●高樂坤 盧 倩

企業(yè)在成長過程中，隨著業(yè)務的發(fā)展壯大，資金鏈條的不斷加長，財務狀況會較之前相對復雜，容易出現(xiàn)更為繁瑣的稅務狀況。稅務機關需要在這個過程中實現(xiàn)實時監(jiān)控，對企業(yè)財務以及稅務狀況進行嚴格審計。當前我國稅務機關稅務審計制度仍存在問題，本文從稅務審計概念的界定入手，分析稅務審計存在的風險及其成因，進而提出風險管控方法和措施以實現(xiàn)納稅征管過程中稅務審計的具體職責。

一、稅務審計概念界定

稅務審計同納稅評估以及稅務稽查共同作用于稅務機關的納稅征管工作。稅務審計側(cè)重于對納稅人以及扣繳義務人所報送的納稅申報材料，依照稅法等法律規(guī)定對納稅人以及扣繳義務人在限定期間內(nèi)的納稅狀況進行真實性以及準確性的分析及核查。

稅務審計的職責歸納而言就是能夠推動稅務機關合法、高效地實現(xiàn)納稅征管，能夠在有限的經(jīng)費范圍內(nèi)依法完成稅收征管、稽查工作。在進行稅務審計過程中，其必須具備的條件包括以下幾個方面：一是要保證提供資料的真實與可追溯性。一方面可以保證稅務審計過程中的權威性，另一方面可以確保審計過程中對重大疏漏的及時發(fā)現(xiàn)以及鑒定；二是在稅務審計過程中，要保證審計人員的專業(yè)性以及職業(yè)素養(yǎng)。作為獨立的第三方審計機構(gòu)，人員的專業(yè)與權威直接影響到審計結(jié)果的實現(xiàn)。在保證專業(yè)的基礎上，還要充分實現(xiàn)審計過程中的公平，嚴格遵從相應回避制度；三是稅務審計要依據(jù)國家審計準則以及各類財稅準則進行，同時要依據(jù)相應法規(guī)實現(xiàn)稅務審計風險防范，做到依法審計、規(guī)范審計。這是稅務審計能夠高效發(fā)揮作用的三大前提，也是稅務審計所需的關鍵條件。

二、稅務審計風險及成因

（一）審計對象復雜多變

當前世界正處在全球化發(fā)展的熱潮之中，經(jīng)濟一體化帶來的進出口貿(mào)易以及各類外貿(mào)經(jīng)濟模式，使得企業(yè)在稅務核算方面發(fā)生多種變化，涉外稅務以及國際稅收逐漸成為部分企業(yè)的重要納稅模式。當前我國經(jīng)濟尚處于轉(zhuǎn)型階段，許多企業(yè)正處在成長、壯大階段，還有大批中小企業(yè)在不斷成長，因此在財務管理，尤其是稅收管理方面仍然處在多元化進程中。稅收審計能否緊跟企業(yè)多元財務狀況的變化是稅務審計的風險點以及相應的成因。與此同時，當前多元化的經(jīng)濟造就了許多尚不成熟的企業(yè)，無論是在財務管理還是其他管理體制中，都存在一定的缺陷，這也在一定程度上形成了稅務審計的風險點。

（二）稅務審計系統(tǒng)存在缺陷

當前我國稅務審計系統(tǒng)存在的風險主要集中在兩個方面：

1、立法缺失風險。稅務審計相比于納稅稽查等其他稅收征管方式存在明顯的立法不足，立法相對滯后。由于各類企業(yè)所面對的稅務審計紛繁復雜，因此只能單獨就某一種審計方式來實現(xiàn)法規(guī)約束，當前較為成熟的涉外稅務審計具有相當?shù)姆ㄒ?guī)約束力度，但是企業(yè)其他稅務審計情況，仍然缺乏有力的立法監(jiān)管。

2、人員管控風險。稅務審計一方面靠審計機關的全面審計核查，另一方面需要企業(yè)的配合以及報表披露的完善，企業(yè)如果對稅務審計缺乏相應認知，那么審計工作就會陷入被動狀態(tài)，難以推進。審計工作最終需要審計機關以及企業(yè)財會部門相互配合才能有效開展，如果部分企業(yè)仍然無法明確稅務審計的職能，或者將稅務審計等同于事務所審計，那么在審計過程中便會出現(xiàn)應付以及資料提供缺失問題，這對稅務審計工作開展十分不利。此外，倘若企業(yè)財務以及管理人員無法區(qū)分稅務審計以及稅收稽查，那么在審計工程中便會缺少必要的控制力以及約束力，導致稅收審計效果存在一定折扣，稅務審計風險相應提升。

（三）審計配套技術尚不健全

稅務審計需要現(xiàn)代化技術支撐才能夠?qū)崿F(xiàn)全面審計監(jiān)控，其中與財務審計相同的工作底稿是十分必要的。但是，當前我國稅務審計工作中的審計工作底稿均不完整，同時在底稿設計方面尚存缺陷，實用性以及技術含量并不高，對審計工作效率有一定影響。

此外，我國目前的稅務審計還不能夠充分運用計算機審計功能，在效率方面遠遠低于納稅評估以及納稅稽查兩種征收管理方式，其軟件開發(fā)仍處在初級階段，無法滿足當前各類企業(yè)存在的形式多樣的稅務審計狀況，因此，審計數(shù)據(jù)的質(zhì)量需要進一步考證。相當一部分審計數(shù)據(jù)與其相適用的軟件未實現(xiàn)全國聯(lián)網(wǎng)，其地域局限成為制約稅務審計的風險之一。

（四）稅務審計人員風險

盡管有企業(yè)財務人員配合，但是實施稅務征管的主體仍然是稅務工作人員，他們的職業(yè)素養(yǎng)以及專業(yè)技能直接決定著審計質(zhì)量的好壞。具體而言，稅務審計員風險主要有以下兩點：一是從工作態(tài)度來看，部分稅務審計人員缺乏強有力的責任心和工作能動力，在進行稅務審計過程中走馬觀花，通過簡單翻閱賬表、憑證就完成相應審計任務。更有甚者，在明確回避制度的約束下仍然掛靠企業(yè)利益關系，給稅務審計工作的高效開展以及順利完成帶來相當大的不利影響，極易形成稅務審計風險；二是從稅務審計人員的專業(yè)技能來看，稅務審計工作是一個綜合復合型的審計工作，需要全面的財會以及稅務知識，才能在繁雜的報表以及憑證中找出企業(yè)進行稅收回避的蛛絲馬跡。當前我國稅務工作人員處于新老交替狀態(tài)，老一輩稅務工作者擁有豐富的工作經(jīng)驗，但是技術運用操作卻明顯不足，更多主觀的判斷容易造成稅務審計的偏差。新一代稅務工作人員精通現(xiàn)代審計方式，但是在實踐操作中卻存在不足。這種兩代更迭的情況容易帶來稅務審計的專業(yè)管控風險。

三、稅務審計風險識別及評估

（一）稅務審計風險的識別

作為稅務審計風險管理的首要環(huán)節(jié)，稅務審計風險的識別是進行稅務審計風險管理的基礎。只有在風險事故發(fā)生之前，運用科學系統(tǒng)的方法準確地識別風險，才能有針對性地對風險實行有效管控?；诙悇諏徲嬶L險的特征、影響因素、成本與效益等，稅務審計風險識別的方法主要有三種：一是業(yè)務流程分析法，指按照全面、系統(tǒng)的分析原則建立系統(tǒng)的稅務審計風險識別體系，對被審計單位每一生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)逐項考察，找出風險存在的原因以及潛在的風險影響因素。通常采用列舉方式列示可能存在的涉稅風險，或是采用流程圖法對企業(yè)運營過程中的涉稅問題進行形象地描繪，系統(tǒng)、有序地分析識別風險事項。二是表格分析法，指根據(jù)被審計單位所提供的資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、營業(yè)報告書等財務資料，運用相關的財務分析方法進行分析，識別涉稅事項所面臨的潛在稅務審計風險。三是特殊業(yè)務調(diào)查法，指運用已獲取的信息，重點分析企業(yè)特殊業(yè)務可能存在的涉稅風險。對特殊業(yè)務配置相應的審計資源來調(diào)查印證，往往效率較高，得到的效果也比較有針對性。

在具體運用過程中，稅務機關從納稅人往年收入以及其他收入來源等數(shù)據(jù)入手，掌握真實信息，通過與納稅人申報的收入、扣除額和抵免額對比驗證，以確定其逃避稅收的情況，并進行風險分析。尤其對于中小企業(yè)稅務審計，通常先把風險從高到低排序，分成不同級別，再綜合考慮企業(yè)應納稅的大小，把年應納稅額較高、存在稅收欺詐風險較大的企業(yè)作為重點審計對象，做到有的放矢。

（二）稅務審計風險的評估

通過風險識別發(fā)現(xiàn)納稅人在稅務管理、財務管理、稅收遵從等方面的風險后，要對風險進行評估，以確定各項涉稅風險的概率和強度，從而為控制稅務審計風險的方法設計提供依據(jù)。評估的過程可按照初步評估、進一步評估和最終評估的思路來進行。在初步評估階段要做好審計準備工作，對稅制的完整性、稅收政策的時效性有很好掌握，選擇好評估的方法。常見的有經(jīng)驗預測法、模型分析法、對比分析法、風險賦值法、專家預測法等，其中風險賦值法是最重要、最有效、最適用的方法。在進一步評估階段，主要通過建立稅務審計風險評估模型，對所掌握的納稅人涉稅信息進行賦值、測度，并合理配置好審計資源，進一步修改完善計劃。在最終評估階段，審計人員需要對審計過程中所涉及的項目進行自我評估和小組討論，然后將審計活動全部過程中所涉及情況匯總，制作成表格再由相關部門人員進行評估。

四、稅務審計風險控制

加強稅務審計風險的管控對于構(gòu)建和諧的稅收征納關系意義深遠，不僅有利于提高稅務管理效率，還有利于減輕納稅人負擔。面對越來越復雜多變的經(jīng)濟環(huán)境，稅務機關所面臨的稅務審計風險也越來越大，采用以風險為導向的稅務審計模式，在風險識別、評估基礎上加強對稅務審計風險的控制十分必要。

（一）加快稅務審計信息化建設進程

加強信息系統(tǒng)的建設，加快稅務審計信息化進程。為獲得充分有效的信息，一方面要推進稅務軟件開發(fā)工作，實現(xiàn)與企業(yè)信息平臺相對接；另一方面，要加強與銀行、事務所等第三方的溝通合作，通過第三方來獲取有效信息。此外，還可以從非現(xiàn)金結(jié)算制度、建立財產(chǎn)登記制度和個人信用體系等措施入手，來構(gòu)建信息系統(tǒng)，有效控制稅務審計風險。

（二）增強稅務審計的法律地位

審計法規(guī)體系可以直接影響審計行為，相關經(jīng)濟法規(guī)也會通過制約審計客體而影響審計行為。制定和完善有關稅務審計的法律法規(guī)，不僅可以為稅務審計工作提供法律依據(jù)，還能進一步提高稅務審計在稅收征管中的地位。當前我國與稅務審計有關的法律規(guī)章中發(fā)展較為成熟的只有《涉外稅務審計規(guī)程》，在其他領域，稅務審計立法存在很大缺失，不利于相關審計工作的開展以及審計工作效率的提高。為提升稅務審計的法律地位，首先要擺正稅務審計的位置。根據(jù)《稅收征管法》的規(guī)定，稅務審計的職責由稅收征管機構(gòu)來承擔，不屬于稽查局的職責。鑒于當前稅務稽查立法較為完善，有關稅務審計立法可以進行借鑒，對稅務審計完全實行選案、檢查、審理、執(zhí)行四項權力分離，形成相互制約的關系。另外，納稅評估是稅務審計的重要組成部分，也是立法需要關注的重點領域。隨著經(jīng)濟環(huán)境的變化，有必要把大量對納稅人的常規(guī)檢查也納入到稅收征管的日常工作中，對審計操作流程和實施內(nèi)容進行細化，不斷完善《納稅評估管理辦法》，以保障征納雙方的權利。

（三）健全稅務審計配套技術

稅務審計是一項系統(tǒng)工程，除了需要一整套運行機制外，還需要有科學系統(tǒng)的審計技術作保障。針對我國審計底稿缺乏完整性、技術性以及計算機軟件開發(fā)問題，需要提高審計的科學性。一方面，要結(jié)合實際，設計符合審計信息化的工作底稿，并推進審計軟件的研發(fā)，提高各地審計軟件質(zhì)量，實現(xiàn)與國家稅務總局CTAIS 軟件的銜接，使審計走上信息化、電子化的道路。另一方面，基于審計資源的有限，必須考慮審計成本與審計效能，把人力、財力和物力資源分配到高風險的涉稅事項領域，制定有效審計策略，科學選案，對重點行業(yè)開展聯(lián)合審計，實現(xiàn)成本與效能的統(tǒng)一。

（四）加強審計人員的職業(yè)素養(yǎng)和專業(yè)技能

高質(zhì)量的稅務審計工作對審計人員的職業(yè)素養(yǎng)和專業(yè)技能有著高要求。一方面需要強化審計人員的責任意識，提高審計工作的積極性；另一方面需要加強稅務審計人員的組織與培訓，提升專業(yè)勝任能力。對此，可以通過對審計相關法律和文件精神的學習和宣傳，使審計工作人員明確自己在審計具體工作當中的義務。對于審計工作行為的規(guī)范，可以通過加強監(jiān)督來實現(xiàn)，比如查資料或者進行座談等等，考察審計程序是否合理、準確，審計行為是否違規(guī)，再通過獎懲和激勵機制加強責任心、提升工作動力。而對于專業(yè)技能的提升，可以鼓勵審計人員學習先進審計技術，開展專業(yè)知識競賽等活動提高審計人員對問題發(fā)現(xiàn)和報告的能力，切實提高審計工作的質(zhì)量?！?/p>