劉 博，孫國萍

( 安徽財經(jīng)大學 會計學院，安徽 蚌埠 233030)

國家治理是指國家機關(guān)為了實現(xiàn)其目標，通過一系列的制度安排，配置和運行國家權(quán)力，協(xié)同其他主體，共同管理公共事務(wù)，確保國家安全，推動經(jīng)濟發(fā)展，使社會處于理性的發(fā)展軌道。審計問責作為國家治理制度集合中的一項特殊安排，是指審計機關(guān)根據(jù)法律的規(guī)定，對審計相對人破壞財經(jīng)秩序、侵害社會公共利益的行為進行追究。審計問責具有制約行政財權(quán)、完善政府治理的“硬”功能，有利于加強政府責任、實現(xiàn)國家良治，因而成為國家治理不可或缺的工具。

一、審計問責的內(nèi)涵及其要素

(一)審計問責制的內(nèi)涵界定

所謂審計問責，是指通過審計，依據(jù)相關(guān)規(guī)定對該作為而不作為或亂作為的責任人給予相應(yīng)的黨紀、政紀和經(jīng)濟方面的處罰，是制度文化建設(shè)的重要組成部分。問責制是一種追究公職人員責任的基本制度。審計問責制是問責制的一種，簡單地說，就是對于政府審計結(jié)果中涉及的個人或組織使用資產(chǎn)的流向、使用效率和使用效果的一種社會交代和責任追究體系。換句話說，就是用“問”的“制度化”來保證“權(quán)責對等”的一種機制。

(二)審計問責制的要素

1.審計問責的主體

國家審計問責主體是國家審計問責行為的實施者。從狹義上看，似乎國家審計問責主體是審計機關(guān)，但從國家審計問責的整個過程來看，問責主體包含著多元要素。從實施主體來看，審計問責分為層級問責、職業(yè)問責、法律問責和政治問責。在四種審計問責類型中，層級問責和職業(yè)問責一般是通過政府系統(tǒng)內(nèi)部問責機制的運作來收到問責效果，控制權(quán)掌握在政府官員手中，是一種主動的、同體的問責形式；法律問責和政治問責則是依靠政府系統(tǒng)外部問責機制的運作來收到問責效果，控制權(quán)掌握在政府外部的行為體手中，是一種被動的、異體的問責形式。

2.審計問責的客體

國家審計問責客體，是指國家審計問責應(yīng)當指向的單位及個人，是國家審計機關(guān)直接作用的對象。國家審計問責客體本質(zhì)上是作為法人的使用公共資金的各類機構(gòu)，既包括政府以及其他公共機構(gòu)，也包括由政府投資的企事業(yè)單位等。國家審計也可以向責任人員進行個人問責。問責的客體可以是單位的法人代表、主管人員，也可以是職能機構(gòu)負責人、專業(yè)人員及相關(guān)經(jīng)辦人。根據(jù)責任的不同，可將問責對象分為直接責任人、間接責任人和連帶責任人。

3.審計問責的范圍

審計問責以法定職責作為評價依據(jù)，因此，其問責范圍包括不履行法定職責和不正確履行法定職責。在審計中揭示的重要和重大的違紀、違法、違規(guī)問題均應(yīng)問責，不能僅僅局限在貪污、行賄、受賄和違規(guī)資金的運用等顯性層面，還應(yīng)該涉及瀆職、重大決策失誤、監(jiān)督不力等領(lǐng)域的隱性問題。審計問責應(yīng)從只追究過錯責任到追究非過錯責任，無作為、慢作為、不作為、亂作為、作為不力、不經(jīng)濟、無效率、無效果、決策失誤、用人失察等都應(yīng)納入問責范圍，審計問責不應(yīng)只對結(jié)果問責，還要對過程問責。

4.審計問責的程序

審計問責的程序應(yīng)該是：在審計中認定存在錯誤；單獨或連同其他問責主體依法處理；實施后續(xù)審計以檢驗責任追究落實情況。具體來說就是審計部門出具、公布審計報告以后，上級行政主管部門、紀檢監(jiān)察部門、司法機關(guān)、人大應(yīng)主動及時跟進，針對“審計清單”所羅列的問題逐項、逐條督促整改，進而深究違紀違規(guī)者的責任，并對處理結(jié)果進行公示和反饋。

總而言之，審計問責制涉及三個層面：一是“問”，即誰來問，問誰，怎么問，也就是問責制的主體、對象、范圍、程序等問題；二是“責”，就是具體應(yīng)該承擔什么責任，在什么情況下應(yīng)該承擔責任，也就是說責任認定的依據(jù)和大小；三是要落實一個“制”，即通過法制化、制度化的框架來強化責任追究制度，這是關(guān)鍵的一點。

二、目前我國國家審計問責制度存在的問題

(一)問責主體不當

審計問責制應(yīng)該是一套完整的責任體系，而不僅僅局限于行政部門內(nèi)部的上下級之間。從理論上講，問責主體應(yīng)該是人民群眾或者獨立第三方；從實施角度看，問責主體應(yīng)該包括行政主管部門、紀檢部門和司法部門等。但是從目前情況來看，在一些“官員問責”案件中，多是上級對下級的問責，要求下級主動辭職、引咎辭職或開除公職。如果問責制僅僅是上級追究下級的責任，那么在需要承擔連帶責任的情況下，就很難保證問責結(jié)果的公正性。在現(xiàn)行審計體制下，作為政府組成部門和問責主體的國家審計機關(guān)，其審計對象基本上是與其平級的單位，這使得審計機關(guān)查出的問題在處理手法上帶有濃厚的行政色彩，難以保證審計問責的力度和深度。

(二)問責客體不全面

由于我國沒有統(tǒng)一的政府責任法，實踐中對審計問責的對象界定比較模糊，多數(shù)關(guān)于審計問責的地方性法規(guī)都將問責對象鎖定為行政首長，而沒有繼續(xù)深入追究相關(guān)部門領(lǐng)導人的間接領(lǐng)導責任。這種責任的追究從某種程度上說很難采用連帶責任的方式，即對于政府自身的責任可以通過首長負責制的方式進行規(guī)避。問責制如果只針對失職領(lǐng)導，而放過了體制漏洞，不進行相關(guān)的制度建設(shè)就不利于民主政治建設(shè)、政府職能轉(zhuǎn)變和依法行政。

(三)問責范圍太窄

目前，問責范圍還僅僅局限在“貪污、行賄受賄和違規(guī)資金運用”層面，不曾涉及“瀆職、重大決策失誤、監(jiān)督不力”等領(lǐng)域。也就是說，問責面還非常窄，甚至于部分地方行政權(quán)力實際上處于無風險運行狀態(tài)，這就使得相當多的行政官員抱著“無過便是功”的心態(tài)，嚴重影響了受托責任的執(zhí)行效率。從某種意義上來講，從對執(zhí)行環(huán)節(jié)的問責到對決策環(huán)節(jié)、監(jiān)督環(huán)節(jié)的問責延伸，已經(jīng)成為完善國家審計問責制的一個迫切需要。從世界各國的實踐來看，審計問責的問責內(nèi)容主要包括政府的財務(wù)責任和績效責任。財務(wù)責任基于合規(guī)性審計，對管理和使用公共資源的真實性、合法性的審查進行問責，績效責任基于對審計對象經(jīng)濟性、效率性和效果性的審計來安排追究形式?，F(xiàn)行審計規(guī)則對審計“查錯防弊”功能過于偏重，對財政和財務(wù)收支的合法、真實性過于關(guān)注，對效益性審計關(guān)注度不夠，沒有明確的效益審計準則，更沒有效益審計問責可資依據(jù)的規(guī)定，致使很多國有資產(chǎn)流失的現(xiàn)象“難究其責”。

(四)問責程序不完善

目前，我國的審計問責制度尚未完全建立，應(yīng)有的問責程序也并未完全規(guī)范。一是缺乏專門的審計問責機構(gòu)。在審計問責調(diào)查核實上，目前主要是由紀檢、監(jiān)察、審計機關(guān)聯(lián)合完成的，缺乏穩(wěn)定的常設(shè)機構(gòu)，五大憲政主體缺乏參與問責的途徑和機構(gòu)。二是在問責對象的匯報上，責任人究竟應(yīng)該向領(lǐng)導者個人報告，還是應(yīng)面對更多的上級領(lǐng)導班子或是應(yīng)在更大范圍內(nèi)公開報告，還有待于明確。三是在審計問責的啟動程序以及立案、調(diào)查、申辯、復(fù)議、申訴等程序上也未做明確的法律規(guī)定。四是在責任認定上還有待規(guī)范，究竟在什么情況下應(yīng)受到何種追究并沒有明確規(guī)定。

(五)法律規(guī)范不健全

審計問責積極效應(yīng)的發(fā)揮與制度價值的實現(xiàn)，最終有賴于一整套精確完備且有較強操作性的制度設(shè)計。我國目前還沒有以立法的形式建立一部全國統(tǒng)一的整合相關(guān)各類法規(guī)的審計問責法，可資依據(jù)的法律規(guī)范主要分散在《審計法》第 49 條和50 條，《審計法實施條例》第 49 條，《預(yù)算法》第73條、74條、75條和《行政監(jiān)察法》《安全生產(chǎn)法》《公務(wù)員法》《人民代表大會常務(wù)委員會監(jiān)督法》《國務(wù)院關(guān)于特大安全事故行政責任追究的規(guī)定》《行政機關(guān)公務(wù)員處分條例》及一些地方和部門陸續(xù)出臺的行政問責規(guī)定、辦法(如《長沙市人民政府行政問責暫行辦法》《重慶市政府部門行政首長問責暫行辦法》)等，還有黨的相關(guān)文件《中國共產(chǎn)黨紀律處分條例》《黨政干部辭職暫行規(guī)定》《黨內(nèi)監(jiān)督條例(試行)》等?，F(xiàn)有的審計問責法律規(guī)范尚不完善，制度之間缺乏足夠的系統(tǒng)化以及規(guī)定內(nèi)部的整合化，所需的配套法規(guī)仍然欠缺。法律遠遠不能滿足實踐的需要，致使審計問責的主體、客體、標準、利用等方面都不能得到有效的規(guī)范，問責的結(jié)果缺乏持續(xù)性和公正性，審計問責制的效能也難以得到充分發(fā)揮。

(六)問責信息公開乏力

實行審計公告既能滿足社會公眾的知情需要，又能方便他們參與國家治理，但目前的審計實踐對信息公開缺乏有效的制約。以問責力度最強的審計移送為例，全國審計機關(guān)每年都會向司法機關(guān)、紀檢監(jiān)察機關(guān)移送查處的事項和相關(guān)責任人，但公告的審計結(jié)果對移送的內(nèi)容缺乏描述，所以社會各界對審計問責知之甚少。據(jù)調(diào)查，地方審計機關(guān)甚至在審計報告的公告方面積極性也不高。筆者從 31 個省級審計機關(guān)的網(wǎng)站了解到，對審計報告進行較全面公開的省級審計機關(guān)很少，社會主體無法通過審計的信息引導參與國家治理。審計結(jié)果的運用不透明、不公開，公告制度的建立和執(zhí)行還達不到要求，導致公眾沒有充分的知情權(quán)和參與權(quán)，審計和問責失去了公開性、透明性，不能形成互動的動態(tài)問責，審計問責難以落實。

三、解決審計問責制度中存在問題的對策

(一)審計問責主體的規(guī)范

國家審計問責主體是國家審計問責行為的實施者。目前我國的審計問責主體應(yīng)該從以下幾個方面加以規(guī)范：一是擴大問責主體。將審計問責的主體擴大到行政主管部門、紀檢部門、司法部門以及社會公眾，充分發(fā)揮審計監(jiān)督、人大監(jiān)督、政協(xié)監(jiān)督、司法監(jiān)督和新聞監(jiān)督的綜合實力，將同體問責與異體問責相結(jié)合，形成問責的“合力”，推動問責制的科學、規(guī)范、高效運行。二是形成多元問責主體的協(xié)調(diào)互動。建立一個以審計機關(guān)為主要問責主體，由行政機關(guān)、權(quán)力機關(guān)問責(包括立法機關(guān)、司法機關(guān))，擴展到輿論問責(包括以媒體為主體的全民問責) 為輔助主體的多元問責主體的“大問責”，形成一種多元、多層級的審計問責體系。審計機關(guān)處于問責體系的中心，對審計中發(fā)現(xiàn)的問題應(yīng)向政府和人大報告，提出制定和完善有關(guān)政策法規(guī)、宏觀調(diào)控措施的建議；對違反國家規(guī)定的財務(wù)收支行為，可在法定職權(quán)范圍內(nèi)做出審計決定或向有關(guān)主管機關(guān)提出處理意見；超出審計機關(guān)處理權(quán)的，不嚴重的交上級主管部門處理，不太嚴重的交紀檢部門和行政管理部門共同處理，重大問題應(yīng)由人大行使相關(guān)的調(diào)查權(quán)和任免權(quán)，觸犯法律的應(yīng)移交司法部門。新聞媒體和社會公眾沒有處理權(quán)，主要是通過信息披露和制造輿論來引起相關(guān)權(quán)力部門的注意，促使問題的解決和公共意志的實現(xiàn)。

(二)問責客體具體化

審計問責制雖然是以行政首長問責為重點，但并不意味著以行政首長問責代替審計問責。因為行政首長權(quán)力大且規(guī)避責任追究的能力較強，很容易使追究止步于分管副職和一般工作人員。如前所述，審計問責的對象應(yīng)是一切行使公共權(quán)力的組織與個人，因為公共權(quán)力具有公定力、確定力、強制力、執(zhí)行力，一旦被濫用必然會導致對公共利益的極大侵害。另外，隨著現(xiàn)代公共管理的發(fā)展，越來越多的公共組織或被法規(guī)授權(quán)，或受行政機關(guān)委托行使公共權(quán)力、實施公共事務(wù)管理，在審計問責的制度規(guī)范中，也應(yīng)逐漸將它們納入審計問責的對象。因此，未來的審計問責制度建設(shè)，一定要避免問責中“問下不問上”，問執(zhí)行者不問決策者，問當事人不問管理者，避免“丟卒保帥”、組織或部門“埋單”等現(xiàn)象的持續(xù)蔓延，必須由大而全的組織問責、部門問責轉(zhuǎn)向具體化的、有針對性的個人問責。

(三)擴大問責范圍

審計問責范圍既受制于國家治理的范圍，也受制于問責機制本身的工具理性。但經(jīng)濟社會中一些不確定性因素的存在，決定了公共經(jīng)濟資源使用者責任界限的模糊性，從而導致審計問責界限的模糊性。我國審計問責的壓力型痕跡比較明顯，審計問責往往集中在對社會公眾造成重大影響的事件上，從而忽視了對領(lǐng)導過失責任、決策責任的追究。根據(jù)國家治理的需要，績效審計需要從單純追究單位的責任向既追究單位的責任又追究個人的責任，既追究“有過”也追究“無為”轉(zhuǎn)變；問責領(lǐng)域需要在問責于財政財務(wù)收支的基礎(chǔ)上轉(zhuǎn)向問責于政府績效、國家風險。從審計發(fā)展的趨勢來看，今后審計重點會逐步由偏重合規(guī)性向關(guān)注合規(guī)性與經(jīng)濟成本、工作效率、經(jīng)濟效益、社會效益、環(huán)境效益并重轉(zhuǎn)變，相應(yīng)的問責機制也應(yīng)加強和完善效益問責，使被審計人為管理缺陷、錯誤做法、效益低下付出應(yīng)有的代價。當然，審計問責的范圍也不是無限擴大的，應(yīng)符合法定的審計職權(quán)以及國家治理的目標。就目前而言，重點關(guān)注的應(yīng)該是國家經(jīng)濟安全，不宜將所有國家治理事項均納入審計問責范圍。

(四)建立規(guī)范的問責程序

關(guān)于問責程序，筆者認為，首先需要設(shè)立經(jīng)濟責任鑒定中心，然后按照以下幾個步驟實施：第一步，政府審計部門發(fā)現(xiàn)問題，出具審計報告；第二步，經(jīng)濟責任鑒定中心根據(jù)審計報告、事件的嚴重程度和影響大小，按照《行政事故責任認定辦法》的具體規(guī)定出具責任鑒定書，明確責任內(nèi)容、責任大小以及相關(guān)責任人；第三步，根據(jù)相關(guān)責任大小，分別移交上級行政部門、紀檢部門、司法部門處理；第四步，聽取問責當事人的陳述和申辯；第五步，制作書面決定送達當事人，應(yīng)當說明錯誤事實、處理理由和依據(jù)，并告知當事人依法享有復(fù)核的權(quán)利，如復(fù)核中發(fā)現(xiàn)處理錯誤，應(yīng)當及時糾正；第六步，在專門網(wǎng)站上或以其他方式對處理結(jié)果進行公示和反饋；第七步，對被問責單位的整改狀況以及相關(guān)責任人的后續(xù)表現(xiàn)進行追蹤。

(五)審計問責相關(guān)法律法規(guī)的完善

為了規(guī)范審計問責制，目前需要制定一部新的法律，對審計問責的主體、客體、程序、信息披露、處罰等通過法律進一步明確。將審計問責行為用法律規(guī)范起來，是減少審計問責隨意性的重要手段，是進一步完善審計問責制度的當務(wù)之急。審計問責制的立法內(nèi)容主要應(yīng)包括以下幾個部分：一是進一步完善相關(guān)法律。對現(xiàn)行《刑法》《民法》《預(yù)算法》《審計法》等相關(guān)法律法規(guī)中責任人員的法律責任一節(jié)予以修正，加大對該人員群體的法律約束力度，使其對法律有一種敬畏感，在衡量自己的利益得失時加大其違法犯罪的利益成本。這是建立和完善國家審計問責制度的必要條件。二是建立健全各項配套制度。單一的法律遠遠不夠，還需要進一步制定相應(yīng)的配套制度、實施辦法和責任認定辦法，從法規(guī)上保障和構(gòu)建我國國家審計問責機制。

(六)完善審計問責結(jié)果公告制度

審計結(jié)果是整個審計成果的集中體現(xiàn)，審計結(jié)果的運用適當與否，是審計成果能否發(fā)揮作用的重要保證。審計機關(guān)把檢查監(jiān)督和問責的結(jié)果以“審計結(jié)果公告”的形式向全社會公開，既是審計機關(guān)履行職責、降低公眾與政府之間在責任問題上的信息不對稱程度的需要，也是其接受社會監(jiān)督、輿論監(jiān)督的需要。在審計問責結(jié)束后，審計機關(guān)有必要對責任人的責任事故進行分析，找出責任原因，并對審計結(jié)果的利用做好追蹤工作。在此基礎(chǔ)上，審計機關(guān)應(yīng)出具相關(guān)的報告，對改進相關(guān)工作提出制度化的建議，促進領(lǐng)導干部行為的規(guī)范性，建立預(yù)防機制和免疫系統(tǒng)。因此，必須完善審計成果運用機制，建立一個各相關(guān)部門都適用的成果運用系統(tǒng)，使審計成果得以充分地利用、規(guī)范地運作，在社會各方的監(jiān)督下，使審計問責落到實處。

四、結(jié)語

審計問責作為國家良治的重要手段，通過監(jiān)督預(yù)算執(zhí)行、鑒證經(jīng)濟責任而作用于政府，通過監(jiān)督市場管理者、維護經(jīng)濟秩序而作用于市場，通過實施民生審計、維護公共利益等而作用于社會，通過整合問責資源、強化問責力度來保障這些功能的實現(xiàn)。目前審計問責已成為國家良治的重要工具，并為很多國家認同。但我國的審計問責尚不能滿足國家治理的功能需求，需要各級審計機關(guān)因地制宜，逐步擴大問責范圍，加大公告力度，來提高國家治理的開放度和透明度，引導社會各主體積極參與國家治理，實現(xiàn)治理主體間的良性互動，維護社會公共利益，改善政府的治理能力，滿足國家治理的需要。

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