祁偉太

摘 要：以環(huán)境保護(hù)和企業(yè)可持續(xù)競爭優(yōu)勢為目的，從成本會(huì)計(jì)角度出發(fā)，研究環(huán)境成本會(huì)計(jì)相關(guān)問題，針對環(huán)境成本會(huì)計(jì)信息披露中存在的問題，提出相關(guān)建議，對企業(yè)完整、規(guī)范處理環(huán)境成本會(huì)計(jì)信息具有促進(jìn)作用。

關(guān)鍵詞：環(huán)境成本會(huì)計(jì)；存在的問題；應(yīng)對措施

中圖分類號：F230 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）03-0150-02

據(jù)統(tǒng)計(jì)，中國環(huán)境污染對經(jīng)濟(jì)和健康的影響非常嚴(yán)重，工業(yè)污染占了其中的80%，中國污染物的排放量2003年開始大量增加。如果再不采取有效對策，在能源消費(fèi)增加的情況下，污染物的排放量到2020年的時(shí)候?qū)⒃黾?倍，企業(yè)的環(huán)境成本呈現(xiàn)出不斷增加的趨勢，環(huán)境成本自然在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中具有特殊的重要性。

一、企業(yè)環(huán)境成本會(huì)計(jì)涵義及核算分類

（一）環(huán)境成本會(huì)計(jì)涵義

環(huán)境成本會(huì)計(jì)是環(huán)境管理會(huì)計(jì)的一個(gè)重要組成部分，就是把企業(yè)看作是一個(gè)社會(huì)性的組織，從環(huán)境影響角度加以考察，運(yùn)用會(huì)計(jì)學(xué)的基本原理與方法，將企業(yè)的環(huán)境成本信息進(jìn)行確認(rèn)、歸集、加工、分析、報(bào)告和利用規(guī)范化信息，采用多種計(jì)量手段，反映和控制與企業(yè)環(huán)境有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展提供相關(guān)的成本信息的過程。

企業(yè)的環(huán)境成本的會(huì)計(jì)問題主要涉及企業(yè)環(huán)境成本范圍的確定、分配和計(jì)量以及如何正確披露的問題。在表現(xiàn)形式上，主要以貨幣價(jià)值形式來進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和披露。環(huán)境會(huì)計(jì)的理論與方法體系涉及到環(huán)境會(huì)計(jì)假設(shè)、環(huán)境會(huì)計(jì)目標(biāo)、環(huán)境會(huì)計(jì)對象等方面的研究。

（二）企業(yè)環(huán)境成本會(huì)計(jì)核算分類

環(huán)境成本會(huì)計(jì)核算體系一般被分為微觀和宏觀兩個(gè)方面。

1.微觀環(huán)境會(huì)計(jì)。它是一個(gè)微觀的范疇，主要為企業(yè)所服務(wù)，它反映了在企業(yè)的日常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中，環(huán)境問題對企業(yè)財(cái)務(wù)業(yè)績的影響以及企業(yè)對自然生態(tài)資源環(huán)境的影響；并且促使企業(yè)樹立起“綠色”的生產(chǎn)經(jīng)營觀念，進(jìn)行綠色設(shè)計(jì)，生產(chǎn)綠色產(chǎn)品，開展綠色營銷，披露綠色會(huì)計(jì)信息，并最大限度地?fù)碛芯G色資產(chǎn)，在保護(hù)環(huán)境的同時(shí)，能夠使企業(yè)實(shí)現(xiàn)最佳的經(jīng)濟(jì)效益，保證持續(xù)發(fā)展?jié)撃堋Ｋ窃谖⒂^領(lǐng)域應(yīng)建立起反映企業(yè)環(huán)境活動(dòng)的核算體系，采用適當(dāng)?shù)拇_認(rèn)和計(jì)量方式，全面、連續(xù)、系統(tǒng)地反映企業(yè)的環(huán)境支出和收益，并對企業(yè)的環(huán)境行為進(jìn)行監(jiān)督和分析，從而為相關(guān)的信息用戶提供全面的企業(yè)信息，滿足社會(huì)大眾要求企業(yè)應(yīng)承擔(dān)起環(huán)境保護(hù)義務(wù)的訴求。

2.宏觀環(huán)境會(huì)計(jì)。它是建立在各級政府部門之間，對各地區(qū)自然資源總量進(jìn)行平衡核算和生態(tài)環(huán)境保護(hù)核算的核算體系。該核算體系主要反映各級政府在自然資源的開發(fā)、使用、補(bǔ)償和環(huán)境保護(hù)過程中的實(shí)物與價(jià)值運(yùn)動(dòng)情況。由于宏觀環(huán)境會(huì)計(jì)是從社會(huì)角度，對資源環(huán)境與生態(tài)環(huán)境的價(jià)值平衡核算，屬于社會(huì)會(huì)計(jì)（國民簿記體系）的一個(gè)分支。社會(huì)會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)學(xué)與統(tǒng)計(jì)學(xué)交叉的一門邊緣學(xué)科。宏觀環(huán)境會(huì)計(jì)在數(shù)據(jù)組織與表現(xiàn)形式上，可以廣泛運(yùn)用會(huì)計(jì)賬戶的形式，通過建立賬戶體系，對自然資源和生態(tài)環(huán)境進(jìn)行分類核算。宏觀環(huán)境會(huì)計(jì)可以利用國民經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)的方法，如對自然資源的核算，除價(jià)值核算外，還可以有一定的數(shù)量及其他的核算指標(biāo)。但是，它的各個(gè)組成部分必須構(gòu)成彼此相互銜接的嚴(yán)密的體系，相互之間存在著嚴(yán)格確定的數(shù)量關(guān)系。

綜上所述，微觀環(huán)境成本會(huì)計(jì)與宏觀環(huán)境成本會(huì)計(jì)既有聯(lián)系又有區(qū)別。宏觀環(huán)境會(huì)計(jì)核算是以社會(huì)的角度來看待資源環(huán)境與生態(tài)環(huán)境的價(jià)值平衡問題。同時(shí)，微觀環(huán)境核算是宏觀環(huán)境核算的支撐。

二、環(huán)境成本會(huì)計(jì)實(shí)施的主要問題

1.環(huán)境成本會(huì)計(jì)法規(guī)、準(zhǔn)則、制度建設(shè)滯后。環(huán)境（成本）會(huì)計(jì)法律制度還不健全。中國開展環(huán)境成本核算的研究起步比較晚直到20世紀(jì)80年代末才引進(jìn)環(huán)境會(huì)計(jì)理論，90年代中國逐漸開展了對綠色GDP的研究，進(jìn)而延伸至環(huán)境成本會(huì)計(jì)理論與方法，中國現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)通則、行業(yè)會(huì)計(jì)制度、財(cái)務(wù)制度以及中國證監(jiān)會(huì)發(fā)布的公開發(fā)行股票的公司執(zhí)行的信息披露規(guī)則和準(zhǔn)則?？傮w看來，這些法規(guī)對環(huán)境成本會(huì)計(jì)實(shí)施問題基本上很少涉及。

目前中國已經(jīng)相繼制定了一系列相關(guān)的法律法規(guī)，例如《環(huán)境保護(hù)法》、《水污染防治法》等，對企業(yè)的污染行為進(jìn)行了約束，對環(huán)境保護(hù)起到了積極的作用。但是在所有的這些法律法規(guī)中均沒有涉及到對環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的具體規(guī)定。隨著環(huán)境問題的惡化，國家環(huán)保執(zhí)法力度的不斷加強(qiáng)，企業(yè)環(huán)境意識的不斷提高，越來越多的企業(yè)也開始披露環(huán)境信息，由于缺乏環(huán)境會(huì)計(jì)行為規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)，無法統(tǒng)一規(guī)范環(huán)境會(huì)計(jì)核算的對象及披露形式，致使環(huán)境會(huì)計(jì)核算與信息披露的可操作性差。同時(shí)，由于缺乏強(qiáng)制性的準(zhǔn)則規(guī)范，大多數(shù)企業(yè)不會(huì)主動(dòng)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，或者即使披露了一些，也無相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)去衡量其信息質(zhì)量，不能取信于社會(huì)公眾，影響披露效果。中國目前還沒有制定環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，資源環(huán)境生態(tài)方面的法律法規(guī)也不很完善，全國范圍內(nèi)只有廢水、廢氣排放物等幾項(xiàng)國家標(biāo)準(zhǔn)。雖然有關(guān)部委已下達(dá)通知要求盡快制定有關(guān)環(huán)境資源的規(guī)章制度，推進(jìn)三綠工程但這與環(huán)境成本核算的要求仍有很大的差距。

2.社會(huì)監(jiān)督缺乏力度。盡管中國提出了可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略，但企業(yè)追求經(jīng)濟(jì)效益與社會(huì)要求的可持續(xù)發(fā)展之間的矛盾，使企業(yè)不會(huì)自覺地轉(zhuǎn)化為行動(dòng)，即企業(yè)不會(huì)主動(dòng)犧牲自身經(jīng)濟(jì)利益而去實(shí)現(xiàn)整個(gè)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展。如果沒有相關(guān)的法律、法規(guī)與制度的強(qiáng)制性要求以及社會(huì)監(jiān)督，大多數(shù)企業(yè)目前仍然不會(huì)為減輕生態(tài)環(huán)境破壞而自覺地增加支出。

3.企業(yè)自身方面的障礙。企業(yè)追求經(jīng)濟(jì)利益最大化，忽視環(huán)境生態(tài)效益。企業(yè)是以營利為目的經(jīng)濟(jì)組織，在收入既定的前提下，成本越低，利潤就越大。而如果企業(yè)考慮環(huán)境成本的話，總成本就會(huì)提高，利潤就會(huì)降低，因此企業(yè)的經(jīng)營者不愿考慮環(huán)境成本。企業(yè)經(jīng)營者為了保證經(jīng)營業(yè)績實(shí)現(xiàn)，企業(yè)的經(jīng)營者可能也會(huì)忽視環(huán)境問題，對實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)核算也缺乏動(dòng)力。更加不利于環(huán)境成本會(huì)計(jì)實(shí)施。從企業(yè)自身角度考慮，這一點(diǎn)也是最不利于實(shí)施環(huán)境成本會(huì)計(jì)的實(shí)施。

三、加強(qiáng)企業(yè)環(huán)境成本核算的建議endprint

1.加強(qiáng)和完善環(huán)境成本會(huì)計(jì)立法及各項(xiàng)制度建設(shè)。（1）環(huán)境成本核算是環(huán)境會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容之一。要實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)核算，必須以法律、法規(guī)的形式確定環(huán)境會(huì)計(jì)的地位和作用，使環(huán)境會(huì)計(jì)有法可依，使環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。將環(huán)境會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督列入《會(huì)計(jì)法》，以法律形式確定環(huán)境會(huì)計(jì)的地位和作用使環(huán)境成本會(huì)計(jì)具有實(shí)際可操作性。（2）盡快制定與環(huán)境成本相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。雖然國際上有些會(huì)計(jì)組織已針對環(huán)境成本出臺了一些會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但都只是建議性的，并不是硬性規(guī)定，從某種意義上來說僅是一個(gè)指南，企業(yè)管理當(dāng)局仍可能自由選擇環(huán)境成本的確認(rèn)方法。相同的環(huán)境成本，對于不同行業(yè)的企業(yè)來說，有的作為費(fèi)用處理，有的則可能被資本化。因此更應(yīng)完善各項(xiàng)制度法規(guī)的建設(shè)。（3）建立健全環(huán)境法律法規(guī)體系，是推行企業(yè)環(huán)境成本控制的基礎(chǔ)。通過制定環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、指南、標(biāo)準(zhǔn)等有關(guān)法規(guī)，使企業(yè)更加明確自身在環(huán)境保護(hù)和可持續(xù)發(fā)展方面的社會(huì)責(zé)任及其評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，明確企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)披露和報(bào)告方面的責(zé)任和義務(wù)，促使企業(yè)實(shí)施企業(yè)環(huán)境成本控制和管理。

2.加強(qiáng)社會(huì)和政府監(jiān)督力度。加強(qiáng)社會(huì)監(jiān)督，是促進(jìn)企業(yè)環(huán)境成本控制的外部動(dòng)力。社會(huì)監(jiān)督是多方面的，包括及時(shí)發(fā)現(xiàn)環(huán)境成本控制中出現(xiàn)的新問題，促進(jìn)有關(guān)法規(guī)，監(jiān)管企業(yè)環(huán)境成本等信息的披露和發(fā)布。環(huán)境會(huì)計(jì)主要以企業(yè)為會(huì)計(jì)主體，核算企業(yè)對資源環(huán)境的社會(huì)責(zé)任履行情況。企業(yè)從自身利益出發(fā)，往往不能全面、如實(shí)地進(jìn)行披露，因此，應(yīng)加強(qiáng)政府有關(guān)部門和社會(huì)中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)督，包括行政管理與監(jiān)督和專項(xiàng)環(huán)境審計(jì)。其中，由會(huì)計(jì)師事務(wù)所或國家審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行的專項(xiàng)環(huán)境審計(jì)，可強(qiáng)化對環(huán)境會(huì)計(jì)的再監(jiān)督，有助于環(huán)境會(huì)計(jì)的創(chuàng)建和不斷完善。美、日等國家之所以在環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露上比中國更勝一籌，社會(huì)公眾的環(huán)保意識是不容忽視的重要原因，因此如何提高中國社會(huì)公眾的環(huán)保意識也是使中國環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露發(fā)展的重要手段之一。新聞媒體、環(huán)境組織和當(dāng)?shù)厣鐓^(qū)都是對環(huán)境會(huì)計(jì)信息十分關(guān)注的群體，環(huán)保組織和當(dāng)?shù)厣鐓^(qū)雖然無權(quán)干預(yù)企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)，但可以通過新聞媒體向企業(yè)施加壓力，迫使企業(yè)在改進(jìn)環(huán)境方面做出努力，并通過及時(shí)報(bào)道和宣傳環(huán)境問題對人類生存和發(fā)展的影響，喚醒社會(huì)公眾的環(huán)保意識。當(dāng)環(huán)境危機(jī)和環(huán)保理念深入人心之后，企業(yè)進(jìn)行環(huán)境成本會(huì)計(jì)實(shí)施就將成為大勢所趨。

3.增強(qiáng)企業(yè)自身主動(dòng)性。發(fā)揮企業(yè)的主動(dòng)性，是企業(yè)實(shí)施環(huán)境成本控制的內(nèi)在動(dòng)力。企業(yè)在國家法規(guī)約束下及市場競爭中，對生產(chǎn)中的污染不治理或治理不力的企業(yè)將付出額外的巨額費(fèi)用或被市場所淘汰，環(huán)境保護(hù)成為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中不得不考慮的重要問題，企業(yè)的內(nèi)部管理環(huán)境必然影響企業(yè)能否堅(jiān)決的執(zhí)行環(huán)境保護(hù)、環(huán)境信息披露、環(huán)境成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)環(huán)境意識，使企業(yè)管理層、職工對環(huán)境信息披露有一個(gè)正確的認(rèn)識，提高對環(huán)境信息披露的自覺性；建立專門的環(huán)境管理部門或機(jī)構(gòu)，引進(jìn)環(huán)境保護(hù)方面的專業(yè)人才；加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員后續(xù)教育。企業(yè)為了自身的財(cái)務(wù)利益和戰(zhàn)略利益會(huì)向利益關(guān)系人傳遞信息。首先，企業(yè)的環(huán)境業(yè)績與財(cái)務(wù)利益密切相關(guān)。政府通過加強(qiáng)環(huán)境立法和執(zhí)法來評價(jià)企業(yè)對環(huán)境法規(guī)的符合性程度。企業(yè)如果違反相關(guān)法律法規(guī)將可能遭到有關(guān)部門的重罰。

總之，對企業(yè)環(huán)境成本的研究，分析環(huán)境成本會(huì)計(jì)實(shí)施的各種障礙，提出各方面的解決對策，就在于要引導(dǎo)、監(jiān)督企業(yè)自覺地保護(hù)環(huán)境，減少污染，培養(yǎng)企業(yè)環(huán)保意識，通過對環(huán)境成本形成過程中各因素的控制，合理利用資源、減少資源耗量、減少廢棄物排放量，進(jìn)而減少環(huán)境成本，提高企業(yè)市場競爭力和可持續(xù)發(fā)展能力，協(xié)調(diào)企業(yè)發(fā)展與環(huán)境效益之間的關(guān)系，實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)環(huán)境效益的雙贏。

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