杜向紅

【摘要】伴隨著市場經(jīng)濟的飛速發(fā)展，我國的企業(yè)模式也不斷的經(jīng)歷著滄海桑田，在財政部發(fā)表的《合并會計報表暫行規(guī)定》之后，合并會計報表也有了很大的變化，同時也出現(xiàn)了很多問題，下面我們就針對出現(xiàn)的這些問題，對合并會計報表若干問題進行了探討。

【關鍵詞】會計報表 合并 措施 方法

一、引言

合并會計報表在企業(yè)財務管理方面是十分重要的，它就像一面鏡子，能夠清楚的照出企業(yè)集團的財務狀況，近期的經(jīng)營狀況和資金流動狀況[1]。自從經(jīng)濟全球化到來以后，我國的經(jīng)濟環(huán)境也在不斷變化著，在此期間，企業(yè)之間的競爭程度也逐漸由弱變強，為了讓自家企業(yè)在市場上占有一席之地，我們就必須要做好這面鏡子，不斷完善這面鏡子，讓它給企業(yè)集團帶來利益最大化。

二、目前我國企業(yè)合并會計報表普遍存在的問題分析

（一）合并范圍模糊，不明確

首先，合并會計報表合并范圍的概念它是在我國的新會計準則下確定的，目前我國的新會計準則自身還存在了很多問題，所以由新會計準則確定的合并會計報表范圍自然而然也會產(chǎn)生一定的問題，這些問題我們做了如下的規(guī)定[2]。

第一方面是在暫時性控制問題上新會計準則做出的相關規(guī)定還比較模糊。盡管新會計準則已經(jīng)規(guī)定了在合并范圍時要以控制為基礎，但是還沒有對暫時性控制作出規(guī)定，對時間規(guī)定上也朦朦朧朧，可操作性太差，上面的這些不足就給上市公司創(chuàng)造了很多機會，讓他們撿到了漏洞，肆意操縱，不接受子公司的合并。

第二方面是在間接擁有比例的計算方法上新會計準則規(guī)定比較模糊。新會計準則允許母公司擁有超過半數(shù)以上的被投資企業(yè)，但是并沒有對這個比例做出詳細規(guī)定，由于直接擁有比例不明確，合并范圍準則的隨意，財務人員在處理這些合并業(yè)務也將面臨著很多問題，從而財務人員得到的財務信息和合并會計報表將各不相同。

第三方面在實質(zhì)控制的判斷的標準上新會計準則的相關規(guī)定還比較模糊。盡管新會計準則已經(jīng)規(guī)定在合并范圍時要以控制為基礎，同時也對即將被納入合并范圍的子公司做出了相關規(guī)定，但是在實質(zhì)的判斷標準上，新會計規(guī)則還缺乏漏洞。

（二）合并方法存在的問題

對于這一方面的問題我們先介紹一下合并會計報表的兩種基本方法：

第一種合并方法是比例合并法，這種合并方法對母公司比較有利，它是站在母公司的角度來規(guī)定的，而子公司的少數(shù)要求只能通過子公司的個別報表來給予滿足。至于子公司的收入，成本和凈收益則是根據(jù)母公司實際擁有的股權比例，而不是母公司實際控制的資源，同時在子公司的資產(chǎn)，所有者權益和負債方面也是按照母公司實際擁有的股權比例來合并會計報表的，和前面的一樣，也不是按照母公司實際控制的資源來確定合并會計報表的[3]。這種方法僅僅滿足了母公司的信息需求，而沒滿足子公司股東的信息需求。

第二種合并方法是實體法，這種合并方法和比例合并法相反，實體法是站在所有股東的利益來而不是僅站在母公司的利益來確定合并會計報表的，它強調(diào)的是母公司所控制的資產(chǎn)，而不是強調(diào)母公司所擁有的資產(chǎn)。既合并了非全資子公司的會計報表，合并了子公司所有的資產(chǎn)所有者權益和負債，又把少數(shù)股權給予了合并，合并了子公司全部的收入，費用和凈收益[4]。這種合并方法充分的反映了公平價值，讓母公司和子公司的商譽共存。我們把這種觀念也可以叫做主題觀念，它把會計主體和它的終極所有者分開，讓它們獨立存在，主題觀把法人財產(chǎn)看作是重點，但是它不忽略的是終極財產(chǎn)。

針對上面兩種方法我們對合并方法普遍存在的問題做出了探究：在商譽方面，我國企業(yè)會計報表在商譽方面還存在著嚴重的不足，財政部發(fā)表的《合并會計報表暫行規(guī)定》只把商譽劃分為無形資產(chǎn)當中，卻并未從購買屬性上深入劃分，而在國際上，已經(jīng)對無形資產(chǎn)商譽做出了明確的劃分，將商譽在價值屬性上以是否需要購買為標準分為購買商譽和非購買商譽。相比于國際的會計合并報表準則，我國的會計合并報表準則還是有很大的差距的。

在被投資企業(yè)盈余方面。和商譽方面一樣，財政部發(fā)表的《合并會計報表暫行規(guī)定》只是很淺顯的給予了指出，但并沒有詳細深入的劃分，而國際合并會計報表將被投資企業(yè)的盈余分為投資前盈余和投資后盈余[5]。這樣就讓被投資企業(yè)的盈余有了規(guī)定。投資前的盈余是被投資公司凈資產(chǎn)的一部分，而投資后的盈余是合并之后的盈余。我國目前的企業(yè)合并會計報表在這方面的規(guī)定是極其不對的，為了抵減母公司的長期投資項目，就動用了子公司的全部盈余。

在合并差價方面上，現(xiàn)在的企業(yè)合并方法也沒有體現(xiàn)出來，合并差價它屬于合并的待調(diào)整部分。在這方面，新會計準則并沒有詳細規(guī)定。

（三）企業(yè)之間在會計政策間的不統(tǒng)一

為了滿足自己的需求，子公司制定的會計政策一般都是按照自身的實際情況來制定的，再加上母公司所擁有控制下的子公司一般都會涉及到各個行業(yè)，這就導致了母公司和子公司在會計政策上面很難達成一致，要是強求子公司按照母公司來制定會計政策，這樣又不能滿足子公司自身的需求，這樣一來，不但增加了會計工作人員的工作量，而且財務報表所揭示的信息的真實性也無法得到保障。

三、企業(yè)合并會計報表自身的局限性分析

合并財務報表也就是合并會計報表，為了反映企業(yè)的經(jīng)營情況，合并財務報表體系到目前為止已經(jīng)發(fā)展了合并資產(chǎn)負責表，合并利潤表，合并現(xiàn)金流量表和合并利潤分配表，我國目前的企業(yè)合并會計報表主要存在了下面的局限性：

（一）報表格式不統(tǒng)一

合并會計報表作為一種規(guī)范性的東西，其格式必須高度一致，它就應該像一種不約而同的規(guī)定一樣，它的內(nèi)容和項目必須是規(guī)定的，不能隨意行的改動，不能隨意的增減段、行，避免合并會計報表錯位，這東西往往就是一個小數(shù)點的差別，但造成的影響卻是巨大的[6]。很多企業(yè)不重視甚至忽略了合并會計報表，不規(guī)范通用報表格式，這就不可能保障合并會計報表的質(zhì)量，那么這樣我們怎么還能從合并會計報表上面得到我們想要的東西。

（二）基礎資料不完整

各項報表資料的完整性和真實性將是編制合并會計報表的基礎，編制合并會計報表中用到的任何材料一旦不真實，那么將直接影響著合并會計報表的整體真實性。很多員工粗心大意或者是業(yè)務水平不過關，編制好的合并會計報表未經(jīng)檢查存在很多缺陷就被用到了企業(yè)財務的核查中，這是絕對不允許的。

（三）未能及時抵消掉企業(yè)集團間的利潤

我國現(xiàn)行的新會計準則已經(jīng)很好的對這方面做出了規(guī)定，對于子公司產(chǎn)生的利潤，在合并報表時需要抵消，這樣才能避免利潤被重復核算。但是很多公司職員因為沒有嚴格執(zhí)行或者工作粗心大意，導致利潤重復核算。

四、針對上述問題我們對合并會計報表的若干建議

（一）在確定合并范圍的時候要堅持“實質(zhì)重于形式”的原則

確定合理的合并會計報表范圍是一切工作進行的前提，新會計準則中已經(jīng)明確地指出要以控制為基礎來確定合并范圍。在確定控制權方面時，要把投資企業(yè)所擁有的表決權作為重點，在發(fā)生沖突的時候，如控制權和持股比例發(fā)生沖突的時候，要把握好“實質(zhì)重于形式”的原則，要以實際擁有的控制權來作為依據(jù)劃分范圍。

（二）革新會計處理方法，統(tǒng)一會計政策

要想合并會計報表能夠很好地反映出公司的財務狀況，近期的經(jīng)營狀況和資金流動狀況，就必須要保證會計政策統(tǒng)一化，但是受到各種不可抗因素，在工作的過程中，會遇到信息的可比性和可靠性這樣的需要二元抉擇思想來做出選擇二問題，我們要理智的選擇可靠性，這樣才能保證信息的可靠性和真實性[7]。我們并不能在別的方面就不考慮可比性。

（三）創(chuàng)新合理的合并會計報表編制方法

合并會計報表的創(chuàng)新編制主要從兩方面進行，一是個別財務報表質(zhì)量上的提高，革新方法一定要把握好個別報表具有真實性，完整性和客觀性；二是提高新會計準則的可操作性，符合統(tǒng)一的控制條件，就采用權益結合的方法，不符合統(tǒng)一的控制條件就采用購買商譽法。

五、結語

隨著我國經(jīng)濟的快速發(fā)展，企業(yè)集團之間的競爭也日劇加強，很多大大小小的公司逐漸認識到合并會計報表的重要性，但是我國目前的合并會計報表完全不能滿足現(xiàn)在企業(yè)的要求，和國際水平比起來還是有很大的差距的，這對企業(yè)未來的發(fā)展也提出了挑戰(zhàn)，為了更好的發(fā)展，這就要求企業(yè)必須革新合并會計報表，采取積極可靠地措施，不斷完善合并會計報表，從而適應企業(yè)之間日益劇增的競爭，讓企業(yè)不斷地健康穩(wěn)定的發(fā)展，在國內(nèi)市場甚至是國際市場上才能占據(jù)一席之地。

參考文獻

[1]彭松.我國合并會計報表的合并范圍研究[D].合肥工業(yè)大學，2005.

[2]翟羽佳.我國企業(yè)合并會計報表合并范圍問題研究[D].對外經(jīng)濟貿(mào)易大學，2006.

[3]陳敏.合并會計報表理論框架設計與實務難題研究[D].湖南大學，2004.

[4]陳曦.復雜持股情況下的合并會計報表問題研究[D].東北財經(jīng)大學，2006.

[5]張春芳.我國合并會計報表合并范圍研究[D].華東師范大學，2008.

[6]儲一昀，林起聯(lián).合并會計報表的合并范圍探析[J].會計研究，2004，01：54-59.

[7]徐赫.關于合并會計報表問題研究的意義、難點及建議[J].商業(yè)會計，2005，20：9-11.