職工福利費(fèi)稅前扣除有哪些風(fēng)險(xiǎn)

問(wèn)：我是一家紡織公司的財(cái)務(wù)人員。請(qǐng)問(wèn)，稅務(wù)部門會(huì)不會(huì)檢查企業(yè)在工資、薪金總額14%以內(nèi)列支的職工福利費(fèi)的具體內(nèi)容？針對(duì)企業(yè)按照財(cái)務(wù)制度列支職工福利費(fèi)與稅法規(guī)定的職工福利費(fèi)的范圍有差異的，稅務(wù)部門檢查后是否會(huì)要求納稅調(diào)整？公司內(nèi)部食堂為職工免費(fèi)提供工作餐，但從菜市場(chǎng)購(gòu)買的原材料發(fā)生的費(fèi)用幾乎都沒(méi)有發(fā)票，稅務(wù)局會(huì)因此要求我們納稅調(diào)整而補(bǔ)繳稅款嗎？

山東威海榮發(fā)紡織材料有限公司 佟偉

答：企業(yè)職工福利費(fèi)不僅是企業(yè)所得稅匯算清繳的重點(diǎn)，也是日常涉稅處理的難點(diǎn)?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第15號(hào)）和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2009〕3號(hào)）均涉及到該問(wèn)題，更是說(shuō)明了職工福利費(fèi)的重要性。為此，筆者梳理了職工福利費(fèi)稅前扣除可能涉及的六大風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，供你參考。

一、正確劃分對(duì)聘用人員費(fèi)用的工資、薪金和職工福利費(fèi)

國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第15號(hào)文第一條規(guī)定：“企業(yè)因雇用季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)生、返聘離退休人員以及接受外部勞務(wù)派遣用工所實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)區(qū)分為工資、薪金支出和職工福利費(fèi)支出，并按《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（主席令第63號(hào)）規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。其中屬于工資、薪金支出的，準(zhǔn)予計(jì)入企業(yè)工資、薪金總額的基數(shù)，作為計(jì)算其他各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)?！痹摋l規(guī)定有三層含義。

一是要求企業(yè)今后對(duì)因雇用季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)生、返聘離退休人員以及接受外部勞務(wù)派遣用工實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)區(qū)分為工資、薪金支出和職工福利費(fèi)支出；

二是準(zhǔn)予企業(yè)將雇用季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)生、返聘離退休人員以及接受外部勞務(wù)派遣用工實(shí)際發(fā)生費(fèi)用中的工資、薪金支出計(jì)入企業(yè)工資、薪金總額基數(shù)，作為計(jì)算其他各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)；

三是由于準(zhǔn)予企業(yè)將聘用上述各類人員實(shí)際發(fā)生的工資、薪金支出計(jì)入企業(yè)工資、薪金總額基數(shù)，所以，該規(guī)定實(shí)際上擴(kuò)大了計(jì)算企業(yè)職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)和工會(huì)經(jīng)費(fèi)稅前扣除限額的基數(shù)，對(duì)保障職工權(quán)益及降低企業(yè)所得稅稅負(fù)都很有利。

由此可見(jiàn)，企業(yè)今后必須嚴(yán)格劃分聘用各類人員實(shí)際發(fā)生費(fèi)用中的工資、薪金支出和職工福利費(fèi)支出，不能因?yàn)閯澐止べY、薪金支出對(duì)企業(yè)有利而故意多分工資、薪金少分職工福利費(fèi)，如果企業(yè)劃分不清或故意按照對(duì)企業(yè)有利的方法劃分，將會(huì)存在很大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

二、職工福利費(fèi)不再是企業(yè)的“自留地”而是“責(zé)任田”

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資、薪金及職工福利費(fèi)扣除問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2009〕3號(hào)）的規(guī)定，如果企業(yè)列支的職工福利費(fèi)未遵循合理性原則、未單獨(dú)設(shè)置賬冊(cè)并準(zhǔn)確核算，即使企業(yè)列支的職工福利費(fèi)沒(méi)有超過(guò)工資、薪金支出總額的14%，稅務(wù)機(jī)關(guān)也會(huì)責(zé)令企業(yè)在規(guī)定的期限內(nèi)進(jìn)行改正，逾期仍未改正的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可對(duì)企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)進(jìn)行合理的核定，剔除其中不合理、不合規(guī)的部分予以納稅調(diào)整。由此可見(jiàn)，企業(yè)今后對(duì)職工福利費(fèi)的涉稅處理務(wù)必轉(zhuǎn)變認(rèn)識(shí)，必須按照稅法的相關(guān)規(guī)定，認(rèn)真“種好”職工福利費(fèi)這塊“責(zé)任田”，不能再認(rèn)為在工資、薪金總額14%以內(nèi)列支的職工福利費(fèi)就是企業(yè)的“自留地”，企業(yè)可以自主決定，稅務(wù)局不管也不會(huì)檢查。那么，企業(yè)究竟如何種好“責(zé)任田”以防止相關(guān)涉稅風(fēng)險(xiǎn)？主要把握以下兩點(diǎn)：

（一）企業(yè)今后不能放松對(duì)職工福利費(fèi)列支內(nèi)容的會(huì)計(jì)核算要求，嚴(yán)格做到單獨(dú)設(shè)置賬冊(cè)、準(zhǔn)確核算；

（二）嚴(yán)格遵守稅法對(duì)稅前扣除支出合理性、合規(guī)性的要求，有兩方面：

一是企業(yè)從外部購(gòu)買屬于應(yīng)由職工福利費(fèi)列支的商品和對(duì)外發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用等均應(yīng)取得合法票據(jù)，對(duì)應(yīng)取得而沒(méi)有取得的，企業(yè)應(yīng)主動(dòng)進(jìn)行納稅調(diào)整；

二是直接支付給企業(yè)內(nèi)部職工的支出，如對(duì)內(nèi)部發(fā)生的困難職工補(bǔ)助費(fèi)、獨(dú)生子女費(fèi)、安家費(fèi)、撫恤費(fèi)、喪葬費(fèi)等，因無(wú)法取得發(fā)票而不需要發(fā)票，但企業(yè)需提供相關(guān)的文件依據(jù)和書面證據(jù)，如對(duì)相關(guān)費(fèi)用發(fā)放的文件依據(jù)、標(biāo)準(zhǔn)（包括內(nèi)部的或外部的），申請(qǐng)人的申請(qǐng)、相關(guān)領(lǐng)款人領(lǐng)款的簽字手續(xù)及企業(yè)管理層的批準(zhǔn)手續(xù)等。

三、按工資、薪金總額14%列支職工福利費(fèi)是最高限額

稅法規(guī)定，允許稅前列支的職工福利費(fèi)不能超過(guò)允許稅前扣除的工資、薪金支出總額的14%，這是企業(yè)職工福利費(fèi)可以稅前扣除的最高限額，因此，企業(yè)當(dāng)年度實(shí)際發(fā)生且未超過(guò)工資、薪金總額14%的職工福利費(fèi)可以列入稅前扣除，實(shí)際發(fā)生額超過(guò)允許稅前扣除工資、薪金總額14%的部分，需進(jìn)行納稅調(diào)整。

但是，企業(yè)今后還需注意防止以下三個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)：

（一）如果企業(yè)的工資、薪金實(shí)際支出總額經(jīng)納稅檢查后調(diào)減的，則允許按照工資、薪金支出總額14%稅前列支的職工福利費(fèi)的最高限額也應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)減；

（二）如果企業(yè)平時(shí)按照工資、薪金14%的比例先預(yù)提職工福利費(fèi)后再使用，至年末仍有未使用的貸方余額，則最起碼應(yīng)先就余額部分在所得稅匯算清繳時(shí)調(diào)整納稅，但必須注意的是，納稅調(diào)整的金額還必須加上未通過(guò)預(yù)提賬戶核算直接列入成本、費(fèi)用的職工福利費(fèi)，這方面容易遺漏，企業(yè)應(yīng)注意防止因遺漏帶來(lái)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

（三）如果按照工資、薪金14%預(yù)提職工福利費(fèi)的賬戶年終出現(xiàn)借方余額（超支），則企業(yè)不能僅是簡(jiǎn)單認(rèn)為預(yù)提數(shù)沒(méi)有超支，還必須考慮是否存在未通過(guò)預(yù)提賬戶直接列入成本、費(fèi)用的職工福利費(fèi)，同時(shí)，更不能將借方余額直接轉(zhuǎn)入成本費(fèi)用，以免造成不必要的混亂及很可能產(chǎn)生的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

四、注意稅前扣除職工福利費(fèi)的范圍必須依據(jù)稅法規(guī)定

盡管稅法和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)職工福利費(fèi)范圍的規(guī)定在理論上基本一致，但具體實(shí)際執(zhí)行的口徑仍有不小差異，所以，對(duì)于稅法和財(cái)務(wù)口徑上存在差異的職工福利費(fèi)支出，企業(yè)會(huì)計(jì)處理上雖可按照財(cái)務(wù)相關(guān)規(guī)定執(zhí)行，但稅前扣除則仍應(yīng)嚴(yán)格按照稅法規(guī)定，對(duì)超過(guò)稅法規(guī)定的列支范圍、標(biāo)準(zhǔn)和對(duì)象列支的職工福利費(fèi)，企業(yè)應(yīng)主動(dòng)進(jìn)行納稅調(diào)整，防止不必要的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

對(duì)稅法有明確規(guī)定的職工福利費(fèi)，不管財(cái)務(wù)上如何規(guī)定，均應(yīng)該按照稅法的規(guī)定執(zhí)行；對(duì)稅法沒(méi)有規(guī)定，但財(cái)務(wù)有規(guī)定的，可以按照財(cái)務(wù)規(guī)定進(jìn)行處理，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該認(rèn)可；但對(duì)稅法和財(cái)務(wù)均未有明確規(guī)定，但從性質(zhì)上判斷確屬職工福利費(fèi)的，財(cái)務(wù)處理上可以先計(jì)入職工福利費(fèi)支出，但年終匯算清繳前，應(yīng)作為問(wèn)題請(qǐng)示主管稅務(wù)機(jī)關(guān)，以稅務(wù)機(jī)關(guān)的答復(fù)意見(jiàn)為準(zhǔn)，但企業(yè)需注意的是，不能將應(yīng)由個(gè)人負(fù)擔(dān)的費(fèi)用作為職工福利費(fèi)由單位報(bào)銷，不能擴(kuò)大福利費(fèi)的開(kāi)支范圍，防止不必要的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

五、注意正確理解稅法對(duì)職工福利費(fèi)“單獨(dú)設(shè)置賬冊(cè)”的要求

國(guó)稅函〔2009〕3號(hào)文規(guī)定：企業(yè)必須對(duì)列支的職工福利費(fèi)“單獨(dú)設(shè)置賬冊(cè)”進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，但對(duì)究竟如何“單獨(dú)設(shè)置賬冊(cè)”進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的問(wèn)題，該通知沒(méi)有明確說(shuō)明，這很是為難企業(yè)。事實(shí)上，絕大多數(shù)企業(yè)最多僅是幾張紙的福利費(fèi)賬頁(yè)不僅不便于裝訂，而且?guī)醉?yè)紙的賬冊(cè)也不便于使用和保管。那如何應(yīng)對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)這種嚴(yán)格管理的要求呢？對(duì)執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的企業(yè)而言，今后最起碼不能僅是在“應(yīng)付職工薪酬”賬戶下設(shè)置福利費(fèi)明細(xì)欄目核算福利費(fèi)支出（注意：仍執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的企業(yè)應(yīng)直接設(shè)置“應(yīng)付福利費(fèi)”一級(jí)賬戶核算），這不僅不是單獨(dú)的賬戶，而且更不是“單獨(dú)設(shè)置賬冊(cè)”，明顯不符合稅法要求，企業(yè)最起碼應(yīng)該專門在“應(yīng)付職工薪酬”賬戶下單獨(dú)設(shè)置核算職工福利費(fèi)的二級(jí)明細(xì)賬戶，有條件的最好再按照職工福利費(fèi)的不同性質(zhì)進(jìn)行必要的三級(jí)明細(xì)核算，全面、清晰、準(zhǔn)確核算職工福利費(fèi)的各項(xiàng)具體明細(xì)內(nèi)容。但必須注意的是，此舉需征得主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可，如果主管稅務(wù)機(jī)關(guān)仍強(qiáng)調(diào)必須“單獨(dú)設(shè)置賬冊(cè)”，那企業(yè)只好將以上對(duì)職工福利費(fèi)核算的各級(jí)明細(xì)帳頁(yè)專門裝訂成冊(cè)，并再次征求主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的意見(jiàn)。

六、關(guān)于企業(yè)內(nèi)部職工食堂費(fèi)用的列支問(wèn)題

企業(yè)內(nèi)部職工食堂費(fèi)用列支歷來(lái)是對(duì)職工福利費(fèi)涉稅問(wèn)題討論的重點(diǎn)和難點(diǎn)，主要有兩大焦點(diǎn)：一是職工食堂列支的費(fèi)用到底要不要發(fā)票？二是食堂費(fèi)用的列支渠道。特別是發(fā)票問(wèn)題，許多企業(yè)往往以從農(nóng)貿(mào)市場(chǎng)采購(gòu)農(nóng)副產(chǎn)品難以獲取發(fā)票為由采取“打白條”報(bào)支費(fèi)用的方式，筆者認(rèn)為，不管從防范涉稅風(fēng)險(xiǎn)角度還是從加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制的角度考慮，企業(yè)都應(yīng)該獲取正規(guī)發(fā)票，這是總的原則，同時(shí)，根據(jù)國(guó)稅函〔2009〕3號(hào)文和《財(cái)政部關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)職工福利費(fèi)財(cái)務(wù)管理的通知》（財(cái)企〔2009〕242號(hào)）的規(guī)定，結(jié)合對(duì)實(shí)務(wù)情況的分析，筆者對(duì)職工食堂職工福利費(fèi)的來(lái)源、類別、列支渠道及發(fā)票等問(wèn)題提出如下八個(gè)方面的注意事項(xiàng)：

（一）各類固定資產(chǎn)及低值易耗品的費(fèi)用列支問(wèn)題。

職工食堂為具備供餐條件而購(gòu)買的各類固定資產(chǎn)、低值易耗品及發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，如購(gòu)買各類設(shè)備、設(shè)施、用具及食堂設(shè)備、設(shè)施發(fā)生的維修保養(yǎng)費(fèi)用等應(yīng)由職工福利費(fèi)列支，但這部分支出均需獲取購(gòu)買上述物品或?qū)ν庵Ц顿M(fèi)用的正規(guī)發(fā)票。

另外，根據(jù)財(cái)企〔2009〕242號(hào)文的規(guī)定，企業(yè)職工食堂設(shè)備、設(shè)施計(jì)提的折舊費(fèi)也應(yīng)由職工福利費(fèi)列支。

（二）發(fā)生的工資、薪金及給食堂的經(jīng)費(fèi)補(bǔ)貼等的列支問(wèn)題。

食堂工作人員的工資、薪金、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金、勞務(wù)費(fèi)以及支付給食堂的經(jīng)費(fèi)補(bǔ)貼，均應(yīng)由職工福利費(fèi)列支，這部分僅需內(nèi)部結(jié)算憑證或職工簽領(lǐng)單報(bào)支。

但必須注意的是，對(duì)支付給職工食堂的經(jīng)費(fèi)補(bǔ)貼以及向職工收取的伙食費(fèi)再對(duì)外用于采購(gòu)，如采購(gòu)各種菜肴、原材料及柴米油鹽等，有人以代職工購(gòu)買為由認(rèn)為不需要發(fā)票，這是錯(cuò)誤的。因?yàn)椴还苁菑南嚓P(guān)支出最終要從賬面列支，還是從代職工購(gòu)買也必須有合法手續(xù)的角度考慮，都必須有正規(guī)發(fā)票予以證明。

（三）統(tǒng)一供餐費(fèi)用的列支問(wèn)題。

不管是職工食堂發(fā)生的對(duì)員工統(tǒng)一供餐的費(fèi)用，還是企業(yè)未辦職工食堂，但仍統(tǒng)一供餐的支出（如統(tǒng)一訂購(gòu)的快餐費(fèi)用），均應(yīng)由職工福利費(fèi)列支，但這些支出企業(yè)均需提供為供餐而從外部購(gòu)買各種原材料、配料或熟食品的正規(guī)發(fā)票。

（四）以現(xiàn)金形式發(fā)放誤餐補(bǔ)貼的列支問(wèn)題。

如果企業(yè)未統(tǒng)一供餐，僅是按月給職工以現(xiàn)金形式發(fā)放誤餐費(fèi)補(bǔ)貼（注意：發(fā)放額度必須有一定的合理性），這部分支出需憑職工的簽領(lǐng)單報(bào)支，但應(yīng)列入工資、薪金總額。

總結(jié)以上四個(gè)方面可以歸結(jié)出兩點(diǎn)：

一是企業(yè)對(duì)職工統(tǒng)一供餐，不管是內(nèi)部職工食堂自制，還是從外部購(gòu)買后發(fā)放給職工，其因購(gòu)買原材料、配料或熟食而發(fā)生的各項(xiàng)支出均應(yīng)作為職工福利費(fèi)列支，即讓職工吃掉的列入福利費(fèi)支出，但這部分都需要正規(guī)發(fā)票報(bào)支；

二是企業(yè)直接以現(xiàn)金形式發(fā)放的誤餐補(bǔ)貼（合理范圍內(nèi)），均由工資、薪金列支，但這部分需用職工簽領(lǐng)單報(bào)支。

（五）職工食堂經(jīng)費(fèi)的來(lái)源問(wèn)題。

盡管稅法沒(méi)有專門規(guī)定企業(yè)內(nèi)部職工食堂經(jīng)費(fèi)的來(lái)源渠道、額度及稅前扣除問(wèn)題，但稅法規(guī)定了企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出不超過(guò)工資、薪金總額14%的部分準(zhǔn)予扣除，所以，企業(yè)發(fā)生的全部福利費(fèi)總額不能超過(guò)工資、薪金總額的14%，超過(guò)部分則需納稅調(diào)整。由此可見(jiàn)，企業(yè)應(yīng)在職工福利費(fèi)支出不超過(guò)工資、薪金總額14%的大原則下，全面預(yù)算、權(quán)衡內(nèi)部各方面對(duì)福利費(fèi)合理的需求額度，同時(shí)根據(jù)員工人數(shù)、供餐標(biāo)準(zhǔn)等情況分析、判斷對(duì)職工食堂究竟應(yīng)該安排多少福利費(fèi)為宜，做好對(duì)職工福利費(fèi)額度的統(tǒng)籌安排。

（六）關(guān)于列支福利費(fèi)發(fā)票的來(lái)源問(wèn)題。

對(duì)列支的職工福利費(fèi)其發(fā)票來(lái)源取決于所列支福利費(fèi)本身的性質(zhì)和渠道。對(duì)職工食堂為統(tǒng)一供餐而采購(gòu)的各種菜肴、原材料及柴米油鹽等，如果是從正規(guī)商店、食品公司、蔬菜公司等購(gòu)買，則肯定有購(gòu)買發(fā)票；如果是從農(nóng)貿(mào)市場(chǎng)購(gòu)買的各類農(nóng)副產(chǎn)品，則可以到農(nóng)貿(mào)市場(chǎng)管理辦公室憑采購(gòu)清單開(kāi)具發(fā)票，但如農(nóng)貿(mào)市場(chǎng)沒(méi)有此類辦公室或辦公室不提供發(fā)票，則需憑有關(guān)證明到稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)發(fā)票。

（七）不能打職工福利費(fèi)額度有結(jié)余的主意。

一些企業(yè)實(shí)際發(fā)生的職工福利費(fèi)可能遠(yuǎn)不足工資、薪金總額的14%，即福利費(fèi)的額度有多余，同時(shí)又為了逃避業(yè)務(wù)招待費(fèi)打六折稅前扣除的問(wèn)題，遂將在職工食堂發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)以職工餐費(fèi)的名義列帳報(bào)銷，或?qū)⒃谕獠堪l(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)通過(guò)食堂賬戶支付，并在賬面以職工福利費(fèi)的名義列支，這些都是弄虛作假的行為，存在很大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。要知道，企業(yè)職工餐費(fèi)的多少由企業(yè)每天的就餐人數(shù)和企業(yè)自行制定的就餐補(bǔ)貼標(biāo)準(zhǔn)決定，有其規(guī)律性、均衡性和合理性，與企業(yè)的生產(chǎn)量、銷售額等密切關(guān)聯(lián)，而且納稅檢查時(shí)上述弄虛作假者的情況很容易被發(fā)現(xiàn)，潛在很大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，筆者不贊成這種做法。

（八）關(guān)于食堂房屋建筑物折舊的列支問(wèn)題。

由于稅法對(duì)職工食堂等福利部門房屋建筑物的折舊費(fèi)究竟由何種渠道列支的問(wèn)題一直未予明確，實(shí)務(wù)中也是眾說(shuō)紛紜，各行其是。由于財(cái)企〔2009〕242號(hào)文已將企業(yè)職工食堂的折舊費(fèi)明確規(guī)定為由職工福利費(fèi)列支，所以，對(duì)此可遵循會(huì)計(jì)有規(guī)定稅法沒(méi)有規(guī)定的，按會(huì)計(jì)規(guī)定進(jìn)行處理的原則執(zhí)行。但在日常實(shí)務(wù)中，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)此文件并未全面遵循，同意和不同意將食堂房屋折舊列入稅前扣除的都有，較為混亂。所以，筆者建議，企業(yè)應(yīng)該尊重當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)的意見(jiàn)，同時(shí)，國(guó)家稅務(wù)總局也應(yīng)該對(duì)企業(yè)內(nèi)部職工食堂房屋（包括其他福利部門的房屋）的折舊究竟列入何種渠道盡快予以明確。

江 平