摘 要：本文闡述了當(dāng)前我國(guó)會(huì)計(jì)舞弊的一些具體表現(xiàn)，分析了我國(guó)出現(xiàn)會(huì)計(jì)舞弊的一些主要原因，并針對(duì)這些原因提出一些針對(duì)性的預(yù)防措施，希望能為減少我國(guó)會(huì)計(jì)舞弊的發(fā)生提供一些參考。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)舞弊 表現(xiàn) 原因 對(duì)策

在我國(guó)的經(jīng)濟(jì)從傳統(tǒng)的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)過(guò)度過(guò)程中，政府對(duì)企業(yè)的調(diào)控權(quán)利的分化是相對(duì)的、不徹底的。同時(shí)，在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌中的政府，政府各部門在某些方面權(quán)責(zé)不清。地方利益、部門利益保護(hù)主義較為嚴(yán)重；我國(guó)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌中企業(yè)具有產(chǎn)權(quán)關(guān)系模糊和公司治理結(jié)構(gòu)薄弱兩個(gè)重大缺陷。這些原因造成了我國(guó)會(huì)計(jì)舞弊問(wèn)題嚴(yán)重，急需采取防范措施。

一、會(huì)計(jì)舞弊的表現(xiàn)

會(huì)計(jì)舞弊是相關(guān)當(dāng)事人在對(duì)利弊得失權(quán)衡后做出的選擇，是一種以獲取不正當(dāng)利益為目的，采取欺騙性手段故意謊報(bào)財(cái)務(wù)事實(shí)的行為。會(huì)計(jì)報(bào)表經(jīng)過(guò)包裝后向外披露的會(huì)計(jì)信息，其失真度非常高，而會(huì)計(jì)信息失真是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題最集中、最突出的表現(xiàn)，其具體形式五花八門、錯(cuò)綜復(fù)雜。根據(jù)我國(guó)近幾年來(lái)開展會(huì)計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)督工作的實(shí)踐情況其表現(xiàn)形式可概括地歸納為：

一是資產(chǎn)不實(shí)，權(quán)屬不明，計(jì)量、確認(rèn)隨意性大，違反規(guī)定處置資產(chǎn)，造成國(guó)有資產(chǎn)流失。

二是盈虧不實(shí)，擠占虛列或漏計(jì)少列成本、費(fèi)用，隱瞞轉(zhuǎn)移或虛列收入。一些國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)，有的追求政績(jī)，以數(shù)謀官，成本、費(fèi)用該提不提，該攤不攤，收入核算寅吃卯糧；有的無(wú)視國(guó)家規(guī)定，以權(quán)謀私，從本企業(yè)甚至小團(tuán)體利益出發(fā)，人為擴(kuò)大成本、費(fèi)用，隱匿收入，偷漏稅收。還有的企業(yè)，利用待處理或待攤銷項(xiàng)目，調(diào)節(jié)盈虧，操縱企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)。

三是負(fù)債不實(shí)，債權(quán)、債務(wù)不對(duì)應(yīng)，手續(xù)不合法、不完備，確認(rèn)不及時(shí)，名存實(shí)亡，有名無(wú)實(shí)，糾紛頻繁。

四是資本不實(shí)，資本公積來(lái)源虛假。

五是稅金不實(shí)，有意或無(wú)意少計(jì)漏提，侵占流轉(zhuǎn)稅額。

六是資金不實(shí)，銀行賬、現(xiàn)金賬、往來(lái)賬等資金賬務(wù)時(shí)有空掛漏失。與銀行不按期對(duì)賬，與業(yè)務(wù)往來(lái)單位不及時(shí)核對(duì)應(yīng)收應(yīng)付款項(xiàng)，造成現(xiàn)金賬與銀行存款和庫(kù)存現(xiàn)金賬實(shí)不符。

七是批露信息不實(shí)，報(bào)喜不報(bào)憂，夸大業(yè)績(jī)，回避隱患，誤導(dǎo)信息使用人。

八是任意變更會(huì)計(jì)處理方法，或逃避稅收，或粉飾財(cái)務(wù)狀況，騙取社會(huì)信任。

九是財(cái)務(wù)分析指標(biāo)不實(shí)，特別是在選用會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)作綜合性分析時(shí)，有的時(shí)點(diǎn)數(shù)據(jù)和時(shí)期數(shù)據(jù)計(jì)算口徑不一致，缺乏可比性，導(dǎo)致所反映的會(huì)計(jì)信息失真。

二、會(huì)計(jì)舞弊的原因

1、政府原因

我國(guó)的經(jīng)濟(jì)正處于從傳統(tǒng)的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)過(guò)渡的過(guò)程中，與此同時(shí)，政府也處于從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)中的政府向社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中政府的過(guò)渡中。在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌中，政府對(duì)企業(yè)的調(diào)控權(quán)利發(fā)生分化，分化的結(jié)果便形成了政府I和政府Ⅱ。政府I行使行政權(quán)力，政府Ⅱ行使財(cái)產(chǎn)權(quán)利。表面看，這種分化不會(huì)帶來(lái)任何問(wèn)題。但實(shí)際上，由于政府對(duì)企業(yè)調(diào)控權(quán)利的分化是相對(duì)的，不徹底的，常常導(dǎo)致政府I在行使行政權(quán)力時(shí)，串借政府Ⅱ的權(quán)利行使財(cái)產(chǎn)權(quán)利，而政府Ⅱ在行使財(cái)產(chǎn)權(quán)利時(shí)，也會(huì)串借政府I的權(quán)力行使行政權(quán)力。例如，政府I在制定了經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)目標(biāo)但又無(wú)法實(shí)現(xiàn)時(shí)，基于“大局”的考慮，往往串借政府Ⅱ的權(quán)利來(lái)進(jìn)行“官出數(shù)字”，以確保經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)；政府I在制定了稅收增長(zhǎng)目標(biāo)但又無(wú)法實(shí)現(xiàn)時(shí)，往往串借政府Ⅱ的權(quán)利來(lái)修改會(huì)計(jì)報(bào)表，調(diào)增賬面利潤(rùn)，以確保稅收增長(zhǎng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。在這種體制下，政府在現(xiàn)有的情況下需要的不是真實(shí)的會(huì)計(jì)報(bào)表，而是包裝過(guò)的會(huì)計(jì)報(bào)表。

2、企業(yè)原因

我國(guó)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌中的企業(yè)具有產(chǎn)權(quán)關(guān)系模糊和公司治理結(jié)構(gòu)薄弱兩個(gè)重大缺陷。從產(chǎn)權(quán)關(guān)系看，雖然國(guó)有財(cái)產(chǎn)權(quán)利由國(guó)有資產(chǎn)管理部門來(lái)行使，但國(guó)有資產(chǎn)管理部門并不是終極的產(chǎn)權(quán)主體，而只是一個(gè)全國(guó)人民委托經(jīng)營(yíng)全民財(cái)產(chǎn)的一個(gè)受托人。在這里，受托人的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任如何考核，由誰(shuí)來(lái)考核？要想考核全國(guó)國(guó)有資產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)情況，只能是紙上談兵?；谶@種情況，要想國(guó)有資產(chǎn)管理部門以及其工作人員，像對(duì)待自己的資產(chǎn)那樣去履行受托責(zé)任，只能是空想。產(chǎn)權(quán)關(guān)系模糊，必然會(huì)使得一部分企業(yè)處于“內(nèi)部人控制”下。公司治理結(jié)構(gòu)是制度化地保障企業(yè)各利益相關(guān)集團(tuán)的利益，明確權(quán)利和義務(wù)關(guān)系的一系列契約安排。

在“內(nèi)部人控制”下，就會(huì)出現(xiàn)這樣的情況：當(dāng)企業(yè)會(huì)計(jì)行為的價(jià)值取向直接受制于經(jīng)理人的利益偏好時(shí)，會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督不是以兼顧利益集團(tuán)為核心，而是以經(jīng)理人為核心。會(huì)計(jì)不再是為投資者、債權(quán)人等提供正確反映財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的信息系統(tǒng)，而成為經(jīng)理人直接操縱反映其意圖的工具。這樣，企業(yè)的經(jīng)理人員就可以基于自己的意圖來(lái)包裝企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表了。

3、法制原因

當(dāng)前的法制環(huán)境，苛刻地說(shuō)，可以用“無(wú)法可依、有法不依、違法不究、執(zhí)法不嚴(yán)”來(lái)描述。說(shuō)是無(wú)法可依，一是因?yàn)橐恍┘毙璧姆ㄒ?guī)遲遲沒(méi)有出臺(tái)，二是因?yàn)橐恍┓ㄒ?guī)規(guī)定得非常原則，無(wú)法操作，這樣的法規(guī)等于沒(méi)有法規(guī)；三是因?yàn)橐恍┓ㄒ?guī)是多年以前制定的，已經(jīng)與目前的形勢(shì)不相符合了，這些法規(guī)急需修改、完善。無(wú)法可依使得會(huì)計(jì)舞弊乘虛而入。說(shuō)有法不依，是因?yàn)楦餍袨橹黧w的法制觀念淡薄，可能不知法，也可能知法犯法。說(shuō)是違法不究，是因?yàn)橛行┓ㄒ?guī)缺乏明確而嚴(yán)肅的執(zhí)法機(jī)構(gòu)，使這些法規(guī)形同虛設(shè)，如一紙空文。說(shuō)是執(zhí)法不嚴(yán)，是因?yàn)樵诋?dāng)今社會(huì)，執(zhí)人情法、徇私枉法的現(xiàn)象比比皆是。違法不究、執(zhí)法不嚴(yán)，對(duì)會(huì)計(jì)舞弊者來(lái)講，沒(méi)有給予應(yīng)有的處罰，這必然助長(zhǎng)了他們進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊。

4、監(jiān)管制度不完善

質(zhì)量監(jiān)管不力一直是我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度的一個(gè)重大薄弱環(huán)節(jié)，具體表現(xiàn)：一是監(jiān)管人員嚴(yán)重不足。盡管這兩年我們進(jìn)行了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的清理整頓，從各會(huì)計(jì)師事務(wù)所借了一大批人員，但所借人員僅是暫時(shí)的，他們不可能長(zhǎng)期從事監(jiān)管工作，因而不可能替代常設(shè)的監(jiān)管人員；二是監(jiān)管人員的勝任能力有限，各級(jí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的監(jiān)管人員中極少，有未真正從事過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的業(yè)務(wù)者，他們大多是從高校畢業(yè)后直接從事這一工作的，或是政府機(jī)關(guān)下崗分流的人員，或是我們財(cái)政干部的家屬，讓這樣的人員進(jìn)行監(jiān)管工作，實(shí)在是難以發(fā)現(xiàn)一些實(shí)質(zhì)性的問(wèn)題；三是懲戒不嚴(yán)，這種現(xiàn)象是同我們整個(gè)國(guó)家的執(zhí)法環(huán)境聯(lián)系在一起的，盡管在這兩年的清理整頓中我們處罰了一大批會(huì)計(jì)師事務(wù)所和一大批注冊(cè)會(huì)計(jì)師，但這并不能掩蓋一些存在重大問(wèn)題、應(yīng)該進(jìn)行處理的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有被處理的情況。監(jiān)管不力，使一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師存有僥幸心理，與企業(yè)進(jìn)行“合謀”的行為頻頻發(fā)生。

三、會(huì)計(jì)舞弊的防范

1、完善制度，減小舞弊動(dòng)機(jī)

有些舞弊動(dòng)機(jī)，是可以通過(guò)完善相關(guān)制度來(lái)消除或緩解，的具體如下：

（1）完善現(xiàn)代企業(yè)制度、徹底消除我國(guó)企業(yè)經(jīng)營(yíng)中“政企不分”中國(guó)特色。

雖然政企分開早已作為經(jīng)濟(jì)改革的重點(diǎn)工作，但真正意義上政企分開還有較長(zhǎng)一段路。否則，就不會(huì)有“官出數(shù)字，數(shù)字出官”的現(xiàn)象。首先，要建立一種機(jī)制，排除政府對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的干預(yù)。不要數(shù)字要利潤(rùn)，改變激勵(lì)經(jīng)營(yíng)者的手段，不再將企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)與其政治待遇相掛鉤。

（2）完善業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)機(jī)制和經(jīng)理人員薪酬制度，緩解會(huì)計(jì)舞弊的獎(jiǎng)金動(dòng)機(jī)。

目前有關(guān)部門對(duì)經(jīng)理人員業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)多是財(cái)務(wù)指標(biāo)，這必然助長(zhǎng)會(huì)計(jì)舞弊的獎(jiǎng)金動(dòng)機(jī)。為解決這一問(wèn)題就應(yīng)該對(duì)現(xiàn)有業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)行為改進(jìn)，這里我們可以參照美國(guó)董事會(huì)列出的下列評(píng)價(jià)因素：①領(lǐng)導(dǎo)能力；②戰(zhàn)略能力；③財(cái)務(wù)結(jié)果；④繼任規(guī)劃；⑤人力資源管理；⑥溝通；⑦外部關(guān)系；⑧與董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)的關(guān)系。從以上幾方面對(duì)經(jīng)營(yíng)人員進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)，而不僅以財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。這樣可以減少包裝會(huì)計(jì)報(bào)表的動(dòng)機(jī)。

（3）完善股票發(fā)行制度，修改配股條件解決上市公司會(huì)計(jì)舞弊的動(dòng)機(jī)。

由于中國(guó)公司上市，實(shí)行的審批制，從而“公司上市”成為稀缺的殼資源。在這種情況下，極易激勵(lì)會(huì)計(jì)舞弊行為。為了解決這個(gè)問(wèn)題，應(yīng)該改革公司上市的審批制。根據(jù)我國(guó)目前經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，建立一個(gè)合適標(biāo)準(zhǔn)，只要符合標(biāo)準(zhǔn)的公司均可上市。同樣，即使上市，未達(dá)一定業(yè)績(jī)標(biāo)準(zhǔn)就讓其退市，這樣可以解決這一矛盾。

2、完善會(huì)計(jì)師準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度，增加會(huì)計(jì)舞弊的難度

由于會(huì)計(jì)師準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度留有靈活性和真空地帶，是會(huì)計(jì)舞弊的重要前提。因此，防范會(huì)計(jì)舞弊，必須對(duì)會(huì)計(jì)師準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)師制度的加以完善。對(duì)此，我們認(rèn)為，首先應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的做出適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。主要包括如下兩個(gè)方面：

（1）將提高會(huì)計(jì)信息的可靠性作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度制定的首要目標(biāo)。

眾所周知，可靠性和相關(guān)性是會(huì)計(jì)信息的兩個(gè)重要質(zhì)量特性。可靠性和相關(guān)性孰輕孰重一直是個(gè)爭(zhēng)論不休的話題。從國(guó)際上來(lái)看，許多國(guó)家越來(lái)越重視相關(guān)性，公允價(jià)值會(huì)計(jì)已經(jīng)深入人心。從我國(guó)實(shí)際情況來(lái)看，盲目追從公允價(jià)值會(huì)計(jì)，則有可能增加會(huì)計(jì)舞弊的嚴(yán)重性。我們可以從許多企業(yè)濫用資產(chǎn)評(píng)估中看出其存在更多弊端。所以，在我國(guó)目前現(xiàn)實(shí)情況下，可靠性要比相關(guān)性更重要。因此，為防范會(huì)計(jì)舞弊，在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度時(shí)，就必須充分考慮會(huì)計(jì)信息的可靠性。

（2）在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度過(guò)程中，應(yīng)正確處理統(tǒng)一性和靈活性的關(guān)系。一方面應(yīng)在盡可能的范圍內(nèi)減少可供企業(yè)會(huì)計(jì)選擇的余地，尤其是對(duì)于收入和費(fèi)用的確認(rèn)，計(jì)量原則應(yīng)可能地明確規(guī)范，在一定程度上減少會(huì)計(jì)報(bào)表的包裝的可能性；另一方面是審視當(dāng)前的實(shí)際，根據(jù)其中的新情況、新交易、新事項(xiàng)，及時(shí)制定相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度。

3、完善公司治理結(jié)構(gòu)

完善公司治理結(jié)構(gòu)，是造就真實(shí)會(huì)計(jì)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告的需求主體，真實(shí)會(huì)計(jì)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告的需求主體缺位，是會(huì)計(jì)報(bào)表、審計(jì)報(bào)告的提供者與需求者之間不正常博弈的重要原因。因此，治理會(huì)計(jì)舞弊，必須解決這個(gè)問(wèn)題關(guān)鍵的措施是完善企業(yè)的公司治理結(jié)構(gòu)。

要完善企業(yè)的公司治理結(jié)構(gòu)，首先必須加強(qiáng)監(jiān)控者參與監(jiān)控的動(dòng)機(jī)和自助。為此，必須完善公司產(chǎn)權(quán)制度，產(chǎn)權(quán)制度的完善必須達(dá)到：形成以財(cái)產(chǎn)所有權(quán)分散化為前提的多元所有者的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)；形成具有民主程序特征的集體產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)；形成剩余索取權(quán)與控制管理權(quán)相分離的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)；形成剩余追索權(quán)可轉(zhuǎn)讓的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)。為達(dá)到上述目標(biāo)，必須對(duì)現(xiàn)有產(chǎn)權(quán)制度進(jìn)行改革：①設(shè)立純經(jīng)濟(jì)性質(zhì)的而非行政性的國(guó)家國(guó)有財(cái)產(chǎn)管理機(jī)構(gòu)來(lái)充任國(guó)家財(cái)產(chǎn)所有權(quán)管理主體，以解決國(guó)企業(yè)內(nèi)國(guó)有財(cái)產(chǎn)無(wú)人負(fù)責(zé)的問(wèn)題，保護(hù)所有者權(quán)益；②設(shè)立作為中介企業(yè)的國(guó)有財(cái)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)公司，以確保國(guó)有財(cái)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理的效率；③對(duì)國(guó)有財(cái)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)公司持有股權(quán)的實(shí)體企業(yè)，要建立一種國(guó)有股份與非國(guó)有股份相互制衡又相互促進(jìn)的新的財(cái)產(chǎn)運(yùn)營(yíng)和增值機(jī)制；④解決國(guó)有股流通問(wèn)題，以營(yíng)造國(guó)有財(cái)產(chǎn)資本化運(yùn)營(yíng)機(jī)制。

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（作者單位：山西潞安礦業(yè)集團(tuán)有限責(zé)任公司財(cái)務(wù)處

山西長(zhǎng)治市 046204）