張俊

【摘 要】 文章以上市銀行業(yè)2012年年度報告作為主要調(diào)查對象，針對我國上市銀行的內(nèi)部控制信息披露情況展開研究，發(fā)現(xiàn)上市銀行內(nèi)部控制信息披露在披露形式、內(nèi)容以及監(jiān)管制度上存在問題，究其原因主要是缺乏有效的制度和法律約束，銀行業(yè)作為信息披露的主體在信息披露方面動力缺失，內(nèi)外監(jiān)管不到位。最后提出了完善我國上市銀行內(nèi)部控制信息披露的基本對策。

【關(guān)鍵詞】 上市銀行； 內(nèi)部控制； 信息披露

中圖分類號：F232；F830.2 文獻標(biāo)識碼：A 文章編號：1004-5937（2014）15-0082-04

上市銀行企業(yè)在我國的經(jīng)濟命脈中起著關(guān)鍵的作用，維系著我國金融體系的穩(wěn)定，加之上市銀行企業(yè)較之于一般的企業(yè)有其自身的行業(yè)特殊性，其具有的財務(wù)杠桿率要遠(yuǎn)高于一般的企業(yè)，因此，內(nèi)部控制信息披露制度在銀行企業(yè)作為監(jiān)管的重要手段受到相當(dāng)?shù)闹匾?。上市銀行企業(yè)被要求從2009年7月1日起執(zhí)行《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，但是到目前我國上市銀行企業(yè)對于這一制度實施的效果并不理想。截至2013年，我國共有16家上市銀行，本文通過對這16家銀行2012年年報的研究，分析我國上市銀行內(nèi)控信息披露存在的問題，并提出解決問題的相關(guān)對策及建議。

一、當(dāng)前我國上市銀行企業(yè)內(nèi)部控制信息披露存在的問題分析

（一）內(nèi)控信息披露載體缺乏統(tǒng)一性

中國銀行業(yè)自從上市以來，其內(nèi)部信息披露雖然每年逐漸增多和規(guī)范化，但是在披露載體方面仍然存在著一定的差異。從圖1可以看出被調(diào)查的16家上市銀行雖然內(nèi)控披露的載體都集中體現(xiàn)在公司治理結(jié)構(gòu)、監(jiān)事會報告、董事會報告、事務(wù)所審核報告、內(nèi)部控制自我評價報告五個方面，但是各自具體的披露載體還存在著很大的差別。2012年16家上市銀行內(nèi)控信息披露中，只有公司治理結(jié)構(gòu)和監(jiān)事會報告兩個載體均予以內(nèi)控信息披露。其中通過專門的內(nèi)部控制自我評價報告披露信息的最少。如果我國上市銀行企業(yè)可以隨便選擇信息披露的載體，一方面顯得對內(nèi)控信息不夠重視和嚴(yán)謹(jǐn)；另一方面，信息使用者需要付出更多的成本來獲得他們所需要的信息。

（二）內(nèi)控信息披露內(nèi)容不夠完善

首先，我國上市銀行關(guān)于內(nèi)部控制信息披露內(nèi)容上缺少規(guī)范性。大多數(shù)內(nèi)容是張揚銀行內(nèi)控的相關(guān)業(yè)績，對銀行內(nèi)控制度的設(shè)計及其運行缺乏實質(zhì)性的介紹，特別是有關(guān)上市銀行內(nèi)控制度中的欠缺或需要改進的沒有及時指出。16家上市銀行中只有民生銀行和華夏銀行對2012年的內(nèi)控工作改進作了相關(guān)披露，而16家上市銀行均未對內(nèi)部控制中存在的缺陷進行披露。這樣很難從不同銀行的內(nèi)控信息披露中發(fā)現(xiàn)他們的明顯異同，找出比較有價值的信息。

其次，在風(fēng)險管理方面的披露也缺乏專業(yè)化。風(fēng)險管理擔(dān)當(dāng)了上市銀行企業(yè)內(nèi)控中一個很重要的角色，對于外部使用者來說，更加重視我國上市銀行風(fēng)險管理控制的有效性。通過分析我國16家上市銀行企業(yè)的披露情況可以看出，盡管大部分銀行對風(fēng)險管理情況給予了一定程度的披露，但風(fēng)險披露內(nèi)容與《商業(yè)銀行信息披露辦法》差距比較大。16家上市銀行的內(nèi)部控制信息披露重點為定性分析，缺乏專業(yè)化的定量分析。

最后，披露內(nèi)容的深度不夠。通過分析16家上市銀行企業(yè)自身內(nèi)部控制信息披露的情況可以看出，我國上市銀行企業(yè)對內(nèi)控制度理解有些片面，重視程度不夠。主要介紹銀行內(nèi)控制度的建立，對于制度實施狀況的披露情況幾乎沒有，很難發(fā)現(xiàn)內(nèi)部制度本身是否得到了有效的實施；對內(nèi)控制度應(yīng)遵循的目標(biāo)太過注重，將重點放在銀行在相關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度上的遵守情況；另外對組織機構(gòu)設(shè)置情況披露過于重點，而對其他控制環(huán)境方面披露過少。

（三）監(jiān)事會的獨立意見沒有發(fā)揮有效作用

我國證監(jiān)會要求上市銀行年報中，監(jiān)事會應(yīng)該針對銀行是否建立了完善的內(nèi)控制度發(fā)表獨立意見，但是在16家上市銀行中，僅有建設(shè)銀行、工商銀行、交通銀行、南京銀行、中信銀行、民生銀行、招商銀行7家上市銀行的監(jiān)事會報告就銀行的內(nèi)部控制情況發(fā)表獨立意見，占比不到50%。

在內(nèi)容上，這7家上市銀行中，南京銀行、招商銀行、民生銀行的監(jiān)事會報告一般都用簡單的一句話對內(nèi)控情況發(fā)表獨立意見，表示內(nèi)部控制制度的完整性、合理性與有效性和內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況。而剩下4家上市銀行只是說明了報告期內(nèi)對報告內(nèi)容無異議，對內(nèi)部控制制度的完整性、合理性及有效性并沒有明確地發(fā)表 意見。

（四）缺乏真正的會計師事務(wù)所內(nèi)部控制評價報告

由于監(jiān)管部門對會計師事務(wù)所應(yīng)出具的內(nèi)部控制評價報告并沒有強制對外公開披露，在我國16家上市銀行企業(yè)中仍有8家上市銀行（占比50%）沒有對外公開披露會計師事務(wù)所出具的內(nèi)部控制評價報告，在審計報告中同樣沒有對銀行內(nèi)部控制的實質(zhì)性評價（如表1所示）。

具體來看，只有華夏銀行披露了會計師事務(wù)所對銀行內(nèi)部控制的評價報告，不過注冊會計師考慮的是與財務(wù)報表編制和公允列報相關(guān)的內(nèi)部控制，以便于設(shè)計恰當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?，其目的并非對?nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。其他7家上市銀行僅僅指明出具了《內(nèi)部控制評價報告》。部分銀行的審核意見發(fā)布在上海證券交易所網(wǎng)站，部分銀行的披露意見刊登于上海證券交易所網(wǎng)站和香港聯(lián)合證券交易所有限公司指定網(wǎng)站，在這些銀行的評價報告中，明確表明其審核是以會計報表的審計為目的，不是特地為內(nèi)部控制進 行的。

二、上市銀行內(nèi)部控制信息披露問題的主要原因分析

（一）缺乏有效的法律法規(guī)約束

我國證監(jiān)會規(guī)定上市銀行在年報和招股說明書中應(yīng)對內(nèi)部控制制度的完整性、合理性以及有效性作出闡述，而且規(guī)定了注冊會計師針對上市銀行的內(nèi)控制度，特別是針對風(fēng)險管理系統(tǒng)是否完整、合理、有效進行審核，進而提出整改意見，隨后出具內(nèi)部控制評價報告，評價報告連同年報同時交給證監(jiān)會和證券交易所。中國人民銀行針對我國上市銀行內(nèi)控信息披露也作出了相同的要求，但對于其載體和內(nèi)容上的規(guī)定卻沒有統(tǒng)一的要求，沒有強制規(guī)定上市銀行內(nèi)部控制的載體或內(nèi)容形式等，從而造成了我國上市銀行在披露格式和內(nèi)容上的隨意性。當(dāng)然，我國內(nèi)部控制相關(guān)研究還處在起步階段，對于披露的格式、內(nèi)容、范圍等已有的法律法規(guī)還不能給予詳細(xì)具體的要求。這種缺乏相關(guān)法規(guī)的約束致使我國上市銀行在內(nèi)控信息披露上有較大的隨意性，同時也導(dǎo)致了內(nèi)控信息披露過于形式化，內(nèi)部控制信息發(fā)揮的作用有限，淪為表面工程。endprint

（二）披露內(nèi)部控制信息的動力不足

由于內(nèi)部控制信息披露缺乏外在的法律法規(guī)約束力，披露信息的多少和形式取決于上市銀行自身，從而為銀行高管的逆向選擇提供了便利，最終造成上市銀行更容易選擇披露那些對自身有利的信息，而較少站在信息使用者的立場上進行信息披露，銀行業(yè)本身缺乏披露內(nèi)部控制信息的原動力。

具體說來，一方面，如果上市銀行對于內(nèi)控缺陷信息的披露過于詳細(xì)，在某種程度上可能會傳遞出不利于銀行的信息給廣大投資者，進而使投資者對銀行的投資決定受到影響，以至于對銀行的整個業(yè)績和管理層的薪酬產(chǎn)生影響，最終使得大多數(shù)上市銀行企業(yè)在內(nèi)控信息披露方面?zhèn)戎赜欣阢y行的信息的披露；另一方面，從披露成本的角度來看，若是銀行業(yè)內(nèi)控信息披露的成本大于其收益時，即便是在強制披露的要求下，銀行也會盡可能地披露一些沒有實質(zhì)性的信息來降低披露的總成本，因為內(nèi)部控制信息不會直接帶來收益，而披露的成本大小更容易測算，并受到銀行業(yè)的重視。

（三）對內(nèi)部控制的重要性認(rèn)識不足

我國上市銀行企業(yè)內(nèi)控制度建設(shè)起步比較晚，加上上市銀行管理機構(gòu)對內(nèi)控制度不能全面系統(tǒng)地認(rèn)識，存在誤解，認(rèn)為內(nèi)部控制沒有那么絕對的重要，內(nèi)部控制不能夠發(fā)揮有效的價值，即使認(rèn)為內(nèi)部控制比較重要，也覺得沒必要那么復(fù)雜地披露其相關(guān)信息，覺得投資者對內(nèi)部控制不感興趣。因此很多上市銀行的內(nèi)控信息只是形式上的披露，只是對內(nèi)控信息制度的制定簡單介紹一遍，對于具體的執(zhí)行情況幾乎不予以披露，最終導(dǎo)致了內(nèi)控信息缺少實質(zhì)性的內(nèi)容，更加減少了內(nèi)部控制信息的有用性。另外，董事會報告只是披露內(nèi)部控制信息披露制度上的完整、合理、有效，體系上的健全，不存在重大的缺陷，沒有詳細(xì)進行內(nèi)部控制相關(guān)信息的披露。

（四）內(nèi)外部監(jiān)管的不到位

當(dāng)前，內(nèi)部控制信息披露在某種意義上說是一種上市銀行半自發(fā)的行為，在內(nèi)外部監(jiān)管缺失的狀況下，容易使內(nèi)部控制信息披露流于形式，發(fā)揮不了有效作用。我國在內(nèi)部控制信息披露方面監(jiān)管的具體要求還比較欠缺。比如，沒有相應(yīng)的處罰措施，注冊會計師為了自身利益可能會出具與上市銀行內(nèi)控制度實際情況不符的審核意見；對于內(nèi)控制度監(jiān)事會應(yīng)該評價，可能卻沒有評價或者給予的內(nèi)部控制評價不符合實際；董事會以及管理機構(gòu)為了自身利益對內(nèi)部控制評價不披露或者披露不符合事實時，董事會以及管理機構(gòu)應(yīng)當(dāng)承擔(dān)什么樣的法律責(zé)任沒有規(guī)定。對于這些不遵守制度的情況卻沒有配套的法律法規(guī)對其進行懲處，最終會導(dǎo)致上市銀行循環(huán)地不披露、少披露甚至披露不符合實際的內(nèi)部控制信息，這樣的信息對投資者的最終決策沒有任何有用價值，使得內(nèi)部控制信息披露流于形式。

三、完善我國上市銀行企業(yè)內(nèi)部控制信息披露的對策分析

（一）完善內(nèi)部控制披露制度與相關(guān)法律規(guī)范

只有不斷完善內(nèi)控制度才能根治上市銀行內(nèi)部信息控制披露的問題。我國可以借鑒美國的《內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則》，設(shè)計出與我國銀行業(yè)現(xiàn)狀相協(xié)調(diào)的《內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則》，以提供一整套企業(yè)內(nèi)控制度自我審評標(biāo)準(zhǔn)。在內(nèi)控信息披露的層次上可以采用強制性與自愿性相結(jié)合的內(nèi)控信息披露制度?；緦哟蔚呐兑?guī)定為強制性披露，加大內(nèi)部控制信息披露行為的管制；自愿性信息披露的內(nèi)容應(yīng)給予具體的范圍和說明，并對內(nèi)控信息的透明化給予正面鼓勵。關(guān)于內(nèi)控信息披露管理機構(gòu)的職責(zé)應(yīng)明確劃分，內(nèi)控評價的內(nèi)容與依據(jù)標(biāo)準(zhǔn)、存在的缺陷以及改進措施也可以在制度上給予一定的規(guī)定。另外，監(jiān)管部門可以對自愿性披露比較好的上市銀行給予鼓勵，提高其信用指數(shù)。如對上市銀行自覺主動披露規(guī)定以外的內(nèi)容，在內(nèi)控和風(fēng)險方面主動披露相關(guān)的信息，可以進行一定的宣傳，鼓勵上市銀行通過內(nèi)部控制的自愿性信息披露來樹立良好的形象。

（二）明確內(nèi)部控制自評報告的內(nèi)容和格式

鑒于當(dāng)前我國上市銀行內(nèi)控信息披露的內(nèi)容和格式的不規(guī)范，不具備內(nèi)控信息的可比性和實用性，應(yīng)盡快制定一套適合我國金融市場發(fā)展和監(jiān)管要求的內(nèi)部控制信息披露規(guī)范制度，統(tǒng)一規(guī)定內(nèi)部控制信息披露的格式和內(nèi)容。

對銀行業(yè)應(yīng)該重點詳細(xì)披露內(nèi)控信息，如銀行內(nèi)控制度制定和執(zhí)行、獨立董事和監(jiān)事會所出具的內(nèi)控獨立意見以及外部會計師事務(wù)所提供的評價意見等信息應(yīng)在公司治理結(jié)構(gòu)中客觀詳細(xì)地披露；對上市銀行內(nèi)控制度“三性”的說明和自我評價報告的結(jié)論要在董事會報告中給予披露；監(jiān)事會報告里面針對上市銀行內(nèi)控制度的相關(guān)情況發(fā)布獨立意見；在年報的“附件”中對上市銀行內(nèi)部控制自我評價報告和會計師事務(wù)所出具的審核報告給予披露。

（三）建立內(nèi)部控制信息披露的標(biāo)準(zhǔn)評價體系

上市公司的發(fā)展壯大、資本市場的完善需要內(nèi)部控制信息披露制度不斷健全。上市商業(yè)銀行作為關(guān)系著整個金融體制命運走向的上市公司，更有義務(wù)來健全其內(nèi)部控制信息披露制度，所以，建立內(nèi)部控制信息披露的標(biāo)準(zhǔn)評價體系有利于內(nèi)部控制的健全運行。商業(yè)銀行應(yīng)該做到內(nèi)部控制制度的全方位信息體現(xiàn)，風(fēng)險識別與評估、內(nèi)部控制活動的內(nèi)容、控制環(huán)境、交流與溝通等方面都需要比較完備地披露出來。如果內(nèi)部控制信息披露的標(biāo)準(zhǔn)得到確認(rèn)和統(tǒng)一，將有利于內(nèi)部控制信息規(guī)范化，也減少了管理層的逆向選擇機會，更利于監(jiān)管層的管理，進而對市場信息的公開性和可靠性產(chǎn)生有利影響，投資者能得到可靠的信息支持，減少其投資風(fēng)險性。

（四）加強對銀行業(yè)信息披露的有效監(jiān)管

雖然中國人民銀行和銀監(jiān)會是監(jiān)督商業(yè)銀行的主要機構(gòu)，但當(dāng)前上市商業(yè)銀行內(nèi)部控制信息披露問題依然突出，說明我國在銀行業(yè)內(nèi)控信息披露方面重視程度不夠，監(jiān)管力度不大。所以監(jiān)管當(dāng)局應(yīng)該加強關(guān)于內(nèi)控方面的各項具體工作。首先，應(yīng)該明確上市銀行的高管、董事會、股東、監(jiān)事會以及注冊會計師在信息披露方面的相關(guān)職責(zé)，明確責(zé)任人可以防止事后各群體之間的互相推諉。為了起到警示作用，必須對違規(guī)者進行適當(dāng)懲罰。其次，監(jiān)管部門應(yīng)加強對銀行業(yè)內(nèi)部控制信息披露的專業(yè)培訓(xùn)，使上市銀行內(nèi)部信息披露工作得以規(guī)范化操作。最后，上市銀行自身應(yīng)著眼于未來做大做強的目標(biāo)，必須加強公司治理，明確銀行內(nèi)部各個部門的信息披露職責(zé)，提高自身信息披露業(yè)務(wù)能力。

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