中圖分類號(hào)：F122文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

摘要：近年來(lái)，隨著我國(guó)資本市場(chǎng)的初步建立與形成，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)也隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而得到了恢復(fù)和發(fā)展，然而，與國(guó)外相比，我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)起步較晚，仍屬于新興市場(chǎng)，在整個(gè)行業(yè)的發(fā)展過(guò)程中，仍然面臨許多問(wèn)題和挑戰(zhàn)，例如，一方面，國(guó)內(nèi)審計(jì)市場(chǎng)開(kāi)始對(duì)外開(kāi)放，許多國(guó)際知名的會(huì)計(jì)師事務(wù)例如“四大”所憑借著較強(qiáng)的綜合實(shí)力和良好的行業(yè)聲譽(yù)開(kāi)始瓜分審計(jì)市場(chǎng)份額，并成為我國(guó)許多大型知名企業(yè)會(huì)計(jì)師事務(wù)的首選，其次，部分事務(wù)所的業(yè)務(wù)水平已經(jīng)無(wú)法滿足客戶的要求，開(kāi)始借鑒國(guó)外事務(wù)所發(fā)展的經(jīng)歷，選擇與其他的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行聯(lián)合與兼并，期望實(shí)現(xiàn)做大做強(qiáng)，事務(wù)所的規(guī)模大小對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響到底如何，本文將從專業(yè)勝任能力和獨(dú)立性兩個(gè)方面對(duì)事物所的質(zhì)量進(jìn)行探討。

關(guān)鍵詞：審計(jì)質(zhì)量；專業(yè)勝任能力；獨(dú)立性

從目前的情況來(lái)看，無(wú)論是國(guó)外的學(xué)者還是國(guó)內(nèi)的學(xué)者對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模和審計(jì)質(zhì)量的相關(guān)性已經(jīng)開(kāi)展了近20年的研究，至今為止，仍未得出一個(gè)統(tǒng)一的結(jié)論，部分學(xué)者認(rèn)為，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模越大，審計(jì)質(zhì)量越高，但是其他學(xué)者持有相反的觀點(diǎn)，認(rèn)為會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響較小，兩者之間不具備較強(qiáng)的關(guān)聯(lián)性。不同規(guī)模的事務(wù)所究竟存在哪些方面的差別，這些差別是否對(duì)審計(jì)質(zhì)量存在著較大影響，本文擬從專業(yè)勝任能力和獨(dú)立性兩個(gè)方面分析事務(wù)所規(guī)模對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響。

我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量現(xiàn)狀

毋庸置疑，會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為一種提供專業(yè)服務(wù)的中介組織，具備相應(yīng)的專業(yè)勝任能力是事務(wù)所承接業(yè)務(wù)的首要條件，因?yàn)闆](méi)有足夠的專業(yè)勝任能力，就難以完成客戶委托的任務(wù)，也就無(wú)法從根本上滿足社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的要求。事實(shí)上，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在缺乏足夠的專業(yè)勝任能力情況下仍堅(jiān)持執(zhí)業(yè)，在某種程度上來(lái)講，已經(jīng)構(gòu)成了一種欺詐。因此，專業(yè)勝任能力是審計(jì)質(zhì)量的一個(gè)決定性因素。專業(yè)勝任能力的在實(shí)際中的一個(gè)重要體現(xiàn)就是人力資源，從我國(guó)的情況來(lái)看，我國(guó)的事務(wù)所按照規(guī)模的大小分為大，中，小三個(gè)等級(jí)，不同等級(jí)的事務(wù)所的人力資源方面還是存在著某些差異的，對(duì)于大型的事務(wù)所來(lái)講，由于事務(wù)所規(guī)模比較大，在行業(yè)擁有一定的知名度和影響力，因此客戶的數(shù)量多且質(zhì)量好，事務(wù)所的收入也比較穩(wěn)定，支付給員工的待遇比中小型事務(wù)所也較為高一些，同時(shí)也有足夠的能力為員工提供良好的工作環(huán)境和發(fā)展平臺(tái)，更容易吸引一些較為優(yōu)秀的人才，當(dāng)然，這些大型事務(wù)所在招聘員工時(shí)，對(duì)員工的學(xué)歷，能力和經(jīng)驗(yàn)要求也比較高，也就是說(shuō)，這些大型事務(wù)所的員工的起點(diǎn)相對(duì)中小型事務(wù)所相比就要高得多，尤其是在學(xué)歷方面，例如，以四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所在國(guó)內(nèi)的招聘情況來(lái)看，能夠進(jìn)入四大的員工，他們的學(xué)歷普遍在本科學(xué)歷以上，基本上都畢業(yè)于名牌大學(xué)或重點(diǎn)大學(xué)，甚至絕大部分都擁有研究生學(xué)歷或海外留學(xué)背景，英語(yǔ)能力較強(qiáng)，能夠熟練地處理各種業(yè)務(wù)，這些后來(lái)進(jìn)入四大的員工在學(xué)校期間就參與或組織過(guò)許多社團(tuán)活動(dòng)或社會(huì)實(shí)踐活動(dòng)，也具有較強(qiáng)的溝通能力和組織能力，因此，這些員工進(jìn)入四大后基本上經(jīng)過(guò)系統(tǒng)的培訓(xùn)后，能夠很快的勝任自己的工作并在不久后獨(dú)擋一面。與大型事務(wù)所相比，中小型事務(wù)所在這些方面就差得多，從他們招聘員工的實(shí)際情況來(lái)看，絕大多數(shù)事務(wù)所根本就沒(méi)有設(shè)置專門(mén)的人力資源部門(mén)，或在人力資源部門(mén)安排固定的員工進(jìn)行正式招聘，這些事務(wù)所所在的員工大多數(shù)都是通過(guò)親戚關(guān)系介紹進(jìn)來(lái)，素質(zhì)參差不齊，有的甚至是中專畢業(yè)，有的甚至從未做過(guò)審計(jì)工作，只是具有企業(yè)的財(cái)務(wù)工作經(jīng)驗(yàn)，還有一些小型事務(wù)所在年底的時(shí)候業(yè)務(wù)比較多，沒(méi)有足夠的員工，就隨便以實(shí)習(xí)的名義招聘一些會(huì)計(jì)類專業(yè)的在校生幫助他們完成任務(wù)，根本就不會(huì)考慮這些學(xué)生是否具備專業(yè)勝任能力，在這種情況下，即使事務(wù)所按照客戶的要求按時(shí)完成了工作，但審計(jì)工作的質(zhì)量上究竟能否達(dá)到規(guī)定的要求就值得深思了。其次，大型的事務(wù)所都有正式的培訓(xùn)部門(mén)，無(wú)論是新進(jìn)來(lái)的員工還是老員工，都會(huì)給與定期培訓(xùn)，這種培訓(xùn)是職業(yè)后續(xù)教育的一個(gè)重要組成部分，有利于幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師掌握最新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，審計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)的法律法規(guī)，提高他們的專業(yè)知識(shí)和專業(yè)技能，幫助他們了解行業(yè)的最新發(fā)展趨勢(shì)。

與其他的行業(yè)相比，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的一個(gè)顯著特點(diǎn)就是在工作中涉及到大量的職業(yè)判斷，而在做判斷之前就需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師積累豐富的工作經(jīng)驗(yàn)。與小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所相比，大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所在這方面就占據(jù)著明顯的優(yōu)勢(shì)，因?yàn)榇笮褪聞?wù)所往往承接的客戶比較多，且分布于各個(gè)行業(yè)，同樣，在這些事務(wù)所長(zhǎng)期工作的人員比較容易接觸到一些大型客戶和較為復(fù)雜的業(yè)務(wù)，見(jiàn)多識(shí)廣，獲得的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)較為豐富。小型事務(wù)所因?yàn)橐?guī)模較小，承接的業(yè)務(wù)較少，積累的經(jīng)驗(yàn)方面必然有所欠缺。此外，小型事務(wù)所受人力財(cái)力的限制，也不會(huì)對(duì)事務(wù)所人員定期培訓(xùn)或組織事務(wù)所的人員參加一些行業(yè)經(jīng)驗(yàn)交流活動(dòng)，豐富他們的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。

影響審計(jì)質(zhì)量的另一個(gè)重要因素是獨(dú)立性，獨(dú)立性是審計(jì)人員的靈魂和最值得珍貴的美德，早在十九世紀(jì)八十年代就有美國(guó)學(xué)者指出，沒(méi)有獨(dú)立性，審計(jì)人員將成為無(wú)足輕重的人，事實(shí)上比沒(méi)有審計(jì)人員更壞，因?yàn)樗梢詫?duì)財(cái)務(wù)報(bào)表賦予不應(yīng)有的可信性，就像給臭蛋糕覆上一層糖衣。獨(dú)立性是審計(jì)人員遵守職業(yè)道德的重要內(nèi)容，也是審計(jì)職業(yè)能夠長(zhǎng)期取信于社會(huì)公眾的原因之一。獨(dú)立性既包括事務(wù)所作為一個(gè)機(jī)構(gòu)層面的獨(dú)立性，也包括正在事務(wù)所工作人員層面的獨(dú)立性。從我國(guó)目前的情況來(lái)看，大部分學(xué)者認(rèn)為，規(guī)模越大的事務(wù)所，越容易保持較高的獨(dú)立性。

從職業(yè)聲譽(yù)角度來(lái)講，許多大型事務(wù)所經(jīng)過(guò)多年的苦心經(jīng)營(yíng)才能在該行業(yè)建立起良好的品牌聲譽(yù)，同樣，在建立起品牌聲譽(yù)之后，事務(wù)所必須很努力的經(jīng)營(yíng)才能將品牌聲譽(yù)一直維護(hù)下去。這就要求事務(wù)所在執(zhí)業(yè)的過(guò)程中一定要格外謹(jǐn)慎，因?yàn)闀?huì)計(jì)師事務(wù)所一旦在執(zhí)業(yè)活動(dòng)中出現(xiàn)過(guò)失，也就是在沒(méi)有保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎情況下發(fā)表了錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)，其后果是造成相關(guān)利益者的經(jīng)濟(jì)損失，最后就有可面臨法律訴訟，如果法院判決會(huì)計(jì)師事務(wù)所敗訴并且要求事務(wù)所對(duì)利益相關(guān)者進(jìn)行賠償，事務(wù)所的品牌形象很可能受到極大的損害。品牌形象可以說(shuō)是事務(wù)所最重要的無(wú)形資產(chǎn)之一，一方面它可以幫助事務(wù)所帶來(lái)更多的優(yōu)質(zhì)客戶，另一方面也可以幫助事務(wù)所以高于行業(yè)收費(fèi)的標(biāo)準(zhǔn)向客戶收取高價(jià)審計(jì)費(fèi)用，出于正常的利益角度來(lái)考慮，大型事務(wù)所往往傾向于保持更高的獨(dú)立性。

近年來(lái)，迫于社會(huì)公眾的壓力，相關(guān)法律法規(guī)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民事賠償范圍進(jìn)行了修改，其結(jié)果是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民事賠償范圍在不斷擴(kuò)大，由原來(lái)的只需要對(duì)與自己簽訂合同的審計(jì)客戶承擔(dān)責(zé)任，還需要對(duì)審計(jì)客戶以外的其他利益相關(guān)者承擔(dān)責(zé)任，這意味著事務(wù)所執(zhí)業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)大大地增加了，而且，一旦某些客戶因?yàn)榻?jīng)營(yíng)失敗導(dǎo)致破產(chǎn)，無(wú)論事務(wù)所是否是過(guò)錯(cuò)方，都會(huì)受到利害關(guān)系人起訴，因?yàn)楝F(xiàn)在的審計(jì)市場(chǎng)發(fā)展比較成熟，大部分社會(huì)公眾認(rèn)為會(huì)計(jì)師事務(wù)所積累了不少財(cái)富，也有能力對(duì)利害關(guān)系人進(jìn)行賠償。尤其是大規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所，因?yàn)樗鼈兎?wù)的客戶絕大多數(shù)都是所在行業(yè)的龍頭企業(yè)或知名企業(yè)，收取的費(fèi)用也非常高，擁有更深的口袋，而這些事務(wù)所一旦被客戶提起訴訟且敗訴的情況下，一方面要承擔(dān)巨額經(jīng)濟(jì)賠償，另一方面其聲譽(yù)也會(huì)受到極大的不利影響，所以，為了避免法律訴訟的情況出現(xiàn)，大規(guī)模事務(wù)所往往傾向于保持較高的獨(dú)立性。

提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量的建議

1.鼓勵(lì)事務(wù)所行業(yè)專長(zhǎng)的發(fā)展

從我國(guó)事務(wù)所目前的實(shí)際情況來(lái)看，絕大多數(shù)事務(wù)所都沒(méi)有很明顯的行業(yè)專長(zhǎng)意識(shí)，也就是把事務(wù)所有限的資源投放到幾個(gè)固定的行業(yè)，發(fā)展行業(yè)專長(zhǎng)，許多事務(wù)所在承接業(yè)務(wù)之后，只是在事務(wù)所現(xiàn)有的員工中隨機(jī)抽取部分人員完成審計(jì)過(guò)程，長(zhǎng)期下來(lái)的結(jié)果就是，許多在事務(wù)所工作多年的人員雖然經(jīng)驗(yàn)得到了一定的積累，但是沒(méi)有在任何一個(gè)行業(yè)做得非常精和專，與其他的事務(wù)所相比，沒(méi)有很明顯的專業(yè)優(yōu)勢(shì)和競(jìng)爭(zhēng)能力， 因此，對(duì)大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)說(shuō)，事務(wù)所在招聘員工的時(shí)候，可以對(duì)這些員工的行業(yè)專長(zhǎng)進(jìn)行評(píng)估，讓這些員工在某一個(gè)行業(yè)領(lǐng)域進(jìn)行集中發(fā)展，做到術(shù)業(yè)有專攻，逐漸實(shí)施專門(mén)化經(jīng)營(yíng)，通過(guò)差異化戰(zhàn)略獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，對(duì)于那些中小型事務(wù)所，聚焦在某一兩個(gè)行業(yè)領(lǐng)域進(jìn)行發(fā)展，提高自己的競(jìng)爭(zhēng)力。

2.加強(qiáng)行業(yè)監(jiān)管

會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)專門(mén)化發(fā)展并不是毫無(wú)弊端，如果某些事務(wù)所利用行業(yè)專長(zhǎng)的優(yōu)勢(shì)在某些領(lǐng)域擁有的市場(chǎng)份額過(guò)高，甚至達(dá)到壟斷的程度，很可能出現(xiàn)的一種情況就是事務(wù)所與客戶之間進(jìn)行合謀，而且不容易被外界發(fā)現(xiàn)，在這種情況下，加強(qiáng)政府和行業(yè)監(jiān)管就顯得非常重要，我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管屬于政府干預(yù)與行業(yè)自律結(jié)合型，也就是政府管理與行業(yè)自我管理并重的管理體制，一方面，國(guó)家通過(guò)立法規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，有關(guān)的政府部門(mén)發(fā)布行政規(guī)章和命令對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)進(jìn)行管理和監(jiān)督，另一方面，也充分發(fā)揮注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的職能，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)行行業(yè)管理，同樣，只有在合理的行業(yè)監(jiān)督管理之下發(fā)展事務(wù)所專門(mén)化經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，才能發(fā)揮審計(jì)的監(jiān)督管理作用，因此，政府部門(mén)應(yīng)當(dāng)強(qiáng)化監(jiān)管的透明度，防止行政腐敗和審計(jì)合謀，對(duì)于違規(guī)行為應(yīng)加大懲罰力度，同時(shí)及時(shí)披露行業(yè)監(jiān)管信息，做到透明，公開(kāi)，促進(jìn)審計(jì)市場(chǎng)的有序發(fā)展。

自2005年我國(guó)加入世界貿(mào)易組織后，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展在面臨機(jī)遇的同時(shí)也存在較大的挑戰(zhàn)，一方面，國(guó)內(nèi)的審計(jì)市場(chǎng)具有對(duì)高品牌事務(wù)所的需求，尤其是那些規(guī)模大經(jīng)營(yíng)好的上市公司和大型國(guó)有企業(yè)，它們更愿意選擇與一些高品牌的事務(wù)所進(jìn)行合作，也愿意為此支付更高的費(fèi)用，另一方面，隨著審計(jì)市場(chǎng)全面對(duì)外開(kāi)放，許多大型有實(shí)力的事務(wù)所紛紛進(jìn)入國(guó)內(nèi)發(fā)展，憑借著較強(qiáng)的實(shí)力長(zhǎng)期占領(lǐng)者高端市場(chǎng)，市場(chǎng)份額每年都高速增長(zhǎng)，收入也長(zhǎng)期高居事務(wù)所前幾名，在這種激烈競(jìng)爭(zhēng)的情況下，中國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)只有做強(qiáng)做大，才能夠與國(guó)外事務(wù)所展開(kāi)競(jìng)爭(zhēng)，做強(qiáng)做大的首要條件就是要提高審計(jì)質(zhì)量，只有高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)才能贏得良好的聲譽(yù)，長(zhǎng)期良好的聲譽(yù)就能建立品牌，高品牌就能高收費(fèi)，才能有足夠的資源進(jìn)行品牌的維護(hù)和建設(shè)，進(jìn)而形成良性循環(huán)。

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作者簡(jiǎn)介：曹紅（1982-），女，漢族，湖北仙桃，助教，碩士，單位：湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院法商學(xué)院，研究方向：審計(jì)。