經(jīng)驗，對開發(fā)商未出售的房地產(chǎn)征稅，規(guī)定未出售房地產(chǎn)的免稅期限，對逾期未出售的房地產(chǎn)征稅，防止有些開發(fā)商蓄意囤積房地產(chǎn)。此外，考慮到房地產(chǎn)稅具有穩(wěn)固、持續(xù)的特殊性質，應將房地產(chǎn)稅劃歸為地方政府進行管理，使其成為地方稅中的重要稅種，并且作為地方財源的重要支柱。

3.3 合理調整稅基，實現(xiàn)稅基統(tǒng)一

應將現(xiàn)行以房產(chǎn)余值或租金收入為稅基、以實際占用土地面積為稅基，統(tǒng)一改為以房地產(chǎn)市場價值為稅基。值得一提的是，綜合考慮到我國當前尚未健全的專業(yè)評估機制，以及房地產(chǎn)數(shù)量眾多、區(qū)域差距過大的現(xiàn)實狀況，建議暫時不以評估值作為稅基，而是按交易價為評估值。待評估體系相對完善時，將稅基設計為房產(chǎn)的評估值。事實上，根據(jù)不動產(chǎn)的評估值為基礎確定稅基，不僅遵循了能力納稅的原則，多收入多繳稅；而且隨著不動產(chǎn)價值的提高，可以使房地產(chǎn)稅收金額穩(wěn)步增長，提高地方政府收入彈性，從而滿足財政支出的需求。借鑒美國經(jīng)驗的基礎上，結合我國國情，應按照最近的交易價為基準，借助現(xiàn)代計算機技術對包括房價總水平的變化、所處區(qū)位、建筑結構（如樓層和朝向）、公共基礎設施等因素綜合考慮與評估，并根據(jù)市場及其他相關因素變化情況進行定期調整，可以在3-5年為評估周期進行調整，以確保評估值能夠可靠的反映房地產(chǎn)的價值。如果納稅人對評估結果產(chǎn)生異議，可向稅務部門提出復議申請，并提交中介機構出具的評估報告，得到認可后即以新的評估價為計稅依據(jù)。

3.4 靈活設計差別稅率

考慮到滬、渝兩地試點方案中涉及的稅率均低于其他國家的一般標準、設計不合理的問題。為此，應借鑒美國房產(chǎn)稅稅率的設計，并從中國經(jīng)濟發(fā)展的實際情況出發(fā)，可以實行差別化比例稅率，即在全國范圍內充分調查納稅人居住消費水平狀況的基礎上，綜合考慮房產(chǎn)的區(qū)域位置、用途等諸多因素，嚴格劃分不同類型的房產(chǎn)，設定不同檔次的稅率。對不同收入群體實施差別稅率，比如對擁有高檔住宅或多套房產(chǎn)的高收入群體，應通過設定高稅率來增加其納稅負擔，調整收入分配比例，而對中低收入群體應設定低稅率，并制定簡化的稅收優(yōu)惠以減輕其負擔。同時，地方政府依據(jù)當?shù)貙嶋H情況有權在規(guī)定的稅率范圍內自行上下浮動稅率。

3.5 科學設計稅收優(yōu)惠政策

以保障居民的基本居住權為前提，加強對房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的稅收力度，重點管理過多占用資源的群體，同時減輕特殊納稅人的負擔。具體設想如下：一是應考慮居民的基本住房消費需求。對購買的第一套商品房可以免稅，但超出標準面積的部分與第二套以上商品房則實行較高稅率來征稅。這樣既能對社會貧富的住房水平差距起到有效的調節(jié)作用，又能有效的抑制過度投資和投機行為。二是應考慮家庭成員因素。應充分考慮到子女是否已婚、是否擁有獨立住房，還應包括住房條件、地理位置等因素。比如，對優(yōu)越區(qū)域環(huán)境的房產(chǎn)，因其房產(chǎn)價值較高，能夠說明產(chǎn)權人的納稅能力充足，對其免稅面積適當縮小，反之適當擴大。三是要特別考慮保障性住房的稅收優(yōu)惠。相對商品房而言，公共廉租房和經(jīng)濟適用房具有社會保障性質。因此，地方政府應明確公開房產(chǎn)稅用途，合理減免稅收，同時加大保障房供給。

3.6 建立健全征管共享機制

應加快推進不動產(chǎn)登記系統(tǒng)和信息共享機制的建設，從而保證稅收征管效率，降低操作成本。參考美國的先進做法，廣泛借助計算機網(wǎng)絡技術等現(xiàn)代信息技術，完成產(chǎn)權登記信息、納稅人信息等共享機制的建立。同時，完善爭議解決機制和加強權力制約可以保障公民權益，避免出現(xiàn)不公平的情況。

參考文獻：

1.賈康.房產(chǎn)稅改革：美國模式和中國選擇.人民論壇.2011.1

2.董蕾.美國現(xiàn)行不動產(chǎn)稅收制度的啟示.稅務研究.2012.9

3.周清.房產(chǎn)稅改革試點成效評析與政策調整.稅務研究.2012.10

4.陳杰 季騁.世界主要國家房產(chǎn)稅實踐經(jīng)驗與實施效果的總結與借鑒.社會科學輯刊.2012.6

作者簡介：

遲麗華，遼寧師范大學會計系教授、中國注冊會計師、高級會計師，主要研究方向為企業(yè)稅收制度。

王曉文，遼寧師范大學研究生，主要研究方向為企業(yè)稅收制度。endprint

2.2 滬渝兩地房產(chǎn)稅改革試點評析

2011年1月28日，上海、重慶宣布正式開展房產(chǎn)稅改革試點工作，并公布了改革試點的方案。試點改革對房地產(chǎn)業(yè)市場的健康發(fā)展起到了一定積極作用，但仍存在一些缺陷：第一是對房產(chǎn)稅改革目標定位不合理，滬、渝試點方案均旨在抑制過熱的房價，卻夸大財產(chǎn)稅的基本職能。第二是上海的房產(chǎn)稅征稅范圍僅涉及第二套以上的新購商品房和外地人新購房產(chǎn)，根本不涉及存量房，而重慶雖對存量房征稅，但僅限于主城九區(qū)內的獨棟別墅和高檔房，征稅范圍仍過窄。第三是盡管與試點前以房產(chǎn)余值為計稅依據(jù)相比，試點后以房產(chǎn)成交價作為房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)有所進步，但仍未體現(xiàn)房產(chǎn)的真實價值。第四是稅率過低，級次偏少。雖然滬、渝試點方案均設定分檔稅率，但重慶設定的三個檔次，分別為0.5%、1%和1.2%，而上海僅有兩檔稅率，分別為0.6%和0.4%。均低于其他國家的一般標準，設計不科學，很難實現(xiàn)稅收的縱向公平。第五是免稅方案不盡合理，試點的免稅面積沒有綜合考慮到家庭人口、地理位置等諸多因素，不利于抑制炒房等投機性需求。

2.3 我國房地產(chǎn)稅改革的難點

目前，我國房地產(chǎn)稅改革難以推進，主要是面臨立法和征管兩大難題。

2.3.1 房地產(chǎn)稅立法目的、模式等體制問題沒有達成共識

首先，房地產(chǎn)稅的立法定位是為了調控房地產(chǎn)市場、遏制投機投資性需求，還是為了地方政府取得財政收入，當前爭議較大且沒有給予明確回答。其次，房地產(chǎn)稅改革對稅制要素的不同設定，會對立法模式產(chǎn)生差異性。比如對土地和房產(chǎn)采取分開征稅還是合并征稅、計稅依據(jù)按從價計征還是從量計征、稅收優(yōu)惠對人均面積免稅還是居民第一套住房免稅、對農村的房產(chǎn)是否征稅等，這是稅制改革中難度最大的任務。

2.3.2 缺乏完善的稅收征管輔助制度

目前，我國房地產(chǎn)價格評估體系尚不健全、財產(chǎn)評估機構較少、不動產(chǎn)登記管理制度不健全、個人房產(chǎn)信息未實現(xiàn)全國聯(lián)網(wǎng)，給稅收征管帶來了巨大的挑戰(zhàn)，并導致稅收流失現(xiàn)象十分嚴重。深入研究其背后原因：第一是稅收征管技術條件相對有限，現(xiàn)有的征管資源難以滿足普遍征收房地產(chǎn)稅的需要；第二是缺乏征管機構與外部之間信息共享機制，稅務部門信息與房產(chǎn)、土地管理部門信息難以實現(xiàn)共享，沒有達到相互配合的結果，使得重復采集信息成本增加，這與美國集中統(tǒng)一管理模式是截然不同的。

3 借鑒美國成功經(jīng)驗推進我國房地產(chǎn)稅制改革

在黨的十八屆三中全會關于房地產(chǎn)稅制改革方面，簡明扼要的表述為“加快房地產(chǎn)稅立法并適時推進改革”。對于深化財稅體制改革這一重大任務而言，其中的房地產(chǎn)稅制改革必然是財稅體制改革的重中之重。筆者認為，應以我國房地產(chǎn)稅制現(xiàn)狀及改革難點為出發(fā)點，借鑒適合我國國情特點的美國成功經(jīng)驗，并結合新一輪稅制改革的要求，將我國房地產(chǎn)稅改革的內容歸納為“清費立稅，兩稅合一，普遍征稅，統(tǒng)一稅基，評估計稅，差別稅率，合理稅收優(yōu)惠以及加強征管建設”。

3.1 明確房地產(chǎn)稅改革的目標取向

房地產(chǎn)稅的目標定位應基于完善與優(yōu)化稅制的視角，堅決不以直接抑制房價以及遏制過度的房地產(chǎn)投機為目標。為此，我國房地產(chǎn)稅改革的近期目標取向應是選取有代表性的城市作為進一步擴大試點范圍，并考慮各地區(qū)不同情況，由地方政府設計具體的試點方案。還要對目前房地產(chǎn)開發(fā)交易階段涉稅多、稅負重的問題，采取清理、簡化現(xiàn)有的開發(fā)交易環(huán)節(jié)的稅費，以不加重整體稅負為前提，將有些房地產(chǎn)開發(fā)交易環(huán)節(jié)合理的費調整為稅。遠期目標取向則是為順應國際發(fā)展趨勢，將我國現(xiàn)行的房產(chǎn)稅與城鎮(zhèn)土地使用稅合并為房地產(chǎn)稅，統(tǒng)一房地產(chǎn)稅征稅對象，盡早實現(xiàn)房地產(chǎn)稅立法。

3.2 擴大征收范圍，遵循普遍征稅原則

應將當前只對營業(yè)用房產(chǎn)征稅逐步擴大到對包括居民住房在內的保有階段的房產(chǎn)征稅。具體而言，考慮到目前我國稅收征管條件尚不成熟，全面征收會引起不可預見的風險，應以我國現(xiàn)行房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅的征收范圍為基礎，堅持先易后難、循序漸進的原則，將個人非營業(yè)用房產(chǎn)適時納入征稅范圍，尤其是將征稅力度集中在多套、高檔消費住房方面。還將部分行政事業(yè)性單位的非經(jīng)營性房產(chǎn)、農村地區(qū)的房地產(chǎn)也納入征稅范圍。同時，應借鑒美國的成熟經(jīng)驗，對開發(fā)商未出售的房地產(chǎn)征稅，規(guī)定未出售房地產(chǎn)的免稅期限，對逾期未出售的房地產(chǎn)征稅，防止有些開發(fā)商蓄意囤積房地產(chǎn)。此外，考慮到房地產(chǎn)稅具有穩(wěn)固、持續(xù)的特殊性質，應將房地產(chǎn)稅劃歸為地方政府進行管理，使其成為地方稅中的重要稅種，并且作為地方財源的重要支柱。

3.3 合理調整稅基，實現(xiàn)稅基統(tǒng)一

應將現(xiàn)行以房產(chǎn)余值或租金收入為稅基、以實際占用土地面積為稅基，統(tǒng)一改為以房地產(chǎn)市場價值為稅基。值得一提的是，綜合考慮到我國當前尚未健全的專業(yè)評估機制，以及房地產(chǎn)數(shù)量眾多、區(qū)域差距過大的現(xiàn)實狀況，建議暫時不以評估值作為稅基，而是按交易價為評估值。待評估體系相對完善時，將稅基設計為房產(chǎn)的評估值。事實上，根據(jù)不動產(chǎn)的評估值為基礎確定稅基，不僅遵循了能力納稅的原則，多收入多繳稅；而且隨著不動產(chǎn)價值的提高，可以使房地產(chǎn)稅收金額穩(wěn)步增長，提高地方政府收入彈性，從而滿足財政支出的需求。借鑒美國經(jīng)驗的基礎上，結合我國國情，應按照最近的交易價為基準，借助現(xiàn)代計算機技術對包括房價總水平的變化、所處區(qū)位、建筑結構（如樓層和朝向）、公共基礎設施等因素綜合考慮與評估，并根據(jù)市場及其他相關因素變化情況進行定期調整，可以在3-5年為評估周期進行調整，以確保評估值能夠可靠的反映房地產(chǎn)的價值。如果納稅人對評估結果產(chǎn)生異議，可向稅務部門提出復議申請，并提交中介機構出具的評估報告，得到認可后即以新的評估價為計稅依據(jù)。

3.4 靈活設計差別稅率

考慮到滬、渝兩地試點方案中涉及的稅率均低于其他國家的一般標準、設計不合理的問題。為此，應借鑒美國房產(chǎn)稅稅率的設計，并從中國經(jīng)濟發(fā)展的實際情況出發(fā)，可以實行差別化比例稅率，即在全國范圍內充分調查納稅人居住消費水平狀況的基礎上，綜合考慮房產(chǎn)的區(qū)域位置、用途等諸多因素，嚴格劃分不同類型的房產(chǎn)，設定不同檔次的稅率。對不同收入群體實施差別稅率，比如對擁有高檔住宅或多套房產(chǎn)的高收入群體，應通過設定高稅率來增加其納稅負擔，調整收入分配比例，而對中低收入群體應設定低稅率，并制定簡化的稅收優(yōu)惠以減輕其負擔。同時，地方政府依據(jù)當?shù)貙嶋H情況有權在規(guī)定的稅率范圍內自行上下浮動稅率。

3.5 科學設計稅收優(yōu)惠政策

以保障居民的基本居住權為前提，加強對房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的稅收力度，重點管理過多占用資源的群體，同時減輕特殊納稅人的負擔。具體設想如下：一是應考慮居民的基本住房消費需求。對購買的第一套商品房可以免稅，但超出標準面積的部分與第二套以上商品房則實行較高稅率來征稅。這樣既能對社會貧富的住房水平差距起到有效的調節(jié)作用，又能有效的抑制過度投資和投機行為。二是應考慮家庭成員因素。應充分考慮到子女是否已婚、是否擁有獨立住房，還應包括住房條件、地理位置等因素。比如，對優(yōu)越區(qū)域環(huán)境的房產(chǎn)，因其房產(chǎn)價值較高，能夠說明產(chǎn)權人的納稅能力充足，對其免稅面積適當縮小，反之適當擴大。三是要特別考慮保障性住房的稅收優(yōu)惠。相對商品房而言，公共廉租房和經(jīng)濟適用房具有社會保障性質。因此，地方政府應明確公開房產(chǎn)稅用途，合理減免稅收，同時加大保障房供給。

3.6 建立健全征管共享機制

應加快推進不動產(chǎn)登記系統(tǒng)和信息共享機制的建設，從而保證稅收征管效率，降低操作成本。參考美國的先進做法，廣泛借助計算機網(wǎng)絡技術等現(xiàn)代信息技術，完成產(chǎn)權登記信息、納稅人信息等共享機制的建立。同時，完善爭議解決機制和加強權力制約可以保障公民權益，避免出現(xiàn)不公平的情況。

參考文獻：

1.賈康.房產(chǎn)稅改革：美國模式和中國選擇.人民論壇.2011.1

2.董蕾.美國現(xiàn)行不動產(chǎn)稅收制度的啟示.稅務研究.2012.9

3.周清.房產(chǎn)稅改革試點成效評析與政策調整.稅務研究.2012.10

4.陳杰 季騁.世界主要國家房產(chǎn)稅實踐經(jīng)驗與實施效果的總結與借鑒.社會科學輯刊.2012.6

作者簡介：

遲麗華，遼寧師范大學會計系教授、中國注冊會計師、高級會計師，主要研究方向為企業(yè)稅收制度。

王曉文，遼寧師范大學研究生，主要研究方向為企業(yè)稅收制度。endprint