□許建秦XU Jian-qin 夏 軍XIA Jun* 石衛(wèi)東SHI Wei-dong

2010年12月，國家財政部、衛(wèi)生部經(jīng)過認真研究并在廣泛征求有關(guān)方面意見的基礎(chǔ)上，修訂出臺了新的《醫(yī)院會計制度》和《醫(yī)院財務制度》，并于2012年1月1日起施行。這是貫徹落實《關(guān)于深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的意見》（中發(fā)[2009]6號）等文件精神的一項重要措施，也是推進和深化公立醫(yī)院改革的一項重要內(nèi)容，對于進一步規(guī)范公立醫(yī)院的會計核算、提出公立醫(yī)院會計信息的質(zhì)量、透明度和公信力、全面提升公立醫(yī)院的成本、績效和財務管理水平、強化醫(yī)院內(nèi)部管理和外部監(jiān)督、促進醫(yī)院科學發(fā)展具有十分重要的意義[1]。

新財務制度實施前醫(yī)院成本核算情況

我院新財務制度實施前科室成本核算存在諸多不足。直接成本項目核算不全，間接成本計提不足，公共服務類成本攤銷不到位等。例如：直接成本中科室發(fā)生的被服損耗費未計入；間接成本中科室固定資產(chǎn)折舊費，只有40%的科室折舊費收回，60%的科室都是部分收??；公共服務類成本中醫(yī)院對外支付的水電費，攤銷計入科室的金額僅占發(fā)生額的74%，缺口26%均由醫(yī)院負擔。隨著社會服務價格不斷攀升，醫(yī)院運行成本逐漸增加。醫(yī)療用房不斷擴充后，受后勤服務社會化等綜合因素影響，醫(yī)院對外支付的運行費逐漸上漲，而新增加的物業(yè)管理費，均未計入科室成本。由于不計成本，無形之中這些成本在科室核算中轉(zhuǎn)化成了科室獎金予以發(fā)放，給醫(yī)院造成更大的經(jīng)濟負擔。為進一步促進醫(yī)院持續(xù)、健康發(fā)展，借助新財務制度頒發(fā)實施之際，我院于2011年11月啟動了修訂《科室成本核算方案》工作。

新財務制度中成本核算的相關(guān)規(guī)定

新的醫(yī)院財務制度重點強化了對成本管理的要求，對成本管理的目標、成本核算的對象、成本分攤的流程、成本范圍、成本分析和成本控制等做出了明確規(guī)定[1-2]。

1.成本核算的定義及遵循原則。成本核算是指醫(yī)院將其業(yè)務活動中所發(fā)生的各種耗費按照核算對象進行歸集和分配，計算出總成本和單價成本的過程。成本核算應遵循合法性、可靠性、相關(guān)性、分期核算、權(quán)責發(fā)生制、按實際成本計價、收支配比、一致性、重要性等原則進行。

2.成本核算的對象，分類及核算內(nèi)容。成本核算一般應以科室、診次和床日為核算對象。根據(jù)成本核算對象的不同，成本核算分為科室成本核算、醫(yī)療服務項目成本核算、床日和診次成本核算。

科室成本核算是指將醫(yī)院業(yè)務活動中所發(fā)生的各科耗費以科室為核算對象進行歸集和分配，計算出科室成本的過程。

科室成本核算按照計入方法分為直接成本和間接成本。直接成本是指科室為開展醫(yī)療服務活動而發(fā)生的能夠直接計入或采用一定方法計算后直接計入的各科支出。間接成本是指為開展醫(yī)療服務活動而發(fā)生的不能直接計入，需要按照一定原則和指標分配計入的各項支出[2]。本文僅就醫(yī)院開展科室成本核算的創(chuàng)新做法進行探索和實踐。

新財務制度下醫(yī)院全成本核算的實踐

1.堅持正確導向，頂層設計方案。我院2008年曾經(jīng)制定了《科室成本核算方案》，已使用五年。該方案雖然在明晰科室收入和成本結(jié)構(gòu)、院科二級結(jié)余分配方面起到了不可磨滅的作用，但是在分配中片面強調(diào)收入指標暴露出來的錯誤導向亟需改變。

為此，醫(yī)院根據(jù)近年國家衛(wèi)生部的政策要求和文件精神，確定了我院此次成本核算改革方案的五項基本原則：一是按勞分配，效率優(yōu)先，兼顧公平原則；二是按崗取酬，按工作量取酬，按服務質(zhì)量和工作績效取酬原則；三是科室收入分配結(jié)果與績效考核結(jié)果掛鉤原則；四是全收全支實施全成本核算原則；五是持續(xù)改進內(nèi)部收入分配體制，公平公正原則。常言道：“兵馬未動，糧草先行”，總原則確定后，醫(yī)院領(lǐng)導將此次成本核算改革方案的原則通過院周會等多種方式向中層干部宣傳、滲透，以期取得大家的理解和支持，最終全院上下統(tǒng)一思想，統(tǒng)一認識，為開展此項工作打下了良好的基礎(chǔ)。

2.實現(xiàn)全員成本核算。新制度實施前我院僅對臨床服務類和醫(yī)療技術(shù)類科室進行科室成本核算。新制度實施后，我們將供應室、醫(yī)療服務中心、體檢科也納入了成本核算單元，設計出個性化方案，對承擔公共衛(wèi)生服務的急診科制定了“半成本”扶持政策方案，對藥劑科試行按藥品調(diào)劑量制定了成本核算方案。至此，實現(xiàn)了臨床、醫(yī)技、醫(yī)輔科室全員成本核算。

3.規(guī)范全成本核算管理流程

3.1 創(chuàng)建兩個組織機構(gòu)，成本控制和績效管理相互作用。成本管理工作涉及醫(yī)院的方方面面。為了建立成本管理長效機制，我院同時成立了“成本管理組織機構(gòu)”和“綜合目標績效考核組織機構(gòu)”。兩個機構(gòu)均下設辦公室，由院長統(tǒng)一掛帥，分管院長對口管理，職能科室全部參與的三級管理模式。

成本管理工作組織機構(gòu)的主要職責是“加強醫(yī)院經(jīng)濟管理，規(guī)范成本核算與控制，提高運營績效”。綜合目標績效考核組織機構(gòu)的主要職責是“目標考核量化與績效掛鉤，激勵與約束同步”。

“成本管理組織機構(gòu)”負責制定醫(yī)院科室成本核算方案并監(jiān)督落實醫(yī)院成本運營，對成本核算工作進行指導，開展成本管理業(yè)務培訓，建立健全成本管理檔案等?！熬C合目標績效考核組織機構(gòu)”出臺了一套注重服務質(zhì)量、涵蓋服務效率的績效評價體系。行政職能科室績效評價有四大類22項，醫(yī)療科室十一大類35項，醫(yī)技科室七大類17項。按月考核、定期公布，考核結(jié)果與績效工資掛鉤。

成本控制是績效管理的重要基礎(chǔ)，沒有成本控制，就無法真正實施有效的績效管理。以上兩個組織機構(gòu)工作目標的一致性和相互作用為醫(yī)院規(guī)范醫(yī)療行為，提高醫(yī)療質(zhì)量，保障醫(yī)療安全，調(diào)動職工積極性，努力提高工作效率，起到了積極的推動作用。

3.2 完善成本范圍。我院此次修訂成本核算共增設3大類14個項目。即：后勤服務社會化類（物業(yè)、保潔、洗滌、垃圾運輸、保安、綠化、電梯、消防），公共事業(yè)服務類（網(wǎng)絡建設維護、無形資產(chǎn)攤銷、財務票據(jù)購置等），醫(yī)療服務質(zhì)量類（藥占比超定額扣款、醫(yī)保超定額扣款、醫(yī)療質(zhì)量控制考核指標扣款、抗菌藥品使用超標扣款等）。前兩類成本項目均按醫(yī)院對外支付的總額來計算確定單位成本價格，歸集計入科室核算成本，對醫(yī)院財務收支平衡起到了保障作用。完善成本范圍將“成本、質(zhì)量、績效”有機統(tǒng)一起來保證質(zhì)量是前提，成本控制是基礎(chǔ)，提高效益是最終目標[3]。

3.3 大力發(fā)展成本定量定性分析工作。醫(yī)院總會計師組織實施有效的財務管理及監(jiān)督，每季度對財務人員進行專業(yè)知識培訓，并積極開展成本分析工作。會計組每月對醫(yī)院財務數(shù)據(jù)進行分析，年文字量3.5萬字，成本組近三年來開展臨床科室運營績效分析文字量7.5萬字。先后開展了保持醫(yī)院經(jīng)濟平穩(wěn)較快發(fā)展成本績效分析，推動新技術(shù)新項目實施績效分析，加快弱勢科室建設與發(fā)展分析，扭轉(zhuǎn)虧損科室經(jīng)營局面績效分析等多項專題報告。形成了一批具有較高價值的決策報告供決策者參考，建言獻策采納率60%，充分發(fā)揮了經(jīng)濟杠桿的作用，展示出財務人員積極履行職責的形象與風采。

4.完善全成本管理制度。2013年3月我院修訂后的《科室成本核算方案》，經(jīng)醫(yī)院“第十一屆第十一次職工代表大會”審議通過并正式運行。為建立成本管理長效機制，2013年醫(yī)院又及時配套出臺了一系列完善全成本管理制度，如《行政職能科室與臨床科室“一對一”結(jié)對幫扶工作方案》、《加強固定資產(chǎn)管理規(guī)定》、《公務卡財務結(jié)算暫行辦法》、《加強公務車輛管理辦法》、《加強節(jié)約用水用電和辦公用品管理辦法》、《合理縮短患者平均住院日管理辦法》、《加強新型農(nóng)村合作醫(yī)療工作考核管理辦法》等，這些制度的跟進將成本控制工作引向深入。

5.全成本核算實現(xiàn)信息系統(tǒng)管理。多年來，我院一直高度重視財務工作，在科室建設、人才培養(yǎng)、設備投入方面都是鼎立支持。2006年我院即引入成本核算軟件，是陜西省醫(yī)療系統(tǒng)內(nèi)部引進較早單位；2012年新財務制度實施之際，我院又投資引進HRR醫(yī)院經(jīng)濟運營五大模塊管理軟件；2013年我院投入大量資金對醫(yī)院HIS系統(tǒng)進行了升級換代。這些先進的信息技術(shù)平臺為實現(xiàn)財務精細化管理，全成本控制可視化提供了有力的支撐。信息化技術(shù)的應用使全成本核算方式統(tǒng)一、數(shù)據(jù)真實客觀、結(jié)果精確公平[4]。

實施全成本核算取得實效

1.醫(yī)院收入再分配方式得到兩個改變。實行全成本核算模式下的綜合目標績效考核后，醫(yī)院收入再分配方式改變了以往粗放式的以利潤為導向的分配模式?？剖页杀臼罩ЫY(jié)余中加入了工作數(shù)量和工作質(zhì)量的考核權(quán)重，改變了過去單一依靠經(jīng)濟指標分配的導向。

2.成本控制顯著。通過全成本科室核算，2013年新方案較舊方案總成本回收率由原來的74%升至96.6%，其中公共服務類成本（后勤服務類、網(wǎng)絡服務類、無形資產(chǎn)攤銷等）收回率達到100%。

3.成本管理見效益，五升五降促發(fā)展。2013年，我院在修訂成本核算方案后，醫(yī)療服務能力持續(xù)提升，全年經(jīng)濟保持平穩(wěn)、快中趨好的發(fā)展態(tài)勢，主要經(jīng)濟與社會效益指標與上年同期相比，呈現(xiàn)“五升五降”的顯著特點。五升：業(yè)務收入增長速度上升23%，業(yè)務收支結(jié)率上升2%，總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率上升24%，凈資產(chǎn)增長率上升19%，固定資產(chǎn)凈值率上升5%。五降：百元收入藥品、衛(wèi)生材料消耗下降3%，人員經(jīng)費支出比率下降2%，管理費用率下降3%，藥品衛(wèi)生材料支出率下降1%，藥品收入占醫(yī)療收入比占31%（上年同期32%）。

其他趨好經(jīng)濟運營指標。應收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)加快15天，百元固定資產(chǎn)醫(yī)療收入首次過百，職工個人收入年平均增長20%。工作量指標完成情況：門診人次增加26.7%，出院人次增加8.9%，手術(shù)臺次增加774臺，平均床位使用率110%。

數(shù)據(jù)顯示，醫(yī)院經(jīng)濟結(jié)構(gòu)持續(xù)優(yōu)化，成本控制卓有成效，服務能力持續(xù)加強，運行成果顯著好轉(zhuǎn)，經(jīng)濟發(fā)展站在了新的起點上，步入了上升通道。

需要完善的問題

1.工作體會

1.1 創(chuàng)新管理思想是取得成績的核心。2012年10月，醫(yī)院組織相關(guān)人員奔赴江浙一帶醫(yī)院考察，帶回了全新的理念和思路。2012年11月，我院總會計師被國家衛(wèi)生部抽調(diào)參加全國“醫(yī)療質(zhì)量萬里行”及抗菌藥物臨床應用專項整治督導工作，近一個月的檢查工作結(jié)束后，將參加衛(wèi)生部專業(yè)整治督導工作時了解的國家政策及時傳達至醫(yī)院決策層，并組織召開了三次專題財務工作會議和專業(yè)知識培訓，為醫(yī)院制定成本核算方案融入了新方法。

1.2 加強與臨床醫(yī)技科室的溝通是取得成績的重要因素。一直以來，我院財務部門一直非常重視與臨床醫(yī)技科室的溝通工作，將“真誠溝通，用心服務”作為部門工作理念。從2010年起財務部門首次在醫(yī)院行政職能部門提出并踐行“兩個堅持”理念。一是堅持每季度下臨床科室征詢意見，廣泛聽取一線醫(yī)務人員的工作訴求，做到真誠溝通，貼心對話；二是堅持每季度為兩個以上臨床醫(yī)技科室開展“科室運營績效分析”工作，為提高科室“兩個效益”積極獻策。這種“把精力用在干實事上，把感情用在服務上”的創(chuàng)新工作作風，受到了全院臨床醫(yī)技科室的廣泛贊同和肯定，為推動醫(yī)療業(yè)務發(fā)展做出了貢獻。

1.3 攻堅克難是取得成績的關(guān)鍵。我院成立了以院長為領(lǐng)導的成本核算小組，負責組織分配方案的修訂與起草。在總會計師的實施下，全體財務人員樹立攻堅克難的勇氣和決心，開拓創(chuàng)新扎實工作，完成了大量調(diào)研、論證、測算工作。采樣三年財務數(shù)據(jù)數(shù)萬條，制作測算報表100多份，先后提交四套方案作為決策層的研究依據(jù)，與15個以上臨床科主任面對面溝通交流，經(jīng)過不斷的草案修訂、完善，新方案雛形于2012年末出稿。為了能在2013年開年歲首盡快實施，春節(jié)前夕，正值年度財務決算和財務預算工作繁忙之際，財務人員沒有松懈，而是以更加飽滿的熱情投入工作，埋頭苦干，放棄節(jié)假日或利用午休、晚休的時間加班加點，通過“認識，實踐，再認識”的艱巨過程，于2013年2月形成“全成本科室核算”草案。經(jīng)院務會研究后下發(fā)全院充分討論，對收集的反饋意見進行整理和完善。2013年3月提交醫(yī)院“第一屆第十一次職工代表大會”審議通過。于2013年3月開始運行。

2.需要進一步完善的問題

2.1 需擴充全成本核算的內(nèi)涵。根據(jù)成本核算對象的不同，成本核算工作除科室成本核算工作以外，還應包括醫(yī)療服務項目成本核算、床日和診次成本核算。我院已于2013年6月引進了HRR醫(yī)院經(jīng)濟運營管理軟件-成本管理模塊，對床日和診次成本核算工作正在數(shù)據(jù)收集和測試中，醫(yī)療服務項目成本核算工作未開發(fā)。為進一步完善全成本核算，還需在完善科室全成本核算的基礎(chǔ)上，擴充成本核算的內(nèi)涵，實現(xiàn)降低醫(yī)院綜合成本，全方位提高運營績效。

2.2 科室醫(yī)用耗材水平不均衡。據(jù)統(tǒng)計，醫(yī)院醫(yī)用耗材年用量已達醫(yī)院醫(yī)療毛收入的6-16%[5]。此次我院制定新方案時加入了“醫(yī)用耗材占醫(yī)療業(yè)務收入比例的考核指標”取得初步成效：2013年該比例由13.25%下降到了10.9%，全院醫(yī)用耗材消耗增長率首次低于毛收入增長率。但是據(jù)統(tǒng)計，各科室醫(yī)用耗材消耗水平不均衡問題仍然存在。目前有12個核算科室醫(yī)用耗材消耗增長率超過了自身醫(yī)療收入增長幅度，提醒管理者需加強醫(yī)用耗材管理，尤其是高值醫(yī)用耗材的管理，對防止資源浪費、節(jié)約成本，減輕患者負擔都顯得尤為重要。我們計劃從幾個方面入手：在保證醫(yī)療質(zhì)量的前提下，盡量降低采購成本；充分利用醫(yī)院網(wǎng)絡信息管理平臺，加強耗材尤其是高值耗材的二級管理，既保證了醫(yī)療耗材質(zhì)量管理的需求，又做到成本核算及時準確。通過對科室衛(wèi)生材料消耗比例的控制與科室績效掛鉤，促使科室加強成本理念，合理計劃領(lǐng)用材料，減少庫存保管費用，避免造成積壓、流失、浪費等現(xiàn)象。

1 王振宇，樊俊芝，劉輝.新醫(yī)院財務會計制度詳解與實務操作[M].北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2011

2 財政部會計司編寫組.醫(yī)院會計制度講解[M].北京：經(jīng)濟科學出版社，2011

3 劉杉，關(guān)兵.醫(yī)院績效管理與運營成本控制研究[J].中國醫(yī)院管理，2014,34(1)：74-75

4 吳韜，胡蓉，李平，等.醫(yī)院信息戰(zhàn)略管理的探索與思考[J].中國醫(yī)院管理，2013,33(9)：12

5 殷亮.醫(yī)用耗材管理存在的問題及節(jié)約建議[J].中國醫(yī)院管理，2012,32(10)：75