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（桂林理工大學(xué) 廣西桂林 541000）

會計最重要的目標(biāo)是向會計信息使用者提供決策有用的會計信息。保險業(yè)作為以保險風(fēng)險為經(jīng)營對象的特殊企業(yè)，依靠負(fù)債經(jīng)營，承擔(dān)投保人現(xiàn)在和未來的風(fēng)險保障與保險金給付責(zé)任，其公司的信息是雙方達(dá)成交易的前提。而分紅保險作為一種投保人享有保險公司經(jīng)營成果分配權(quán)的新型險種，其披露的會計信息更是投保人做出投資決策的主要依據(jù)，因此，企業(yè)應(yīng)對分紅保險會計信息進(jìn)行全面、規(guī)范的披露。

一、分紅保險會計信息披露現(xiàn)狀及存在的問題

分紅保險會計核算的目的決定了分紅保險會計信息披露的內(nèi)容和方式。在我國理論界，對于分紅保險核算目的主要有兩種觀點：一種認(rèn)為其核算的目的是確認(rèn)分紅保險的可分配盈余，另一種認(rèn)為是確定分紅保險的實際盈余。分紅保險的可分配盈余是指根據(jù)紅利來源確定的業(yè)務(wù)盈余，體現(xiàn)的是一個精算概念；分紅保險的實際盈余是指按照會計的收入和費用配比原則計算出來的盈余。根據(jù)現(xiàn)行實務(wù)來看，其主要還是確定分紅保險的可分配盈余，因為現(xiàn)行規(guī)定要求不分費差的產(chǎn)品營業(yè)費用按既定費用填列，因此，分紅保險盈余計算分配表中的業(yè)務(wù)盈余就是合同所確定的紅利來源的盈余，而不是分紅保險的實際盈余。相應(yīng)地，分紅保險主要是對可分配盈余的計算與分配進(jìn)行披露。

但是，現(xiàn)行分紅保險披露的信息并不規(guī)范，存在以下兩個問題。第一，分紅保險盈余計算與分配表中的業(yè)務(wù)盈余不完全是紅利來源的盈余。在“三差分紅”的公司中，除了利差、死差和費差之外，還有其他因素會影響可分配盈余，即使是一差分紅的分紅產(chǎn)品，分紅保險盈余計算與分配表中的業(yè)務(wù)盈余也并不只是利差損益，也會有其他影響因素，表中沒有將該因素計入其中。第二，沒有完全體現(xiàn)盈余分配過程。在分紅保險盈余計算與分配表中，分紅保險特別儲備采用提轉(zhuǎn)差模式，不能反映期初分紅保險特別儲備、本年實現(xiàn)的用于分配的業(yè)務(wù)盈余及期末分紅保險特別儲備之間的關(guān)系。此外，沒有將資產(chǎn)負(fù)債表和分紅保險業(yè)務(wù)盈余計算與分配表有效的銜接起來。

二、完善分紅保險會計信息披露的建議及其應(yīng)用

（一）完善分紅保險會計信息披露的建議

對于現(xiàn)行分紅保險信息披露存在的問題，可通過設(shè)計業(yè)務(wù)盈余計算表和分配表來解決。其中，在業(yè)務(wù)盈余計算表中反映業(yè)務(wù)盈余的形成過程，按照實際收入和費用支出數(shù)填列。在計算得出的實際業(yè)務(wù)盈余項下，區(qū)分死差損益、利差損益、費差損益、其他差損益，將業(yè)務(wù)盈余的會計計算和利源分析銜接起來。在單獨的分紅保險業(yè)務(wù)盈余分配表中，體現(xiàn)業(yè)務(wù)盈余紅利的分配過程，并反映本期的分配方案及上期分配結(jié)果對本期的影響。同時，筆者建議將分紅保險特別儲備提轉(zhuǎn)差模式廢除，以準(zhǔn)確體現(xiàn)業(yè)務(wù)盈余與分紅保險特別儲備之間的關(guān)系。

（二）案例應(yīng)用——以恒泰人壽分紅保險財務(wù)專題報告為例

1.恒泰人壽分紅保險財務(wù)專題報告。恒泰人壽股份有限公司主要承保人民幣和外幣的各種人身保險業(yè)務(wù)，包括各類人壽保險、健康保險、意外傷害保險的保險業(yè)務(wù)及辦理上述業(yè)務(wù)的再保險業(yè)務(wù)。同時，辦理各種法定人身保險業(yè)務(wù)，代理國內(nèi)外保險機(jī)構(gòu)檢驗、理賠及其委托的其他有關(guān)事宜，并依照有關(guān)法律法規(guī)從事資金運用業(yè)務(wù)。其公司2008年分紅保險財務(wù)專題報告如下（節(jié)選）：

（1）分紅保險利潤表（見下頁表1）。

（2）報表附注。

①分紅保險特別儲備。該公司在制定保單紅利分配方案（于2008年6月30日宣告）時，計提分紅保險特別儲備6 498萬元，期初分紅保險特別儲備余額為0，期末分紅保險特別儲備余額為6 498萬元，在公司整體（匯總）財務(wù)報表中全額計入壽險責(zé)任準(zhǔn)備金。

②不分費差的分紅保險業(yè)務(wù)盈余與分配備考表（見下頁表2）。

③其他有關(guān)信息：分配給保戶的利差總額：19 267萬元；分配給保戶的死差總額：6 010萬元；分配給保戶的保單紅利為：25 277萬元。假設(shè)公司決定向保戶分配的比例為70%，可分配盈余為 36 110 萬元（25 277÷70）,分配給公司的保單紅利：10 833萬元。公司2008年分紅保險營業(yè)利潤為36 204萬元，由于公司只分配利差和死差，用產(chǎn)品設(shè)計時的預(yù)定費用代替利潤表中的實際費用，計算得出利差和死差的實際盈余為42 608萬元，并且期初分紅保險特別儲備余額為0，則期末分紅保險特別儲備為6 498萬元（42 608-36 110）。

2.完善分紅保險會計信息披露的建議在案例中的應(yīng)用。在該案例中，雖然已給出分紅保險盈余計算與分配表，但該表并沒有體現(xiàn)出盈余計算分配表與利源分析表之間的關(guān)系，業(yè)務(wù)盈余的分配過程也不明顯，從而大大降低了該信息的參考作用。通過把盈余計算與分配表拆分為盈余計算表和分配表，并在計算表中將計算得出的實際盈余區(qū)分利差損益、費差損益、死差損益和其他差損益，這樣就能使以會計角度計算的盈余和以精算角度計算的盈余銜接起來。盈余計算簡略表如表3（數(shù)據(jù)根據(jù)分紅保險利潤表和報表附注有關(guān)數(shù)據(jù)分析填列）：

表1 編報單位：恒泰人壽保險股份有限公司 日期：2008年12月31日 單位：萬元

表2 編報單位：恒泰人壽保險股份有限公司 編制日期：2008年 單位：萬元

表3 分紅保險盈余計算簡表單位：萬元

針對現(xiàn)行披露的報表中沒有明確體現(xiàn)分配過程的問題，通過設(shè)計獨立的分紅保險盈余分配表，既能對分配保單紅利過程進(jìn)行體現(xiàn)，又能反映本期分配方案，并且還可以反映上期分配結(jié)果對本期的影響。根據(jù)案例提供的數(shù)據(jù)，本期分紅保險盈余分配表如表4：

表4 分紅保險盈余分配表單位：萬元

通過將盈余計算與分配表分拆成盈余計算表和分配表，解決了下面幾個問題：（1）業(yè)務(wù)盈余計算表把除了三差之外的其他影響因素納入其中，較好的把可分配盈余和利源盈余源銜接起來，為信息使用者解開了謎團(tuán)，并使可分配盈余的計算透明化。（2）清晰地展現(xiàn)了業(yè)務(wù)盈余的分配過程，為投保人和潛在投資者提供決策信息。在該分紅保險盈余分配表中，明確地體現(xiàn)出分紅保險可分配盈余等于分紅保險特別儲備（期初）加上分紅紅利來源，而不是等于分紅保險特別儲備提轉(zhuǎn)差加上分紅紅利利源，這不但確立了分紅保險可分配盈余的計算方法，而且反映了期初分紅保險特別儲備、本期業(yè)務(wù)盈余與期末分紅保險特別儲備之間的關(guān)系。（3）業(yè)務(wù)盈余計算與分配表分拆后，更具體、完整地披露了分紅保險會計信息，有助于提高分紅保險會計信息質(zhì)量。