孫淑麗

【摘要】由于公允價(jià)值的使用存在著一定的限制條件，且對(duì)于財(cái)務(wù)人員的職業(yè)判斷具有較高的要求，因此，企業(yè)中存在著利用公允價(jià)值調(diào)整利潤(rùn)等不規(guī)范行為。本文對(duì)公允價(jià)值計(jì)量在我國(guó)企業(yè)運(yùn)用中所面臨的問(wèn)題即公允價(jià)值的操作存在著難度、外部環(huán)境不完善以及執(zhí)行機(jī)制存在著缺失等進(jìn)行了探討，并在此基礎(chǔ)上提出了相關(guān)的對(duì)策建議。

【關(guān)鍵詞】公允價(jià)值；企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)用；對(duì)策；探析

一、引言

在社會(huì)經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展中，以往的通過(guò)歷史成本進(jìn)行計(jì)價(jià)已無(wú)法適應(yīng)使用者對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的需要，由于公允價(jià)值在國(guó)外得到了普遍應(yīng)用，并取得較好的效果，我國(guó)企業(yè)已加強(qiáng)了對(duì)公允價(jià)值在企業(yè)中應(yīng)用的探索。公允價(jià)值產(chǎn)生的背景是與經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)多種多樣，金融產(chǎn)品是趨活躍分不開的，如金融衍生工具、資產(chǎn)可變現(xiàn)價(jià)值等大量涌現(xiàn)。這就使得會(huì)計(jì)理論界、實(shí)務(wù)界對(duì)于公允價(jià)值的應(yīng)用有了新的認(rèn)識(shí)。因此，我國(guó)在2006年的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，普遍采用了公允價(jià)值計(jì)量模式。同時(shí)，基于與國(guó)際準(zhǔn)則趨同的思路，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告條件加以了借鑒，也考慮到了我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界相關(guān)領(lǐng)域的特殊性，以增強(qiáng)資本市場(chǎng)的規(guī)范性和有效性，滿足會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和會(huì)計(jì)配比原則的要求，從而有助于從整體上提高我國(guó)企業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。

二、公允價(jià)值理論闡述

2006年我國(guó)財(cái)政部在新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則》中將公允價(jià)值定義為：“在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量”。我國(guó)企業(yè)在長(zhǎng)期以來(lái)，都是通過(guò)歷史成本法對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行處理，主要是基于其可驗(yàn)證性、客觀性以及數(shù)據(jù)容易取得的特點(diǎn)。但是隨著企業(yè)經(jīng)營(yíng)外部市場(chǎng)條件的變化，歷史成本由于其不能滿足市場(chǎng)變化的需求，缺乏與市場(chǎng)價(jià)值的相關(guān)性。隨著我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)，公允價(jià)值的計(jì)量再次得以被納入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系之中。與歷史成本信息進(jìn)行比較來(lái)說(shuō)，公允價(jià)值信息主要是反映市場(chǎng)對(duì)企業(yè)資產(chǎn)、整體價(jià)值的評(píng)價(jià)，相關(guān)性更強(qiáng)，且有助于企業(yè)會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)未來(lái)作出科學(xué)、合理的預(yù)測(cè)和正確的決策。公允價(jià)值要求交易雙方必須是自愿的，信息是對(duì)稱的。在活躍的市場(chǎng)中，公允價(jià)值則表現(xiàn)的更為精確，主要有以下幾種計(jì)量方法，即類似項(xiàng)目法、市價(jià)法以及估價(jià)技術(shù)法。

三、公允價(jià)值理念在我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)用中的問(wèn)題分析

1.公允價(jià)值實(shí)際操作存在一定難度

與歷史成本計(jì)量模式相比，企業(yè)會(huì)計(jì)中對(duì)于公允價(jià)值的運(yùn)用在技術(shù)與水平方面有著更高的要求。首先，公允價(jià)值的確定，需要更多的職業(yè)判斷，這對(duì)于企業(yè)的會(huì)計(jì)從業(yè)人員的資質(zhì)、經(jīng)歷、準(zhǔn)則或規(guī)范的掌握程度要求極高。而我國(guó)長(zhǎng)期的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)模式與會(huì)計(jì)從業(yè)模式，使得大量的會(huì)計(jì)人員“依葫蘆畫瓢”的處理模式，也使得在職業(yè)判斷方面存在著缺陷。其次，公允價(jià)值的判斷需要更專業(yè)的手段與工具。比如應(yīng)用估價(jià)技術(shù)確定公允價(jià)值時(shí)，對(duì)于不同的市場(chǎng)環(huán)境、市場(chǎng)信息的真實(shí)性難以辨認(rèn)，資金時(shí)間價(jià)值的計(jì)算、收益率的確定等都需要相關(guān)的工具或方法。而目前我國(guó)較多的會(huì)計(jì)人員明顯是達(dá)不到這樣的高度的。綜上所述，我國(guó)財(cái)務(wù)人員對(duì)公允價(jià)值運(yùn)用尚難以駕馭，從而影響公允價(jià)值計(jì)量方式在企業(yè)會(huì)計(jì)中的應(yīng)用。

2.經(jīng)濟(jì)環(huán)境尚難以滿足企業(yè)應(yīng)用公允價(jià)值模式

首先，從大環(huán)境來(lái)看，我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建立的時(shí)間較短，從信息量、對(duì)稱性、誠(chéng)信度等方面都與完全意義的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)存在著一些區(qū)別。市場(chǎng)本身形成的價(jià)格與價(jià)值不完全一致，甚至由于投機(jī)行為的存在，有些時(shí)候還存在著背離的關(guān)系。而公允價(jià)值只有在健全、流動(dòng)、活躍的市場(chǎng)中提供的公平交易價(jià)格才是其基礎(chǔ)。因此，目前我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境對(duì)于公允價(jià)值本身來(lái)說(shuō)，存在著基礎(chǔ)性缺陷。

其次，從微觀層面來(lái)講，由于新準(zhǔn)則從2006年起才廣泛引入公允價(jià)值概念，其應(yīng)用也是指導(dǎo)性的，相關(guān)的配套規(guī)范、操作指南甚至判例都很不完整、規(guī)范，使得企業(yè)對(duì)于公允價(jià)值的確定存在著隨意性，這不僅使企業(yè)不能正確使用公允價(jià)值的概念，反而一些企業(yè)卻利用公允價(jià)值進(jìn)行舞弊。例如部分企業(yè)通過(guò)利用公允價(jià)值在資本市場(chǎng)中進(jìn)行債務(wù)重組、資產(chǎn)置換、投資等行為，并且人為地調(diào)節(jié)利潤(rùn)，但卻沒(méi)有受到相關(guān)的法制約束，這使得中小投資者、債權(quán)人蒙受大量損失，為資本市場(chǎng)帶來(lái)了嚴(yán)重的后果。

3.缺乏完善的執(zhí)行機(jī)制

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施為我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)用提供了新的指導(dǎo)與操作思路，就公允價(jià)值角度而言，企業(yè)若不能按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求在企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，不僅會(huì)導(dǎo)致投資者受到嚴(yán)重的損失，還可能使得我國(guó)資本市場(chǎng)的信用度逐漸降低。在企業(yè)中，對(duì)會(huì)計(jì)工作的監(jiān)管不足使得企業(yè)不能夠正確運(yùn)用公允價(jià)值理念。一是缺乏對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)工作的法律監(jiān)督，我國(guó)制定了相應(yīng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，即是對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)行為加以約束，但目前企業(yè)會(huì)計(jì)暴露的種種問(wèn)題為公允價(jià)值的應(yīng)用形成了障礙，公允價(jià)值的應(yīng)用中存在著主觀性、隨意性，法制監(jiān)督不足；二是社會(huì)監(jiān)督不足，如我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的基礎(chǔ)差，起點(diǎn)低，競(jìng)爭(zhēng)激烈導(dǎo)致購(gòu)買會(huì)計(jì)意見十分顯著。同時(shí)各主管部門、各地政府為獲利益對(duì)會(huì)計(jì)市場(chǎng)進(jìn)行壟斷、干預(yù)，這也影響了監(jiān)督機(jī)制在公允價(jià)值形成中的客觀性。

四、強(qiáng)化我國(guó)企業(yè)公允價(jià)值應(yīng)用的對(duì)策

1.提高我國(guó)企業(yè)應(yīng)用公允價(jià)值計(jì)量的可操作性

如前所述，當(dāng)前我國(guó)公允價(jià)值應(yīng)用的一個(gè)顯著問(wèn)題就是在實(shí)際操作層面存在困難，從而給企業(yè)正確應(yīng)用公允價(jià)值概念形成了障礙。從監(jiān)管層的角度來(lái)說(shuō)，應(yīng)考慮制定制度、指南或判例性案例等方式，對(duì)公允計(jì)量形成的價(jià)值（價(jià)格）進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告。譬如，對(duì)于資產(chǎn)的公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)價(jià)時(shí)，引入資金時(shí)間價(jià)值概念。應(yīng)對(duì)資金時(shí)間價(jià)值周期的認(rèn)定、折現(xiàn)率的選擇、風(fēng)險(xiǎn)因素的考量等進(jìn)行充分、詳實(shí)的解釋，這樣使得公允價(jià)值的確定有著相對(duì)明確的途徑。其次，要不斷提高會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)，包括業(yè)務(wù)能力和職業(yè)判斷能力等，通過(guò)在企業(yè)內(nèi)進(jìn)行理論研究，即借鑒國(guó)外最新研究成果，再加上我國(guó)的實(shí)際情況，形成一套符合企業(yè)自身需要的公允價(jià)值理論體系；要通過(guò)培訓(xùn)等方式提升會(huì)計(jì)人員的操作技能以及職業(yè)判斷的能力。最后，引進(jìn)先進(jìn)技術(shù)如計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)信息公開等，利于推廣公允價(jià)值的廣泛應(yīng)用。如對(duì)于某些金融衍生品而言，相關(guān)行業(yè)協(xié)會(huì)、監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)定期給出市場(chǎng)均價(jià)等指標(biāo)，供企業(yè)制定公允價(jià)值時(shí)采用。

2.進(jìn)一步完善我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)用公允價(jià)值的環(huán)境

從外部環(huán)境來(lái)看，當(dāng)前我國(guó)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的外部環(huán)境下，市場(chǎng)化體制還不夠健全，相關(guān)的法制環(huán)境與市場(chǎng)環(huán)境仍不夠完善。為了給公允價(jià)值在我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)中的應(yīng)用提高一個(gè)良好的外部環(huán)境，須對(duì)企業(yè)的外部環(huán)境加以完善。首要的就是要完善法制環(huán)境，對(duì)于公允價(jià)值的確定、使用、違規(guī)成本要作出明確、具體的規(guī)定，阻斷企業(yè)通過(guò)公允價(jià)值粉飾財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的行為。要建立成熟有效的市場(chǎng)環(huán)境，從公平、誠(chéng)信、有序的角度建立與完善現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，使市場(chǎng)發(fā)揮配置資源的積極作用，從而充分反映資產(chǎn)的價(jià)值，為公允價(jià)值的形成奠定良好的基礎(chǔ)。

從企業(yè)治理的層面，政府監(jiān)管部門應(yīng)細(xì)化相關(guān)規(guī)定，如對(duì)于不存在活躍交易市場(chǎng)的標(biāo)的物進(jìn)行指導(dǎo)性文件加以規(guī)范，禁止企業(yè)進(jìn)行操縱性的“價(jià)值判斷”。企業(yè)應(yīng)從科學(xué)合理的角度出發(fā)，合理看待公允價(jià)值對(duì)企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)的影響，使企業(yè)財(cái)務(wù)人員在進(jìn)行公允價(jià)值確認(rèn)時(shí)有著良好的基礎(chǔ)，使企業(yè)的財(cái)務(wù)信息更加客觀、公允。

3.健全制度的執(zhí)行機(jī)制

我國(guó)企業(yè)由于受到內(nèi)外部因素的共同影響，在其發(fā)展中執(zhí)行制度、規(guī)則困難重重，這使得一些會(huì)計(jì)方法、準(zhǔn)則則無(wú)法發(fā)揮其作用。因此我國(guó)應(yīng)該根據(jù)企業(yè)發(fā)展的現(xiàn)狀對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)的實(shí)際應(yīng)用中的問(wèn)題進(jìn)行修改與完善。監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)通過(guò)監(jiān)督企業(yè)對(duì)公允價(jià)值的應(yīng)用，使企業(yè)能夠在應(yīng)用時(shí)能夠有選擇性，同時(shí)根據(jù)科學(xué)、合理的依據(jù)對(duì)公允價(jià)值予以應(yīng)用，避免主觀的判斷與估計(jì)，保證公允價(jià)值計(jì)量方法的可操作性以及信息的可靠性。再者，監(jiān)管部門也要對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員以及相關(guān)機(jī)構(gòu)的行為加以規(guī)范，杜絕利用公允價(jià)值對(duì)企業(yè)利潤(rùn)進(jìn)行非法操縱。

五、結(jié)束語(yǔ)

公允價(jià)值的使用是經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展，各項(xiàng)生產(chǎn)要素不斷流動(dòng)，影響因素眾多的結(jié)果。是企業(yè)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中健康發(fā)展的需要，也是我國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)展與國(guó)際趨同，增大話語(yǔ)權(quán)的需要。我國(guó)企業(yè)在應(yīng)用公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)提高其可操作性，提高從業(yè)人員的綜合素質(zhì)，同時(shí)對(duì)企業(yè)的內(nèi)外環(huán)境加以完善，并致力于制度的實(shí)施，從而使公允價(jià)值在我國(guó)企業(yè)中的應(yīng)用趨向成熟。

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