【摘要】隨著證券公司集團化進程的加快，以及各方面信息使用者對證券公司財務(wù)信息需求的日益增強，如何對證券公司及其子公司的會計報表進行科學合并，以真實、全面地反應集團公司的經(jīng)營成果、財務(wù)狀況及現(xiàn)金流量，成為會計界深入研究探索的重要課題之一。本文針對我國新頒布的企業(yè)會計準則，對證券公司合并財務(wù)報表的特點、編制范圍、編制程序、內(nèi)部交易的抵消處理以及勾稽關(guān)系的核對進行論述，并提出幾點可操作性建議。

【關(guān)鍵詞】證券公司 會計報表 合并

證券公司合并會計報表又稱合并財務(wù)報表。它是以證券公司和其子公司單獨編制的個別會計報表為基礎(chǔ)，由證券公司編制的綜合反映證券公司和其子公司組成的企業(yè)集團的經(jīng)營成果、財務(wù)狀況及現(xiàn)金流量的會計報表。

一、合并會計報表的特點

首先，合并會計報表反映的內(nèi)容是證券公司及其子公司所組成的企業(yè)集團整體的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，反映對象是由若干法人組成的會計主體，是經(jīng)濟意義上的會計主體，而不是法律意義上的主體。個別會計報表反映的則是單個的獨立企業(yè)法人的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，反映對象是企業(yè)法人。

其次，合并會計報表是由企業(yè)集團中對其他企業(yè)有控制權(quán)的控股公司或母公司編制，并不是企業(yè)集團中所有企業(yè)都必須編制合并會計報表，更不是所有企業(yè)都需要編制合并會計報表。

再次，合并會計報表以個別會計報表為基礎(chǔ)編制。企業(yè)編制個別會計報表，從設(shè)置賬簿、編制分錄、登記賬簿到編制報表，都有一套完整的會計核算方法體系。而編制合并會計報表并不需要單獨另設(shè)一套賬簿，它是以納入合并會計報表范圍的企業(yè)個別會計報表為基礎(chǔ)，根據(jù)其他有關(guān)資料，抵消有關(guān)會計事項對個別會計報表的影響而編制的。

最后，合并會計報表的編制有其獨特的方法。個別會計報表的編制有其自身固有的一套編制方法和程序，如結(jié)賬、進行調(diào)整業(yè)務(wù)等，然后編制會計報表。而編制合并會計報表時，一般須采用編制抵消分錄，運用合并工作底稿等一些特殊的報表編制方法。

二、合并會計報表的編制范圍

根據(jù)《企業(yè)會計準則第33號—合并財務(wù)報表》，凡是能夠為母公司所控制的被投資企業(yè)都屬于其合并范圍，即所有子公司都應當納入合并會計報表范圍。所謂子公司，是指被另一企業(yè)控制的企業(yè)。所謂控制，是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營決策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。根據(jù)該規(guī)定，證券公司合并會計報表的合并范圍具體如下：

1.證券公司擁有其半數(shù)以上表決權(quán)資本的被投資企業(yè)表決權(quán)資本是指對企業(yè)有投票權(quán)，能夠據(jù)此參與企業(yè)經(jīng)營管理決策的資本，如股份制企業(yè)的普通股，有限責任公司的投資者出資額等。

2.被證券公司控制的其他被投資企業(yè)。（1）通過與該被投資企業(yè)的其他投資者之間的協(xié)議，持有該被投資企業(yè)半數(shù)以上的表決權(quán)；（2）根據(jù)章程或協(xié)議，有權(quán)控制企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營決策；（3）有權(quán)任免董事會等類似權(quán)力機構(gòu)的多數(shù)成員；（4）在公司董事會或類似權(quán)力機構(gòu)會議上有半數(shù)以上的投票權(quán)。

三、不納入合并范圍的子公司

被投資企業(yè)雖然其半數(shù)以上的表決權(quán)資本為母公司所擁有，屬于母公司的子公司，但是由于一些特殊的原因，母公司并不能有效的對其實施控制，或者對其控制權(quán)受到限制。對于這些子公司，可以不將其納入合并報表范圍。處于以下幾種情況的子公司，可以不將其納入合并會計報表的合并范圍：（1）已準備關(guān)停并轉(zhuǎn)的子公司；（2）按照破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司；（3）已宣告破產(chǎn)的子公司；（4）準備近期售出而短期持有其半數(shù)以上表決權(quán)資本的子公司；（5）非持續(xù)經(jīng)營的所有者權(quán)益為負數(shù)的子公司；根據(jù)股東對公司承擔有限責任的規(guī)定，證券公司只承擔對子公司的投資額以內(nèi)的有限責任，由于采用權(quán)益法核算，證券公司對該子公司長期投資賬戶余額已降到零，不再承擔子公司的債務(wù)等責任，因此沒有必要將其納入合并范圍；（6）受所在國外匯管制及其他管制，資金調(diào)度受到限制的境外子公司。在這種情況下，母公司不能完全按照自身的意愿調(diào)度和使用子公司的資金，使得母公司的控制權(quán)受到限制。

四、合并會計報表的編制程序

合并會計報表主要包括合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表。合并會計報表的編制程序大致如下：

第一，編制合并工作底稿。合并會計工作底稿的作用是為合并會計報表的編制提供基礎(chǔ)。在合并工作底稿中，對證券公司母公司和納入合并范圍的子公司的個別會計報表各項目的數(shù)額進行匯總和抵消處理，最終計算得出合并會計報表各項目的合并數(shù)。

第二，將證券公司母公司和納入合并范圍的子公司的個別資產(chǎn)負債表、個別利潤表中各項目的數(shù)據(jù)錄入合并工作底稿，并在合并工作底稿中對證券公司和子公司個別會計報表各項目的數(shù)據(jù)進行加總，計算得出個別資產(chǎn)負債表、個別利潤表各項目的合計數(shù)額。

第三，編制抵消分錄，為了反映企業(yè)集團真實的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，必須在合并會計報表中對涉及到內(nèi)部經(jīng)濟業(yè)務(wù)重復確認和列示的報表項目進行抵消處理。其目的在于將個別會計報表各項目的加總數(shù)據(jù)中重復的因素予以抵消。

第四，計算合并會計報表各項目的合并數(shù)額。即在證券公司母公司和納入合并范圍的子公司個別會計報表各項目加總數(shù)額的基礎(chǔ)上，分別會計報表中的資產(chǎn)項目、負債項目、所有者權(quán)益項目、收入項目和費用項目，加上或減去抵消分錄的發(fā)生額，計算得出合并會計報表各項目的合并數(shù)。

第五，填列合并會計報表。即根據(jù)合并工作底稿中計算出的資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、成本和費用類各項目的合并數(shù)，填列合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表。

第六，證券公司合并財務(wù)報表一律按人民幣進行折算編制，外幣報表作為附表。

五、合并報表勾稽關(guān)系的核對

由于合并財務(wù)報表數(shù)據(jù)眾多，工作量大，編制起來較為復雜，所以在編制完合并工作底稿時，要進行核對、檢驗，確認有無遺漏等情況。

調(diào)整后的長期股權(quán)投資的賬面金額=按子公司調(diào)整后的權(quán)益比例所享金額。

合并財務(wù)報表與母公司的“實收資本”、“資本公積”、“盈余公積”、“一般風險準備”、“交易風險準備”應一致。

合并財務(wù)報表的未分配利潤=合并利潤表的累計凈利潤+抵消后的年初未分配利潤。

六、合并報表編制的幾點可操作性建議

在編制證券公司合并財務(wù)報表的過程中，有許多財務(wù)問題需要會計人員妥善處理，提高會計人員的綜合素質(zhì)和專業(yè)技術(shù)水平，健全、完善企業(yè)集團內(nèi)各成員公司的機構(gòu)設(shè)置、明確分工是減少合并財務(wù)報表誤差的有效方法之一。對編制合并財務(wù)報表的會計人員有以下幾點可操作性建議：

一是要理清自己的思路，熟悉集團公司整體業(yè)務(wù)和經(jīng)營情況。

二是要善于溝通和總結(jié)，要和各子公司財務(wù)人員保持合作和聯(lián)系。

三是建立良好的團隊合作精神，保持信息共享。

四是要有良好的自信心，能快樂的工作。

參考文獻

[1]財政部令第33號.企業(yè)會計準則.2006（2）.

[2]財政部會計司編寫組.企業(yè)會計準則講解2010.人民出版社.2010（12）.

[3]李玉環(huán).合并財務(wù)報表.經(jīng)濟科學出版社.2011（9）.

[4]劉瑩、廖聲華.證券公司會計.上海財經(jīng)大學出版社.2012（3）.

[5]王玉俠.合并工作底稿中內(nèi)部交易業(yè)務(wù)抵消分錄的編制.淮北職業(yè)技術(shù)學院學報.2007（2）.

作者簡介：邢素清，恒泰證券股份有限公司，中級會計師、中級人力資源管理師，內(nèi)蒙古財經(jīng)大學畢業(yè)。