偽造資金流將構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪

案情介紹

2004年，劉某某在廣東省潮州市注冊(cè)成立A公司，從事商貿(mào)業(yè)務(wù)。2010年12月至2011年12月期間，A公司從廣東省潮州市B公司購(gòu)進(jìn)一批服裝后，銷售給浙江省寧波市C公司。為少繳稅款，劉某某以支付開票費(fèi)的方式要求B公司為A公司多開增值稅專用發(fā)票，用于在與C公司的業(yè)務(wù)往來(lái)中抵扣。劉某某深知其行為實(shí)質(zhì)為虛開增值稅專用發(fā)票，可能面臨嚴(yán)厲的刑罰。為逃避法律風(fēng)險(xiǎn)，劉某某授意公司財(cái)務(wù)人員黃某某按照B公司為其開具的增值稅專用發(fā)票所列價(jià)稅合計(jì)金額將款項(xiàng)打入B公司賬戶內(nèi)。在上述業(yè)務(wù)期間，B公司總計(jì)為A公司開具增值稅專用發(fā)票50份，價(jià)稅合計(jì)金額5013629．83元，稅款金額852318．23元。A公司取得這些增值稅專用發(fā)票后，已全部作為進(jìn)項(xiàng)發(fā)票向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣。

2012年9月，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)A公司進(jìn)行稅務(wù)檢查，發(fā)現(xiàn)A公司貨物入庫(kù)單及出庫(kù)單列明的購(gòu)進(jìn)貨物數(shù)量及價(jià)款金額與其抵扣的增值稅專用發(fā)票記載價(jià)款金額不符，遂展開深入調(diào)查。調(diào)查過(guò)程中進(jìn)一步發(fā)現(xiàn)，A公司向B公司的部分匯款，存在劉某某的個(gè)人賬戶在匯款當(dāng)日存入等額款項(xiàng)的情況。稅務(wù)機(jī)關(guān)經(jīng)過(guò)分析，認(rèn)為案件涉嫌構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪，將案件移送公安機(jī)關(guān)。案件歷時(shí)一年之久，經(jīng)司法程序，最終判決A公司構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

華稅觀點(diǎn)

一、存在資金流不能排除虛開性質(zhì)

從實(shí)質(zhì)來(lái)看，不存在真實(shí)的交易而開具增值稅專用發(fā)票或開具增值稅專用發(fā)票與真實(shí)交易不符，構(gòu)成犯罪的，應(yīng)當(dāng)被認(rèn)定為虛開增值稅專用發(fā)票罪。根據(jù)等價(jià)有償?shù)幕驹瓌t，真實(shí)交易的雙方需要付出大致相當(dāng)?shù)膶?duì)價(jià)。但本案中，部分交易僅存在資金流，接受資金一方未付出任何對(duì)價(jià)。因此，A公司向B公司支付資金并取得B公司開具的發(fā)票無(wú)論如何不能被認(rèn)定為真實(shí)的交易。A公司要求B公司為其開具增值稅專用發(fā)票的行為構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票。

從形式上看，“票、貨、款”是否一致往往被稅務(wù)機(jī)關(guān)作為判定行為是否構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票的標(biāo)準(zhǔn)。雖然這一標(biāo)準(zhǔn)是否有足夠的法理依據(jù)尚值得商榷，但若交易不符合這一標(biāo)準(zhǔn)顯然會(huì)給行為人帶來(lái)麻煩。本案中，A公司與B公司之間雖然存在部分貨物交易，但并不能滿足“票、貨、款”一致的標(biāo)準(zhǔn)。通常所說(shuō)的“票、貨、款”一致，不僅要求票、貨、款發(fā)出和接受的雙方主體一致，而且要求開票金額、貨物和貨款金額相一致。A公司與B公司之間雖然達(dá)到了“票”“款”一致，但“貨”與“票”、“款”均不一致，不能滿足前述形式標(biāo)準(zhǔn)。

因此，本案中，雖然A公司為逃避稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查制造了虛假的資金流，但無(wú)論從實(shí)質(zhì)上還是從形式上都不能排除其行為構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票的性質(zhì)。

二、認(rèn)定虛開金額應(yīng)排除合理懷疑

本案中，A公司和B公司之間同時(shí)存在真實(shí)的貨物采購(gòu)交易以及在虛假資金流掩蓋下的虛開增值稅專用發(fā)票行為。合理劃分兩者的比例，正確認(rèn)定虛開的金額成為本案的一個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)。根據(jù)我國(guó)刑事訴訟法第一百九十五條的規(guī)定，根據(jù)已經(jīng)查明的事實(shí)、證據(jù)和有關(guān)的法律規(guī)定，案件事實(shí)清楚，證據(jù)確實(shí)、充分，依據(jù)法律認(rèn)定被告人有罪的，應(yīng)當(dāng)作出有罪判決。排除合理懷疑被世界各國(guó)普遍認(rèn)為是判定有罪的前提條件。也就是說(shuō)，只有存在確鑿的證據(jù)證明為虛假資金流的部分才能被認(rèn)定為虛開。

本案中，相關(guān)責(zé)任人均供述了偽造虛假的資金流，虛開增值稅專用發(fā)票的行為。但僅憑相關(guān)責(zé)任人的供述，并不能認(rèn)定本案構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。司法審計(jì)報(bào)告顯示，2010年12月至2011年12月期間，A公司共支付B公司款項(xiàng)25筆，總計(jì)500余萬(wàn)元。其中11筆錢款在A公司支付給B公司的當(dāng)天均有一筆等額資金存入劉某某賬戶。其中，2011年3月22日存入35萬(wàn)元為向銀行短期借款，2011年6月15日存入48萬(wàn)元系某公司支付的貨款。有證據(jù)證明這兩筆款項(xiàng)與本案無(wú)關(guān)，可以排除這兩筆款項(xiàng)對(duì)應(yīng)的專用發(fā)票系虛開的可能性。相反，盡管沒有證據(jù)證明其他9筆款項(xiàng)有正常來(lái)源，但并不能因此認(rèn)定這9筆款項(xiàng)為虛假資金流。經(jīng)詳細(xì)審查A公司的記賬憑證，發(fā)現(xiàn)上述9筆款項(xiàng)中的6筆的記賬憑證上有“劉某某交款匯B公司”的記載，價(jià)稅合計(jì)286萬(wàn)余元，增值稅額41萬(wàn)余元。這一書證與相關(guān)責(zé)任人的證言、A公司銀行對(duì)賬單，劉某某的銀行賬戶明細(xì)等證據(jù)相互印證，證明了資金流系偽造的事實(shí)。最終，認(rèn)定A公司構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪，虛開稅款41萬(wàn)余元。

三、勿以虛假資金流掩蓋虛開行為

為少繳稅款，以支付開票費(fèi)的方式虛開增值稅專用發(fā)票進(jìn)行抵扣是較為常見的涉稅犯罪模式，也面臨著巨大的法律風(fēng)險(xiǎn)。為逃避虛開增值稅專用發(fā)票罪嚴(yán)厲的刑罰，行為人常常采取虛構(gòu)資金流的做法。

實(shí)踐中，我們應(yīng)當(dāng)一分為二地看待虛假資金流。一方面，司法機(jī)關(guān)在認(rèn)定虛開金額時(shí)，應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持排除合理懷疑原則，只有在證據(jù)確鑿，有完整的證據(jù)鏈條證明不存在真實(shí)交易，資金流系偽造的情況下，才能認(rèn)定行為構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確區(qū)分真實(shí)資金流和虛假資金流，避免行為人承擔(dān)不應(yīng)有的刑事責(zé)任。另一方面，這并不意味著行為人可以以此為賭注，逃避虛開增值稅專用發(fā)票罪的刑罰。相反，消除虛構(gòu)資金流企圖逃脫法律制裁的僥幸心理，遵守我國(guó)稅收法律法規(guī)，守法經(jīng)營(yíng)，才能真正避免牢獄之災(zāi)。

本專欄由北京華稅律師事務(wù)所特約供稿