卿文潔

(湖南財政經(jīng)濟學(xué)院，湖南長沙 410205)

完善行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系的思考

卿文潔

(湖南財政經(jīng)濟學(xué)院，湖南長沙 410205)

通過對湖南行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系建設(shè)現(xiàn)狀的實地調(diào)研，發(fā)現(xiàn)目前省內(nèi)行政事業(yè)單位普遍存在內(nèi)部控制理念不強、控制制度不完善、控制機構(gòu)不健全、決策機制和審批制度執(zhí)行不力等問題，應(yīng)當從財政部門、行政事業(yè)單位層面，通過細化規(guī)范、健全機構(gòu)、明晰職責(zé)、加強培訓(xùn)宣傳、規(guī)范單位層面和業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制等多種措施推進行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的開展，完善行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系。

行政單位;事業(yè)單位;內(nèi)部控制;內(nèi)部控制規(guī)范

《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范 (試行)》(簡稱《規(guī)范》)的頒布實施，旨在進一步規(guī)范行政事業(yè)單位內(nèi)部控制，提高行政事業(yè)單位內(nèi)部管理水平，加強行政事業(yè)單位廉政風(fēng)險防控機制建設(shè)。換言之，行政事業(yè)單位建立健全內(nèi)部控制制度，完善內(nèi)部控制體制機制，規(guī)范決策、執(zhí)行、監(jiān)督程序，就是為了預(yù)防與治理腐敗、保護干部政治安全。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制活動的有效開展，離不開對現(xiàn)行行政事業(yè)單位內(nèi)部控制執(zhí)行情況的深入調(diào)查，以及不同經(jīng)濟主體內(nèi)部控制活動的比較分析，以此為基礎(chǔ)發(fā)現(xiàn)問題并提出合理的政策建議，才能建構(gòu)完善的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度及體制機制，提高行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的執(zhí)行效率與效果，實現(xiàn)行政事業(yè)單位的公共受托責(zé)任和財務(wù)目標，達成有利于維護行政事業(yè)單位社會效益、經(jīng)濟效益和環(huán)境效益的制度安排。筆者率領(lǐng)課題組擬通過對湖南行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度建設(shè)情況的調(diào)查研究，探討完善行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體制機制的對策措施及政策建議。

一、湖南行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系建設(shè)調(diào)查基本情況

1、調(diào)查方式

調(diào)查以問卷調(diào)查為主，個案調(diào)查為輔。于2013年7月1日至2013年7月30日通過實地調(diào)查、郵寄、網(wǎng)絡(luò)等方式發(fā)出、收回調(diào)查問卷并進行統(tǒng)計分析，撰寫調(diào)查報告。調(diào)查問卷共設(shè)計有98題，基本為客觀題，并根據(jù)統(tǒng)計分析結(jié)果重點對湖南省水利部門和高校展開個案調(diào)查分析。

2、調(diào)查對象

問卷調(diào)查涉及湖南13個地級市和湘西自治州，以長沙地區(qū)為主要調(diào)查地點。共發(fā)放調(diào)查問卷600份，收回562份，有效問卷558份。其中，立法機關(guān)16份、行政機關(guān)130份、司法機關(guān)45份、民主黨派機關(guān)9份、人民團體60份、醫(yī)院100份、學(xué)校100份、其他事業(yè)單位98份;省屬機構(gòu)190份、市屬機構(gòu)368份。所調(diào)查單位分布情況如表2所示。

表1 行政事業(yè)單位內(nèi)部控制現(xiàn)狀調(diào)查分布情況

問卷調(diào)查的對象主要為各行政事業(yè)單位的財務(wù)負責(zé)人，其工作崗位分布如圖1所示:

圖1 被調(diào)查者工作崗位分布

3、調(diào)查內(nèi)容

根據(jù)調(diào)查目的，此次調(diào)查研究的主要內(nèi)容包括內(nèi)部控制機構(gòu)設(shè)置與人員配備、內(nèi)部控制制度建立與內(nèi)部控制機制運行等方面，圍繞風(fēng)險評估、單位層面內(nèi)部控制、業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制等方面設(shè)計調(diào)查內(nèi)容 (見表1)，確保問卷具有較好的針對性［2］。

表2 行政事業(yè)單位內(nèi)部控制現(xiàn)狀調(diào)查內(nèi)容

4、被調(diào)查單位基本情況

對于被調(diào)查行政事業(yè)單位的基本情況，主要從資金來源、財務(wù)與會計工作組織情況、財務(wù)人員培訓(xùn)情況、財務(wù)人員知識需求情況等方面獲知。圖2顯示了被調(diào)查單位資金來源情況，其中，85.7%的被調(diào)查單位屬于財政全額撥款單位，11.40%屬于差額事業(yè)單位，2.9%屬于自收自支事業(yè)單位。

圖2 被調(diào)查單位資金來源分布

被調(diào)查單位財務(wù)與會計工作有獨立設(shè)置財會部門、辦公室或其他部門設(shè)置附屬機構(gòu)、辦公室或其他部門專設(shè)財會崗位、財會工作由上級單位代理等形式。其中，獨立設(shè)置財務(wù)部門的占79.4%，辦公室或其他部門專設(shè)財會崗位的占11.8%(見圖3)?？梢姡壳昂鲜⌒姓聵I(yè)單位財務(wù)會計內(nèi)部控制尚未完善，財務(wù)機構(gòu)獨立性不高，仍有部分單位未設(shè)財務(wù)與會計機構(gòu)，由辦公室或上級單位代理負責(zé)財務(wù)工作，這極大地制約了單位內(nèi)部控制機制的建立健全。同時，對于單位是否設(shè)置總會計師的問題，僅有17.6%的單位設(shè)有總會計師崗位，可見在湖南行政事業(yè)單位中，總會計師的地位與作用未受到足夠重視。

圖3 被調(diào)查單位財務(wù)與會計機構(gòu)設(shè)置情況

對于財務(wù)人員的知識結(jié)構(gòu)是否適應(yīng)本單位工作要求的問題，96.9%的單位財務(wù)負責(zé)人表示完全適應(yīng)或基本適應(yīng)，僅有3.1%表示適應(yīng)性較差，這與近年來行政事業(yè)單位財務(wù)工作人員招聘的高學(xué)歷有關(guān)。同時，73.5%的被調(diào)查單位定期組織培訓(xùn)和評價財務(wù)工作人員，26.5%的被調(diào)查單位不定期或沒有開展培訓(xùn)或評價工作。而財務(wù)人員知識需求情況見圖4所示。

圖4 被調(diào)查單位財務(wù)人員知識需求情況

5、內(nèi)部控制制度建設(shè)情況調(diào)查結(jié)果

調(diào)查顯示，58.2%的被調(diào)查單位相關(guān)人員系統(tǒng)接受了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范 (試行)》的相關(guān)培訓(xùn)，而有41.8%的被調(diào)查單位沒有進行相關(guān)培訓(xùn)。對內(nèi)部控制制度制定方式的調(diào)查發(fā)現(xiàn)，100%的被調(diào)查單位均采取組織內(nèi)部相關(guān)人員制定的方式，未聘請外部專家或咨詢機構(gòu)制定，這對其內(nèi)部控制制度的科學(xué)合理性帶來了一定的影響。

圖5 被調(diào)查單位內(nèi)部控制制度的制定模板

圖6 被調(diào)查單位內(nèi)部控制制度修訂情況

圖5、圖6分別顯示了被調(diào)查單位內(nèi)部控制制度的制定模板和修訂情況，發(fā)現(xiàn)59.5%的被調(diào)查單位均采用了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》為參考模板，而以企業(yè)內(nèi)部控制制度、同系統(tǒng)借鑒、未建立內(nèi)部控制制度或其他模板為基礎(chǔ)的單位分別占10.8%、21.6%、2.7%和5.4%，可見目前湖南行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度的建立并沒有統(tǒng)一的標準予以規(guī)范，《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》的頒布與執(zhí)行是非常必要的。同時，僅有28.6%的被調(diào)查單位經(jīng)常修訂和完善其內(nèi)部控制制度，而68.6%的單位表示為偶爾修訂，2.8%的被調(diào)查單位從不修訂其內(nèi)部控制制度。隨著行政事業(yè)單位內(nèi)部控制環(huán)境的不斷變化，單位應(yīng)及時評價并修訂其內(nèi)部控制制度的適應(yīng)性和合理性。

對于被調(diào)查單位具體負責(zé)內(nèi)部控制工作的職能部門，如圖7所示，42.1%的單位為財務(wù)部門;21.1%為辦公室，且主要為財務(wù)工作由辦公室設(shè)立附屬機構(gòu)或財會崗位負責(zé)的單位; 2.6%由財務(wù)部門和辦公室共同負責(zé);15.8%為內(nèi)部審計部門;13.2%為紀檢、監(jiān)察部門;僅有2.6%的單位單獨設(shè)立了內(nèi)部控制部門?？梢姡闲姓聵I(yè)單位設(shè)置內(nèi)部控制專職機構(gòu)的情形較為少見，這將直接影響其內(nèi)部控制的獨立性和執(zhí)行效果。

圖7 被調(diào)查單位具體負責(zé)內(nèi)部控制工作的職能部門

對于內(nèi)部控制工作流程的制定問題，僅有20.5%的被調(diào)查單位擁有一套完備的內(nèi)部控制流程圖，38.2%的單位有部分業(yè)務(wù)內(nèi)部控制流程圖但不系統(tǒng)完備，41.3%的單位只有制度沒有流程圖。根據(jù)內(nèi)部控制制度的實際執(zhí)行效果的調(diào)查，僅有2.8%的單位財務(wù)負責(zé)人認為“很好”，高達31.4%的單位財務(wù)負責(zé)人認為“一般”或“較差”。可見，目前湖南行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度的執(zhí)行效果較為糟糕，制度流于形式，沒有有效執(zhí)行的現(xiàn)象非常普遍，必須予以加強［3］。

6、內(nèi)部控制執(zhí)行情況調(diào)查結(jié)果

對被調(diào)查單位風(fēng)險管理的調(diào)查結(jié)果顯示，僅有35.8%的單位建立并實施了風(fēng)險定期評估機制，7.9%的單位建立但尚未實施定期風(fēng)險評估機制，56.3%的單位沒有建立定期風(fēng)險評估機制。而實施了風(fēng)險評估機制的被調(diào)查單位中，有90.7%的單位具體負責(zé)風(fēng)險評估工作的機構(gòu)為財務(wù)部門。

關(guān)于其風(fēng)險評估工作關(guān)注的重點領(lǐng)域 (見圖8)，占比最大的為收支管理和預(yù)算管理方面，分別為21.2%和17.9%;建設(shè)項目管理、資產(chǎn)管理、政府采購和財務(wù)報告領(lǐng)域占比分別為15.9%、15%、14.1%和11.5%?？梢姡姓聵I(yè)單位業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制所涉及的六大領(lǐng)域均為重要的風(fēng)險點，單位應(yīng)對其進行全面的風(fēng)險評估和應(yīng)對，而不應(yīng)只關(guān)注收支管理和預(yù)算管理領(lǐng)域。

圖8 被調(diào)查單位風(fēng)險評估工作關(guān)注的重點領(lǐng)域

表3 單位層面內(nèi)部控制活動調(diào)查結(jié)果匯總表(單位:%)

表3顯示被調(diào)查單位的單位層面內(nèi)部控制活動的調(diào)查結(jié)果，可以看出控制活動有效的是: 91.4%的單位均嚴格執(zhí)行了不相容職務(wù)分離制度，76.3%的單位建立了各部門的規(guī)章制度與流程，73.7%的單位基本執(zhí)行關(guān)鍵崗位責(zé)任制，89.5%的單位進行了明確的經(jīng)費支出審批權(quán)限劃分，85.7%的單位已實行歸口管理?？刂苹顒颖∪踔庴w現(xiàn)在:尚有13.1%的單位未執(zhí)行議事決策機制，41.5%的單位沒有執(zhí)行關(guān)鍵崗位輪崗制，16%的單位沒有對重大經(jīng)濟決策進行程序控制，57.9%的單位沒有建立并實施內(nèi)部控制定期考核評價制度，20%的單位沒有設(shè)置專門的“三公”經(jīng)費管理制度和審批程序。就單位層面內(nèi)部控制而言，高校內(nèi)部重大經(jīng)濟活動已經(jīng)或基本建立了有效的內(nèi)部控制，但相關(guān)控制活動還需進一步細化、深化、完善，建立并實施內(nèi)部控制定期考核評價制度。

同時，對于單位內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位的調(diào)查，如圖9(多項選擇題)所示，資金管理、印章管理、預(yù)決算編制和績效評價、票據(jù)管理、物資和固定資產(chǎn)的采購和管理屬于被調(diào)查單位內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位，分別占 78.9%、73.6%、68.4%、65.8%和63.2%。因此，應(yīng)在其內(nèi)部控制制度建設(shè)中重點關(guān)注這些崗位的程序控制和審批權(quán)限劃分。

圖9 被調(diào)查單位內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位設(shè)置

二、目前行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系建設(shè)存在的主要問題

通過問卷調(diào)查和個案考察，對湖南行政事業(yè)單位整體狀況、性質(zhì)、機構(gòu)設(shè)置和人員安排、收支水平、財務(wù)結(jié)構(gòu)及預(yù)算控制等基本情況，對行政事業(yè)單位內(nèi)部控制組織機構(gòu)設(shè)置狀況、現(xiàn)有內(nèi)部控制制度執(zhí)行情況、內(nèi)部控制制度建設(shè)狀況 (內(nèi)部控制制度的“廢改立”)、內(nèi)部控制制度宣傳情況，以及行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的需求和目標、《規(guī)范》的適用范圍及其與其他相關(guān)法規(guī)制度的協(xié)調(diào)問題、相關(guān)政府部門的意見反饋等信息進行綜合整理，發(fā)現(xiàn)目前行政事業(yè)單位存在內(nèi)部控制理念不強、控制制度不完善、控制機構(gòu)不健全、風(fēng)險評估未到位、決策機制和審批制度執(zhí)行不力等諸多問題。

1、內(nèi)部控制意識不強

前述調(diào)查顯示，目前湖南省僅有2.6%的行政事業(yè)單位單獨設(shè)置了內(nèi)部控制部門、僅有20.5%的行政事業(yè)單位有較完備的內(nèi)部控制流程圖、有41.8%的被調(diào)查單位還沒有進行過行政事業(yè)單位內(nèi)部控制相關(guān)知識培訓(xùn)。數(shù)據(jù)充分說明，多數(shù)行政事業(yè)單位缺乏內(nèi)部控制意識。一方面，國內(nèi)理論界對行政事業(yè)單位內(nèi)部控制研究時間不長、研究成果不多，《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》頒布時間短且國家、各省市以及媒體尚未對《規(guī)范》進行大張旗鼓的宣傳，多數(shù)行政事業(yè)單位負責(zé)人、干部職工只知道有企業(yè)內(nèi)部控制，還不知道何謂行政事業(yè)單位內(nèi)部控制，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制意識還沒有像企業(yè)內(nèi)部控制意識那樣深入人心。另一方面，多數(shù)行政事業(yè)單位負責(zé)人、干部職工認為，行政事業(yè)單位經(jīng)濟活動，國家法律、行政法規(guī)以及單位規(guī)章制度早有規(guī)定，單位經(jīng)濟活動只要遵照國家法律、行政法規(guī)和單位規(guī)章制度辦事就行，沒有必要在國家法律、行政法規(guī)和單位規(guī)章制度外另搞一套內(nèi)部控制制度，人為的把在行政事業(yè)單位推行內(nèi)部控制與遵守國家法律、行政法規(guī)和單位規(guī)章制度對立起來，甚至對建立、推行行政事業(yè)單位內(nèi)部控制存在抵觸情緒。

2、內(nèi)部控制制度不完善

調(diào)查發(fā)現(xiàn)，以企業(yè)內(nèi)部控制制度、系統(tǒng)內(nèi)部借鑒、未建立內(nèi)部控制制度的行政事業(yè)單位分別占10.8%、21.6%、2.7%，僅有28.6%的被調(diào)查單位經(jīng)常修訂和完善內(nèi)部控制制度，100%的被調(diào)查單位均由組織內(nèi)部相關(guān)人員起草制定內(nèi)部控制制度。這說明，一是《規(guī)范》剛剛頒布不久，多數(shù)行政事業(yè)單位仍沿用原有的財經(jīng)法律、財經(jīng)法規(guī)和單位內(nèi)部規(guī)章制度管理經(jīng)濟活動，原有內(nèi)部管理制度涉及范圍較窄，沒有包括單位所有經(jīng)濟活動、所有業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)和相關(guān)人員，現(xiàn)有管理制度不科學(xué)、不規(guī)范、不完整，多數(shù)行政事業(yè)單位又還沒有來得及按照內(nèi)部控制的要求并結(jié)合單位經(jīng)濟活動的范圍、重點、特點全面梳理現(xiàn)有管理制度，很多需要規(guī)范的經(jīng)濟活動形式和經(jīng)濟活動環(huán)節(jié)還沒有制定相應(yīng)的內(nèi)部控制規(guī)范，內(nèi)部控制制度缺失和過濫問題同時并存。二是多數(shù)行政事業(yè)單位現(xiàn)有內(nèi)部管理制度陳舊，很多內(nèi)部管理制度是計劃經(jīng)濟時代、有計劃的商品經(jīng)濟時代制定的，很多行政事業(yè)單位還沒有根據(jù)社會主義市場經(jīng)濟體制的要求、內(nèi)部控制規(guī)范的要求以及單位內(nèi)部、外部環(huán)境的變化及時修改、更新，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度的“廢、改、立”還沒有真正排到單位的議事日程上來。三是行政事業(yè)單位現(xiàn)有內(nèi)部管理制度質(zhì)量不高、可操作性不強?，F(xiàn)有內(nèi)部管理制度多數(shù)是由單位內(nèi)部相關(guān)管理部門起草制定的，網(wǎng)絡(luò)下載、拼湊的多，沒有經(jīng)過嚴密設(shè)計、沒有廣泛征求相關(guān)各方意見或建議、單位領(lǐng)導(dǎo)班子集體會議沒有認真審讀修改，用詞不準確、口號和道德用語多，制度規(guī)范的邏輯結(jié)構(gòu)有缺陷，有假定、處理部分但缺少制裁部分。

3、內(nèi)部控制機構(gòu)不健全

《規(guī)范》第13條規(guī)定，行政事業(yè)單位“應(yīng)當單獨設(shè)立內(nèi)部控制職能部門或者確定內(nèi)部控制牽頭部門，負責(zé)組織協(xié)調(diào)內(nèi)部控制工作。同時，應(yīng)當充分發(fā)揮財會、內(nèi)部審計、紀檢監(jiān)察、政府采購、基建、資產(chǎn)管理等部門或崗位在內(nèi)部控制中的作用?！保?］設(shè)置獨立的內(nèi)部控制職能部門、保證內(nèi)部控制職能部門的相對獨立性，是行政事業(yè)單位內(nèi)部控制順利實施的組織保證。從目前情況看，一是多數(shù)行政事業(yè)單位尚未設(shè)立獨立的內(nèi)部控制機構(gòu)。課題組調(diào)查顯示，被調(diào)查單位具體負責(zé)內(nèi)部控制工作的職能部門，42.1%的單位為財務(wù)部門，21.1%的單位是辦公室且主要是在辦公室設(shè)立附屬機構(gòu)或財會崗位的單位，2.6%的單位由財務(wù)部門和辦公室共同負責(zé)，15.8%的單位為內(nèi)部審計部門，13.2%為紀檢、監(jiān)察部門，僅有2.6%的單位單獨設(shè)立了內(nèi)部控制部門。二是單位內(nèi)部控制的范圍較窄。由于多數(shù)單位是由財會部門作為內(nèi)部控制職能部門或者內(nèi)部控制牽頭部門，多數(shù)行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制，目前都局限于財務(wù)會計內(nèi)部控制，內(nèi)部控制的設(shè)計和運行尚未全面擴展到所有經(jīng)濟活動中。三是單位財務(wù)會計部門與單位內(nèi)部審計、紀檢監(jiān)察、政府采購、基建、資產(chǎn)管理等部門或崗位的職責(zé)劃分不明晰、不清楚，各部門在內(nèi)部控制制度的設(shè)計、體制機制的運行過程中“踢皮球”現(xiàn)象嚴重。

4、風(fēng)險評估未到位

單位內(nèi)部控制過程就是風(fēng)險識別、風(fēng)險評估和風(fēng)險應(yīng)對過程。行政事業(yè)單位的性質(zhì)決定其風(fēng)險評估和應(yīng)對措施主要是消極的風(fēng)險承受和風(fēng)險降低，不是積極的風(fēng)險規(guī)避和風(fēng)險分擔。因此行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的風(fēng)險評估和風(fēng)險應(yīng)對比企業(yè)更重要。而事實上，目前湖南省多數(shù)行政事業(yè)單位尚未建立有效的經(jīng)濟活動風(fēng)險評估機制，調(diào)查顯示僅有35.8%的單位建立實施了風(fēng)險定期評估機制，且其中90.7%的單位具體負責(zé)風(fēng)險評估工作的機構(gòu)為財會部門。

5、相關(guān)決策機制和審批制度沒有有效執(zhí)行

行政事業(yè)單位要形成科學(xué)有效的職責(zé)分工和制衡機制，既要處理好組織架構(gòu)中決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)和監(jiān)督權(quán)的分配，形成三權(quán)分離相互制衡的有效機制;又要在業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)對流程中崗位職責(zé)進行設(shè)計，優(yōu)化審批流程。課題組調(diào)查顯示，目前湖南省行政事業(yè)單位尚有13.1%的單位未執(zhí)行議事決策機制，41.5%的單位沒有執(zhí)行關(guān)鍵崗位輪崗制，16%的單位沒有對重大經(jīng)濟決策進行程序控制，57.9%的單位沒有建立并實施內(nèi)部控制定期考核評價制度，20%的單位沒有設(shè)置專門的“三公”經(jīng)費管理制度和審批程序?？梢?，湖南行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的相關(guān)決策機制和審批制度尚存在重大缺陷。

6、審計與監(jiān)督不到位

一是內(nèi)部審計監(jiān)督?jīng)]有充分發(fā)揮作用。很多行政事業(yè)單位尚未設(shè)置獨立的內(nèi)部審計機構(gòu)，已經(jīng)設(shè)置內(nèi)部審計機構(gòu)的獨立性不強。調(diào)查顯示，還有50.3%的行政事業(yè)單位沒有設(shè)置獨立的內(nèi)部審計機構(gòu)。二是內(nèi)部控制執(zhí)行審計尚未開展。目前行政事業(yè)單位的內(nèi)部審計主要是針對日常運行經(jīng)費、專項經(jīng)費的支出審計和經(jīng)濟責(zé)任審計，《規(guī)范》尚未正常實施，內(nèi)部控制執(zhí)行審計尚未擺到議事日程上來。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制執(zhí)行效果的評價沒有開展，也就還無從知曉行政事業(yè)單位內(nèi)部控制設(shè)計和運行是否存在缺陷、缺陷的程度等信息［3］。三是內(nèi)部監(jiān)督乏力。行政事業(yè)單位的紀檢、監(jiān)察等內(nèi)部監(jiān)督機構(gòu)在單位黨委、行政領(lǐng)導(dǎo)下開展工作、獨立性不強，內(nèi)部監(jiān)督機構(gòu)工作人員業(yè)務(wù)素質(zhì)、工作能力普遍不高，單位財會部門與單位審計、紀檢、監(jiān)察部門同屬一位領(lǐng)導(dǎo)分管的現(xiàn)象還較為普遍，內(nèi)部監(jiān)督機構(gòu)監(jiān)督職能的發(fā)揮受到諸多制約。四是外部監(jiān)督作用有限。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的外部監(jiān)督機構(gòu)包括財政、審計、紀檢、監(jiān)察和檢察機關(guān)，主要進行事后監(jiān)督、個案監(jiān)督，對提高行政事業(yè)單位內(nèi)部控制意識、改進和加強行政事業(yè)單位內(nèi)部控制效果有限。

三、推進行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系建設(shè)的對策建議

目前應(yīng)通過細化行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范、健全行政事業(yè)單位內(nèi)部控制機構(gòu)、明晰行政事業(yè)單位內(nèi)部控制機構(gòu)和相關(guān)人員職責(zé)、加強行政事業(yè)單位內(nèi)部控制培訓(xùn)宣傳、規(guī)范內(nèi)部控制執(zhí)行活動等多種措施完善行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系，推進行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的開展。

1、建議財政部門盡快出臺《指導(dǎo)意見》，細化行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范，提高行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范可操作性

《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》作為一個抽象的、原則性的指導(dǎo)文件，對推進行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度和體制機制建設(shè)、改善行政事業(yè)單位內(nèi)部控制薄弱現(xiàn)狀將起到積極作用，但在具體內(nèi)部控制實務(wù)運作過程中操作性不強。已經(jīng)有研究者提出，財政部需加快相關(guān)課題研究，以《規(guī)范》為基礎(chǔ)出臺解釋公告、評價指引和審計指引［5］。筆者認為，長期看，財政部作為《規(guī)范》貫徹落實的主要責(zé)任部門，應(yīng)當針對行政單位、事業(yè)單位經(jīng)濟活動的不同特點，分別出臺行政單位和事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范解釋公告，具體指導(dǎo)行政單位、事業(yè)單位構(gòu)建符合實際的、具有針對性的內(nèi)部控制制度體系和運行機制;針對行政單位、事業(yè)單位內(nèi)部控制的不同特點，分別發(fā)布行政單位和事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范評價指引、審計指引，推進行政、事業(yè)單位內(nèi)部控制自我評價，促進行政、事業(yè)單位內(nèi)部控制的開展和完善;近期看，考慮到出臺解釋公告、評價指引和審計指引工作量大、所需時間長，暫時可由省財政廳出臺《關(guān)于貫徹實施＜行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范 (試行)＞的指導(dǎo)意見》，細化行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范，提高行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范可操作性。

2、建議財政部門設(shè)立《規(guī)范》專項宣傳培訓(xùn)經(jīng)費，加大《規(guī)范》宣傳、培訓(xùn)力度，提高行政事業(yè)單位內(nèi)部控制意識

建議財政部門設(shè)立《規(guī)范》專項宣傳培訓(xùn)經(jīng)費，委托會計學(xué)會、總會計師協(xié)會等社會組織，加大《規(guī)范》的宣傳和培訓(xùn)力度。一是盡快分期分批、分別組織行政單位和事業(yè)單位“一把手”的內(nèi)部控制知識和內(nèi)部控制規(guī)范培訓(xùn)，明晰行政單位的行政首長和事業(yè)單位的法定代表人在單位內(nèi)部控制制度和體制機制建設(shè)中的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任，提高行政首長和事業(yè)單位法定代表人對貫徹落實《規(guī)范》、完善單位內(nèi)部控制制度、健全單位內(nèi)部控制體制機制的思想認識，真正重視單位內(nèi)部控制制度建設(shè)和機制運行的推進。二是分期分批、分別對省、市屬行政單位和事業(yè)單位總會計師、內(nèi)部控制機構(gòu)負責(zé)人、財務(wù)負責(zé)人等進行內(nèi)部控制知識和內(nèi)部控制能力培訓(xùn)，增強行政事業(yè)單位總會計師、內(nèi)部控制機構(gòu)負責(zé)人、財務(wù)負責(zé)人等的內(nèi)部控制意識，提高其內(nèi)部控制業(yè)務(wù)素質(zhì)。三是要求各行政、事業(yè)單位組織學(xué)習(xí)《規(guī)范》及相關(guān)內(nèi)部控制知識。各單位應(yīng)當采用會議傳達、版報、知識競賽、辦公自動化系統(tǒng)及網(wǎng)絡(luò)媒體等形式［6］，宣傳行政事業(yè)單位內(nèi)部控制知識，提高全員依照內(nèi)部控制制度管行政職能履行、管教學(xué)科研、管后勤保障、管社會服務(wù)的思想意識。

3、建議財政部門發(fā)文，要求行政、事業(yè)單位對照《規(guī)范》檢查單位內(nèi)部控制制度建設(shè)情況，查找單位內(nèi)部控制制度建設(shè)和機制運行存在的問題及原因，制作《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制自我評價報告》呈報同級財政部門備案

目前，行政、事業(yè)單位內(nèi)部控制缺陷主要表現(xiàn)為內(nèi)部控制設(shè)計缺陷，具體表現(xiàn)為內(nèi)部控制制度不健全，制度質(zhì)量不高、制度規(guī)范不科學(xué)，制度的適應(yīng)性、可操作性不強。建議省財政廳發(fā)文，要求行政事業(yè)單位負責(zé)人和單位內(nèi)部控制職能部門負責(zé)人認真學(xué)習(xí)領(lǐng)會《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范 (試行)》精神基礎(chǔ)上，針對各單位履行行政管理職能、履行社會服務(wù)職能的具體情況，梳理、分析單位各項業(yè)務(wù)流程，仔細查找本單位內(nèi)部控制制度建設(shè)和內(nèi)部控制機制運行存在的缺陷和問題，深刻剖析本單位內(nèi)部控制制度建設(shè)和內(nèi)部控制機制運行存在問題的原因，制作《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制自我評價報告》呈報同級財政部門備案［7］。各行政事業(yè)單位應(yīng)以此為基礎(chǔ)，借鑒現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制的成熟理念和方式方法，完善單位內(nèi)部控制制度和內(nèi)部控制運行機制。

4、財政、審計部門應(yīng)當通過資金預(yù)算審批和財務(wù)報告審計以及內(nèi)部控制審計與監(jiān)督作用的發(fā)揮，助推行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的建立健全和有效實施

目前行政事業(yè)單位內(nèi)部審計機構(gòu)獨立性不強、內(nèi)部控制執(zhí)行審計尚未開展、內(nèi)部紀檢監(jiān)察監(jiān)督乏力、外部監(jiān)督作用發(fā)揮有限。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的審計與監(jiān)督主要包括內(nèi)部控制自我評價、內(nèi)部審計監(jiān)督和外部審計監(jiān)督。首先，應(yīng)當通過資金預(yù)算審批、財務(wù)報告審計渠道，充分發(fā)揮財政部門、審計部門外部監(jiān)督對行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建立健全和有效實施的促進作用。行政單位首長、事業(yè)單位法定代表人必須對單位內(nèi)部控制的建立健全和有效實施負責(zé)，同時依靠財政部門資金預(yù)算審批、審計部門財務(wù)報告審計對行政事業(yè)單位內(nèi)部控制監(jiān)督建議，促進行政事業(yè)單位按照外部監(jiān)管要求和單位實際情況優(yōu)化內(nèi)部組織架構(gòu)，合理分配決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)，形成決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)的協(xié)調(diào)、制衡機制。其次，應(yīng)當發(fā)揮內(nèi)部審計對單位內(nèi)部控制建設(shè)和運行的監(jiān)督作用。行政事業(yè)單位應(yīng)當進一步提高內(nèi)部審計機構(gòu)、內(nèi)部審計機構(gòu)負責(zé)人、審計人員的獨立性，根據(jù)《規(guī)范》和單位實際情況細化內(nèi)部審計機構(gòu)對內(nèi)部控制制度建設(shè)和體制機制運行的評價、監(jiān)督、審計職責(zé)權(quán)限，增強內(nèi)部審計結(jié)論和建議對內(nèi)部控制改進的權(quán)威性［8］。另外，行政事業(yè)單位缺乏內(nèi)生激勵動機，內(nèi)部審計必須通過外部監(jiān)督的帶動發(fā)揮作用，接受外部監(jiān)督的指引和管理。內(nèi)部審計與外部監(jiān)督互相配合、內(nèi)外聯(lián)動，促進行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度和體制機制的建立健全及有效實施。

5、行政事業(yè)單位應(yīng)當明確單位內(nèi)部控制第一責(zé)任人，設(shè)置內(nèi)部控制職能部門，明確單位負責(zé)人、內(nèi)部控制職能部門和其他相關(guān)部門的內(nèi)控職責(zé)

首先，行政事業(yè)單位應(yīng)當明確單位行政首長、法定代表人是單位內(nèi)部控制第一責(zé)任人。行政機關(guān)，廳長、局長是單位行政首長，是單位內(nèi)部控制第一責(zé)任人;事業(yè)單位，如高校校長、醫(yī)院院長是法定代表人，是單位內(nèi)部控制第一責(zé)任人。作為單位內(nèi)部控制第一責(zé)任人，擔負著領(lǐng)導(dǎo)建立健全單位內(nèi)部控制制度、領(lǐng)導(dǎo)推進單位內(nèi)部控制有效實施兩個方面職責(zé)。其次，基于行政事業(yè)單位目前的現(xiàn)實，省級財政部門出臺《關(guān)于貫徹實施＜行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范 (試行)＞的指導(dǎo)意見》時應(yīng)當設(shè)定時間表，要求省屬、市屬、縣屬行政事業(yè)單位按照時間表的要求，根據(jù)單位人員、資金、經(jīng)濟活動規(guī)模，盡快設(shè)置獨立的內(nèi)部控制職能部門，或者指定財務(wù)處、科、室等部門作為內(nèi)部控制的牽頭部門，還可以根據(jù)單位實際情況成立專門的內(nèi)部控制團隊或項目組，抽調(diào)綜合素質(zhì)高、業(yè)務(wù)能力強、熟悉各項業(yè)務(wù)流程的干部組建單位內(nèi)部控制管理隊伍，具體負責(zé)單位內(nèi)部控制制度的“廢、改、立”工作，梳理單位內(nèi)部各職能部門對單位內(nèi)部控制的權(quán)利和義務(wù)，確定各單位內(nèi)部控制重點領(lǐng)域、重點環(huán)節(jié)和關(guān)鍵控制點及其控制措施，指導(dǎo)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制與行政職能履行、高校教學(xué)科研管理、后勤保障活動的整合，向單位負責(zé)人報告內(nèi)部控制體制、機制建設(shè)和運行情況及其存在問題并提出改進建議。

6、行政事業(yè)單位應(yīng)當增強風(fēng)險管理意識，前移風(fēng)險管理關(guān)口，引進先進的風(fēng)險識別、風(fēng)險分析技術(shù)，提高風(fēng)險應(yīng)對的主動性、積極性

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制過程實質(zhì)上是風(fēng)險管理過程，即全面分析單位經(jīng)濟活動面臨的主要風(fēng)險、識別單位經(jīng)濟活動的重要風(fēng)險點、因地制宜設(shè)置控制方法并監(jiān)督執(zhí)行的過程。首先，行政事業(yè)單位應(yīng)當增強風(fēng)險管理意識，樹立全面風(fēng)險管理理念。目前湖南省行政事業(yè)單位多數(shù)尚未建立經(jīng)濟活動的風(fēng)險評估機制，風(fēng)險意識缺乏。實際上，行政事業(yè)單位經(jīng)濟活動范圍日趨廣泛、經(jīng)濟活動形式日趨多樣、經(jīng)濟活動規(guī)模日趨龐大，特別是高校等重要的事業(yè)單位資金來源渠道日趨多元，單位經(jīng)濟活動所面臨的經(jīng)濟、法律、社會、科技、自然環(huán)境等外部風(fēng)險因素和人力資源、組織管理、自主創(chuàng)新、財務(wù)、安全環(huán)保等內(nèi)部風(fēng)險因素日趨復(fù)雜，行政事業(yè)單位負責(zé)人、內(nèi)部控制機構(gòu)負責(zé)人對此應(yīng)有清醒認識。其次，行政事業(yè)單位應(yīng)當前移風(fēng)險管理關(guān)口。目前行政事業(yè)單位的風(fēng)險應(yīng)對措施主要是風(fēng)險承受和風(fēng)險降低。風(fēng)險承受是不采取控制措施降低風(fēng)險、減輕損失，承擔全部風(fēng)險;風(fēng)險降低是采取適當?shù)目刂拼胧┙档惋L(fēng)險或者減輕損失，將風(fēng)險控制在承受度內(nèi)。不論是風(fēng)險承受還是風(fēng)險降低，都是主體消極、被動的承擔經(jīng)濟活動風(fēng)險帶來的損失。風(fēng)險管理重點不應(yīng)該是事后補救、承受，而應(yīng)是事前主動防范、積極應(yīng)對。行政事業(yè)單位應(yīng)當建立風(fēng)險預(yù)警機制，通過主動放棄或者停止相關(guān)業(yè)務(wù)規(guī)避經(jīng)濟活動風(fēng)險，通過購買商業(yè)保險、業(yè)務(wù)分包等措施轉(zhuǎn)嫁經(jīng)濟活動風(fēng)險，就是要通過前移風(fēng)險管理關(guān)口，通過主動的風(fēng)險規(guī)避、風(fēng)險分擔，控制經(jīng)濟活動風(fēng)險的發(fā)生或者轉(zhuǎn)嫁經(jīng)濟活動的風(fēng)險。再次，行政事業(yè)單位應(yīng)當及時引進行業(yè)風(fēng)險組合清單、職能部門風(fēng)險匯總、頭腦風(fēng)暴、SWOT分析等風(fēng)險識別方法以及集體討論、專家咨詢、問卷調(diào)查、標桿分析和風(fēng)險價值法、壓力測試法、風(fēng)險坐標圖等定性定量分析方法，提高風(fēng)險識別、風(fēng)險預(yù)防能力，結(jié)合單位業(yè)務(wù)重要控制環(huán)節(jié)特點設(shè)置重大風(fēng)險控制點，有效防控經(jīng)濟活動風(fēng)險的發(fā)生［9］。

7、行政單位應(yīng)當適應(yīng)《規(guī)范》要求，完善行政審批管理制度，健全行政審批運行機制，提高行政審批運行效率，減少行政審批尋租空間

完善行政審批運行機制必須優(yōu)化審批程序、建立健全審批執(zhí)行機構(gòu)。首先，優(yōu)化審批程序?？茖W(xué)、完善、精簡的審批程序?qū)μ岣咝姓徟屎唾|(zhì)量有重要作用，推進行政審批制度改革必須優(yōu)化審批程序。一要明確申請程序。行政審批機關(guān)應(yīng)該公開審批程序和基本條件，尊重申請人的知情權(quán);認真回復(fù)申請人提出的相關(guān)問題，及時告知申請人審批結(jié)果和處理措施;審批機關(guān)不能要求申請人提供與審批項目無關(guān)的信息，保護申請人基本信息不被泄露。二要嚴格受理程序。限定行政審批機構(gòu)受理審批項目的期限，及時告知申請者是否受理，如果超過期限未做出決定和回復(fù)，行政審批機構(gòu)要承擔責(zé)任。三要健全審查程序。行政審批機構(gòu)應(yīng)當嚴格按照審查程序和要求，對所提交材料進行審查，及時做出答復(fù)，審查過程要遵守相應(yīng)的回避制度。四要規(guī)范審批程序。下放審批權(quán)限，減少審批層級，落實好責(zé)任分工，實現(xiàn)統(tǒng)一把關(guān)、統(tǒng)一審批，提高審批效率。其次，成立專門的行政審批執(zhí)行機構(gòu)，負責(zé)統(tǒng)一受理審批、協(xié)調(diào)各部門工作、統(tǒng)一發(fā)布信息、統(tǒng)一人員管理，充分發(fā)揮“大部門”審批服務(wù)的優(yōu)勢。再次，深入推進網(wǎng)絡(luò)審批進程，運用現(xiàn)代信息技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，提高“一站式”審批服務(wù)網(wǎng)站建設(shè)，規(guī)范網(wǎng)絡(luò)信息發(fā)布、申請、審批流程，實現(xiàn)網(wǎng)絡(luò)審批的規(guī)范化和高效化。另外，還要積極探索負面清單管理制度，合理選擇負面清單嵌入湖南行政審批制度改革的原則、具體路徑和關(guān)鍵環(huán)節(jié)，研究設(shè)計湖南負面清單的內(nèi)容、實施期限、管理機構(gòu)、管理權(quán)限、評價機制，選擇省域內(nèi)負面清單管理模式試點行業(yè)與試點區(qū)域。

(編輯:程甸;校對:蔡玲)

［1］財政部.財政部印發(fā)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范 (試行)》 ［EB/OL］.http://www.gov.cn/gzdt/2012－12/17/ content_2292179.htm，2013－12－28.

［2］中國機構(gòu)網(wǎng).事業(yè)單位登記管理暫行條例實施細則［EB/ OL］ .http://www.scopsr.gov.cn/bbyw/fzgz/fzck/201203/ t20120323_34579.html［2］.2013－12－28.

［3］中共中央國務(wù)院.關(guān)于分類推進事業(yè)單位改革的指導(dǎo)意見［EB/OL］ .http://sydw.offcn.com/2012/0615/26230 _ 2.html，2013－12－28.

［4］王光遠.中美政府內(nèi)部控制發(fā)展回顧與評述——兼為《聯(lián)邦政府內(nèi)部控制》 (中文版)序 ［EB/OL］.http:// www.accgo.com/article/357.html，2013－12－28.

［5］彭程甸，祝子麗.高校與企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范比較研究［J］.湖南財政經(jīng)濟學(xué)院學(xué)報，2013，(04):48.

［6］新華網(wǎng).社科院研究顯示八成政府采購商品價格高于市場平均 價 ［EB/OL］ .http://finance.qq.com/a/20130226/ 002027.htm，2013－12－28.

［7］王留強.行政事業(yè)單位內(nèi)部控制存在的問題與對策［J］.天中學(xué)刊，2013，(5):43－45.

［8］卿文潔.高校內(nèi)部控制環(huán)境存在的問題及改進對策探析［J］.財務(wù)與會計導(dǎo)刊，2014，(2下半月.理論):80－85.

［9］余 華，卿文潔.高校與企業(yè)預(yù)算控制比較研究［J］.湖南財政經(jīng)濟學(xué)院學(xué)報，2013，(4):54－59.

Thinking on Construction of Internal Control System of Administrative Institutions

QING Wen－Jie
(Hunan University of Finance and Economics，Changsha Hunan 410205)

Through the present situation of the internal control system construction of administrative institutions in Hunan province，this paper has found that currently the administrative institutions have exist many problems including concept of internal control is not strong，the control system is imperfect，control mechanism is not perfect，decision－making mechanism and approval system are of weak enforcement.We should be from the finance department and administrative unit level，and by refining specification，sounding institutions，clearing responsibilities，strengthening training of publicity，regulating the unit level and operational level to carry out internal control，thereby improving administrative internal control system.

administrative institutions;institutions;internal control;internal control standards

C931;C935;C936

A

2095－1361(2014)06－0056－10

2014－06－15

2013年度湖南哲學(xué)社會科學(xué)基金一般項目“行政事業(yè)單位內(nèi)部控制研究”(編號:13YBB036)、湖南省社會科學(xué)成果評審委重點委托課題“行政事業(yè)單位如何開展內(nèi)部控制研究”［湘社評 (2013)9號，立項編號:20130704W］、湖南省科學(xué)技術(shù)廳科技計劃一般項目“高等院校內(nèi)部控制機制研究” (項目編號: 2012TZ2012)、湖南省教育廳科學(xué)研究項目“內(nèi)部控制要素視角下湖南財政監(jiān)督法治創(chuàng)新研究”(項目編號:14C1208)

卿文潔 (1971－ )，男，湖南洞口人，湖南財政經(jīng)濟學(xué)院財務(wù)處處長，高級會計師，研究員，研究方向:財務(wù)管理、公司理財、投融資風(fēng)險研究