西安石油大學 吳 勛 南恒瑋

金融類上市公司內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀研究

西安石油大學 吳 勛 南恒瑋

金融行業(yè)由于其特殊的行業(yè)性質(zhì)，具有較高風險性，這就決定了必須要有健全的內(nèi)部控制與之相匹配。完善內(nèi)部控制評價體系對于金融業(yè)加強行業(yè)風險管理、提高管理效率、完善內(nèi)部審計程序等有著積極作用?？紤]到金融行業(yè)的監(jiān)管特殊性和信息披露可獲取性，本文選取我國金融行業(yè)43家上市公司作為研究對象，通過對其2013年內(nèi)部控制信息披露情況進行現(xiàn)狀分析，尋求內(nèi)部控制信息披露中存在缺陷并提出改進對策。

金融行業(yè)；內(nèi)部控制；信息披露

一、引言

內(nèi)部控制信息披露對企業(yè)經(jīng)營發(fā)展起著至關重要的作用，能夠幫助企業(yè)進行自我完善內(nèi)控體系，提升企業(yè)市場形象和公眾認可度，同時還可與政府監(jiān)管形成互相協(xié)調(diào)的局面，有利于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，對企業(yè)管理當局和外部信息需求者都具有十分重要的意義。隨著《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》等系列規(guī)范的實施，提高企業(yè)內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量成為利益相關者關注的焦點問題。目前國際國內(nèi)經(jīng)濟金融形勢日趨復雜，金融行業(yè)面臨的風險管理問題日益突出，隨著COCO《企業(yè)風險管理框架》(2004)、《企業(yè)內(nèi)部控制整體框架》(2013)的發(fā)布，內(nèi)部控制與風險管理整合成為主流趨勢，內(nèi)部控制信息披露開始在金融行業(yè)發(fā)展過程中扮演著監(jiān)督和導向作用。在此背景下，研究我國金融類上市公司內(nèi)部控制信息披露問題具有較強的理論意義與現(xiàn)實價值，論文主要從內(nèi)部控制信息披露形式與披露內(nèi)容的角度解析金融類上市公司內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀，進而提出內(nèi)部控制信息披露改進建議。

二、金融類上市公司內(nèi)部控制信息披露形式

本文研究樣本選自于中國證監(jiān)會2013年上市公司行業(yè)分類中的金融業(yè)上市公司，包括為銀行業(yè)、證券業(yè)和保險業(yè)上市公司共43家，包括銀行業(yè)上市公司16家，保險業(yè)上市公司4家，證券行業(yè)上市公司23家。其研究對象設定為2013年年度報告、會計事務所出具的審計報告及內(nèi)部控制自我評價報告中涉及的內(nèi)部控制信息披露內(nèi)容。內(nèi)部控制信息披露主要形式包括年報中的董事會報告、監(jiān)事會報告、公司治理、內(nèi)部控制說明以及單獨發(fā)布的內(nèi)部控制自我評價報告、會計事務所出具的審計報告，如表1所示。

可以看出，我國金融類上市公司內(nèi)部控制信息披露的形式呈現(xiàn)出多元化的特征。新規(guī)范中要求企業(yè)必須出具內(nèi)部控制自我評價報告。金融類三大行業(yè)全部在內(nèi)部控制自我評價報告中進行內(nèi)部控制信息的披露。其中銀行業(yè)由董事會報告、監(jiān)事會報告、公司治理報告中披露轉(zhuǎn)向在“內(nèi)部控制說明”和內(nèi)部控制自我評價報告中進行披露?！皟?nèi)部控制說明”一章主要是將原來分散在董事會報告、監(jiān)事會報告、公司治理等章節(jié)的內(nèi)容集中整合披露，專設內(nèi)部控制章節(jié)更有利于信息查詢，方便信息需求者了解銀行內(nèi)部控制情況，但其披露的內(nèi)容與分散披露并無實質(zhì)區(qū)別，可見上市銀行雖然整合了信息披露環(huán)節(jié)但還是沒有從本質(zhì)上改變。證券業(yè)的信息披露則基本分散于上述幾種形式，根據(jù)規(guī)定，證券業(yè)上市公司董事會、監(jiān)事會每年應該表達對內(nèi)部控制的意見，故而各家企業(yè)都有所體現(xiàn)。保險業(yè)中，有兩家在年報的內(nèi)部控制章節(jié)中進行簡要披露，原來在董事會報告中進行披露的內(nèi)部控制信息已經(jīng)轉(zhuǎn)而統(tǒng)一集中在內(nèi)部控制自我評價報告中進行披露。因此可以看出金融類上市公司在內(nèi)部控制信息披露形式的選擇上時缺乏一定的統(tǒng)一性。

三、金融類上市公司內(nèi)部控制信息披露內(nèi)容

(一)內(nèi)部控制信息披露范圍。

根據(jù)樣本分析，可以看出當前金融類上市公司內(nèi)部控制信息披露的內(nèi)容主要有內(nèi)部控制的建立健全、內(nèi)控的檢查監(jiān)督情況、風險管理控制披露、內(nèi)部控制缺陷分析、重點控制活動以及內(nèi)部控制有效性分析等，如表2所示。

表1 內(nèi)部控制信息披露形式分類統(tǒng)計 %

表2 內(nèi)部控制信息披露范圍分類統(tǒng)計 %

從金融類上市公司內(nèi)部控制信息披露范圍來看，主要集中在內(nèi)控制度建立健全和制度是否有效實施的說明上，無一家對下一年的內(nèi)控計劃進行披露說明，對于內(nèi)部控制檢查監(jiān)督和內(nèi)部控制有效性披露多為形式化，且不夠全面和詳細。其中一些會計事務所出具的審計報告并沒有對被審計單位內(nèi)部控制情況進行詳細的說明，只是簡單發(fā)表了評價意見。

(二)內(nèi)部控制信息披露完整性。

圍繞43家金融類上市公司內(nèi)部控制信息披露情況，從以下四個方面進行內(nèi)部控制信息披露完整性的考察，根據(jù)《上市公司內(nèi)部控制指引》的要求，內(nèi)部控制信息披露需體現(xiàn)內(nèi)控五要素，涵蓋所有的運營環(huán)節(jié)，對內(nèi)控的缺陷和整改情況作出說明，并且董事會、監(jiān)事會等要對內(nèi)部控制評價發(fā)表意見。金融類上市公司如果僅從其中一兩個方面來進行披露，或者信息披露內(nèi)容泛泛而談，不涉及實質(zhì)，就會使外部信息需求者獲得的信息存在一定的局限性和失真性，使得內(nèi)控信息披露無法達到應有的效果。所以只有達到規(guī)定的披露要求，才能視為對內(nèi)部控制信息進行了完整披露(見表3)。

從金融類企業(yè)上市公司內(nèi)部控制信息披露的完整性來看，明確了評價重點，體現(xiàn)了內(nèi)控要素的公司占金融類上市公司總數(shù)的一半，大部分主要從運營環(huán)節(jié)進行內(nèi)控信息的披露，有11家上市公司未披露內(nèi)控缺陷和未來整改措施，絕大多數(shù)公司治理層、董事會、監(jiān)事會發(fā)表了對內(nèi)部控制評價的意見，但也是簡要概述，未做詳細說明。

(三)內(nèi)部控制信息披露的質(zhì)量。

將43家金融類上市公司內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量分為3個層級：詳細說明、一般性描述、簡單披露。詳細說明即內(nèi)部控制信息披露范圍出發(fā)，對每一項下的內(nèi)容作出全面且完善的闡述，同時還包括內(nèi)部控制計劃實施情況、內(nèi)部控制重點的控制活動環(huán)節(jié)以及內(nèi)部控制部門設置等。簡單披露即只針對所涉及的部分內(nèi)部控制進行簡單評價，例如“本公司對本年度財務報告相關內(nèi)部控制進行了評價，認為其內(nèi)部控制制度健全，內(nèi)部控制執(zhí)行有效，未能發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在重大缺陷”。一般性描述則只涉及內(nèi)部控制信息披露范圍項下其中幾個方面，并且對具體內(nèi)容的闡述也不夠全面和詳細。具體情況見表4。

表3 內(nèi)部控制信息披露完整性分類統(tǒng)計 %

表4 內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的分類統(tǒng)計 %

對照以上的分類統(tǒng)計結(jié)果，可以看出對內(nèi)部控制信息進行詳細說明有27家，占金融類上市公司總數(shù)的62.8%。仍然有1/3的企業(yè)只是進行了簡單的披露或者披露不充分，多為格式化的陳述。由此可見，金融類上市公司絕大多數(shù)還是能夠較為全面和詳細的作出內(nèi)部控制信息披露，信息披露質(zhì)量較高。

四、金融類上市公司內(nèi)部控制信息披露缺陷

(一)內(nèi)部控制信息披露形式。

1.披露載體眾多。通過對43家金融類上市公司內(nèi)部控制信息披露的形式表現(xiàn)來看，主要有以下幾種：(1)在公司年報的“董事會、監(jiān)事會、公司治理”這一章節(jié)進行公開披露；(2)提供單獨的內(nèi)部控制自我評價報告或?qū)?nèi)部控制報告附在該公司的年報內(nèi)；(3)運用“內(nèi)部控制制度建設和執(zhí)行情況”的陳述形式在“公司治理”或“內(nèi)部控制”章節(jié)中公開披露，并未加上“內(nèi)部控制自我評價報告”的標題字樣；(4)由注冊會計師出具的審計報告來進行披露，但缺乏實質(zhì)性的信息，通常的表述為“按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和相關規(guī)定，被審計單位在所有重大方面保持有效的財務報告內(nèi)部控制”的審計意見。

2.披露的內(nèi)容和形式不統(tǒng)一。其一，我國上市公司內(nèi)部控制信息披露仍然處于自愿披露階段，從而使得上市公司避重就輕的進行披露。其二，證監(jiān)會同滬深兩市在披露時執(zhí)行的標準與要求不盡相同，由于缺乏統(tǒng)一的內(nèi)部控制信息披露規(guī)范，各公司對內(nèi)部控制信息披露認識和理解不全面，導致披露形式多樣，內(nèi)容零散且缺乏統(tǒng)一性和系統(tǒng)性。

(二)內(nèi)部控制信息披露內(nèi)容。

1.披露內(nèi)容形式大于實質(zhì)。有的公司內(nèi)部控制評價報告披露的信息較為規(guī)范，多出于向外界塑造良好形象的目的，對主要和已完善內(nèi)控的方面進行了比較詳細的描述，這無疑是揚長避短。而有的上市公司只是簡單概括說明了內(nèi)部控制的最基本情況，沒有披露詳細的實質(zhì)性內(nèi)容，這樣也使得內(nèi)部控制報告信息的有效性大大降低。披露企業(yè)內(nèi)部控制信息的目的，是為了提高上市公司財務報告的可靠性和為利益相關者服務。從相關性考慮，如果內(nèi)部控制信息涉及上市公司的商業(yè)機密，出于保密需要，也不能對外披露所有關系到資產(chǎn)安全、公司機密的內(nèi)容。除此以外的內(nèi)部控制信息，上市公司應進行全面詳細的披露。

2.披露內(nèi)容不完全。一方面，披露的內(nèi)部控制信息內(nèi)容過于簡單。43家金融類上市公司，32份內(nèi)部控制自我評價報告過于簡單，沒有詳細評價的內(nèi)容。另一方面，幾乎所有金融類上市公司都認為內(nèi)部控制制度健全，內(nèi)部控制執(zhí)行有效，未能發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在重大缺陷。內(nèi)部控制存在的實質(zhì)性缺陷較少涉及，對于已經(jīng)披露的缺陷中表述通常為“有待改進”、“不構(gòu)成實質(zhì)影響”、“已認真整改”。

3.披露格式缺乏規(guī)范。詳細表現(xiàn)為與上交所、深交所和五部委的指引規(guī)定不統(tǒng)一。新規(guī)范規(guī)定：“內(nèi)部控制自我評價的方式、范圍、程序和頻率由企業(yè)根據(jù)經(jīng)營業(yè)務的調(diào)整、經(jīng)營環(huán)境的變化、業(yè)務發(fā)展狀況和實際風險水平等自行確定。國家有關法律法規(guī)另有規(guī)定的，從其規(guī)定?！薄渡辖凰敢贰ⅰ渡罱凰敢?、《企業(yè)內(nèi)控評價指引》都規(guī)定了內(nèi)部控制自我評價報告至少應包括的內(nèi)容，但是并沒有規(guī)定統(tǒng)一的范式，造成口徑不一致，缺乏可比性。上市公司在執(zhí)行過程中有一定的隨意性和選擇性，不利于內(nèi)部控制信息披露標準化。

五、金融類上市公司內(nèi)部控制信息披露建議

(一)統(tǒng)一內(nèi)部控制信息披露的載體。

內(nèi)控信息披露載體的繁多，既不利于監(jiān)管部門執(zhí)行監(jiān)管，又使得外部信息需求者獲取信息的難度加大。統(tǒng)一內(nèi)部控制信息披露的載體，將眾多的載體整合化一，以規(guī)定的內(nèi)容和形式進行內(nèi)部控制信息披露，方便信息的獲取和進行監(jiān)管同時還便于橫向比較，這將促使整個金融行業(yè)上市公司內(nèi)部控制信息披露水平達到一個新的高度。

(二)監(jiān)管部門對內(nèi)部控制信息披露政策的執(zhí)行加強監(jiān)管。

《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》對內(nèi)部控制信息披露作出了詳細的規(guī)定，但是上市公司并沒有完全披露或披露只做表面文章，因此，監(jiān)管部門不但要制定和完善內(nèi)部控制信息披露規(guī)范或指引，而且要對內(nèi)部控制信息披露的執(zhí)行情況加強監(jiān)管，將內(nèi)部控制信息披露的完整性、真實性與企業(yè)的責任聯(lián)系起來，明確責任主體和處罰程序，增強內(nèi)部控制監(jiān)管的威懾力，從而全面提升我國金融類上市公司的內(nèi)部控制建設的水平。

(三)規(guī)范內(nèi)部控制信息披露格式。

現(xiàn)實中，由于地域性的差異，監(jiān)管部門對于內(nèi)部控制信息披露的格式并沒有進行嚴格的規(guī)定，不利于信息的搜集、分析和比較。故而，相關政策的制定單位應對內(nèi)部控制信息披露報告的形式給出一個統(tǒng)一規(guī)定。

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F233；F832.5

：A

：2095-3151(2014)68-0040-05