李玉民

摘 要：核算生均培養(yǎng)成本是解決高職財務管理問題的核心與出發(fā)點。要核算生均成本，首先要確立權(quán)責發(fā)生制的會計制度，其次要確立以專業(yè)為核心的成本中心，第三要認真確定標準生均成本與實際生均成本的差異與比較。

關(guān)鍵詞：高職教育 生均培養(yǎng)成本 成本核算

課 題：湖南省哲學社會科學基金項目，高職學院生均成本核算體系研究（09YBB134）。

一、學生培養(yǎng)成本核算問題的提出

經(jīng)過十年的發(fā)展，高職教育已占據(jù)了高等教育的半壁江山，以2012年為例，普通高校共招生688萬人，其中高職學院招生人數(shù)為314萬人，占46%。但我國的高職院校有80%由中專升格而成，經(jīng)過十年的發(fā)展，規(guī)模得到大幅擴張，但管理水平卻沒有同步提升，管理模式的單一，管理水平的滯后，已成為制約中國高職教育縱深發(fā)展的瓶頸。

在高職院校管理的眾多問題當中，學生培養(yǎng)成本的核算顯得尤為突出。2007年，國家發(fā)展和改革委員會明令所有高校的學費、住宿費不得高于2006年標準。此后七年間，中國高校的學費確實做到了“不準漲”的要求。與此同時，隨著教育經(jīng)費要達到GDP的4%的宏觀政策要求，高職從財政取得的投入在不斷增長，這部分增長初步解決了高職的基本建設投入、培養(yǎng)成本提升、物價上漲等問題。但不可否認的是，隨著公共財政政策日趨完善，教育投入不會無限期地不斷增長，高職院校自身如何加強自身財務管理，認真核算生均培養(yǎng)成本將是解決高職財務管理問題的核心與出發(fā)點。

生均成本從字面理解，就是學校一年的培養(yǎng)成本總和除以學生數(shù)而得到的成本數(shù)。但按此方法計算出的成本數(shù)是沒有什么指導意義的。一是無法區(qū)別各專業(yè)的實際成本，不利于確定專業(yè)發(fā)展規(guī)劃；二是無法找到成本控制的著力點；三是無法甄別哪些是合理成本，哪些是不合理成本。這種不合理的生均成本計算方式，當前恰恰是我們應用最廣泛的方式。如何構(gòu)建一個合理有效的高職生均成本核算體系有許多問題值得探討。

二、確立權(quán)責發(fā)生制的會計制度

根據(jù)教育部和財政部 1998 年發(fā)布的《高等學校會計制度》，高校實行收付實現(xiàn)制的會計核算制度。這一制度能夠核算學校的收支，卻無法按權(quán)責發(fā)生制歸集相關(guān)成本，是核算生均成本的最大瓶頸。一是收付實現(xiàn)制度只能統(tǒng)計收支，核算收支，而開支是否合理和必要，很少有人問津。學校是非營利單位，不需要考慮辦學的效益，通常認為高校財務管理的目標就是獲取盡可能多的資金來發(fā)展，而成本核算則可有可無。

為合理制定高校的學費標準，提高教育收費決策的科學性，國家發(fā)改委于2005年頒布了《高等學校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法》，在總則中明確三條核算原則。一是權(quán)責發(fā)生制原則。凡是本期成本應負擔的費用，不論款項是否支付，均應計入本期成本；凡是不屬于本期成本應負擔的費用，即使款項已經(jīng)支付，也不能計入本期成本。二是相關(guān)性原則。凡與高校教育無關(guān)的收支活動，一律不能計入教育成本。三是分類核算原則。高校教育培養(yǎng)成本按學校性質(zhì)分類核算，并逐步過渡到按專業(yè)分類進行核算。

這一辦法基本明確了高職生均成本核算原則，但這一原則沒有得到貫徹，迄今為止，尚無一所高校公開過按此原則核算的數(shù)據(jù)。

為改變這一現(xiàn)狀，2009年財政部公布了新的《高等學校會計制度》（征求意見稿），新制度中，再次明確了高校的核算原則將由收付實現(xiàn)制轉(zhuǎn)變到權(quán)責發(fā)生制。雖然大家對這一制度充滿期待，但這一制度仍沒有正式出臺，即使正式出臺，如何督促落實好這一制度仍然是個難題。

三、確立以專業(yè)為核心的成本中心

要提高成本核算的實效性與準確性，就必須要劃分成本核算單位，也稱之為成本歸集中心。傳統(tǒng)的成本核算理論是將所有費用分為生產(chǎn)成本與制造成本，生產(chǎn)成本以車間為單位歸集，制造成本相當于管理部門的費用，在期未時將制造成本分攤到各生產(chǎn)車間。但這種成熟的方法在高職實施尚存在較大困難。

高校有其特殊性，學生本身并不是產(chǎn)品，學生只是享受著專業(yè)教育和服務，專業(yè)或課程才能稱之為產(chǎn)品，學生只是購買了課程或?qū)I(yè)。核算生均成本，實際上是核算生均購買或消費的課程或?qū)I(yè)的服務費用。為此，歸集成本必須以專業(yè)或課程為單位。

最為合理與準確的成本信息應該以課程為中心來核算，但一般高職均有600～1000門左右的課程，猶如企業(yè)的零件，種類太多，如按此方法來歸集成本，會耗費太多的精力，得不償失。因此，以專業(yè)為單位來歸集成本是一種比較合理的選擇。首先是一般的高職只有30個左右的專業(yè)，財務人員能夠掌控與核算；其次是專業(yè)教研室是高職的最小行政單位，基本具備了人、財、物的管理職責與能力，有內(nèi)容進行核算。

但如何以專業(yè)為中心歸集成本，在高職仍然是一大難題。由于資源有限，高職學院絕大多數(shù)實行財務統(tǒng)管。以湖南省為例，在72所高職學院中，只有13所學院部分實行了院系兩級管理，只占到高職總數(shù)的18%。如果以專業(yè)為成本歸集中心，必須適當下放學院的財權(quán)，推行院系兩級管理。兩級管理能充分調(diào)動系（部）的積極性，將系（部）建成責、權(quán)、利相結(jié)合的實體，能有效推進教研、教改的深入。這種管理體制雖然會削弱學院的統(tǒng)籌能力，但從長遠看，利大于弊。從成本核算的角度出發(fā)，只有實行了院系兩級管理，才能有效地以專業(yè)為中心歸集直接成本，成本核算的數(shù)據(jù)才能發(fā)揮有價值的作用，學院各專業(yè)人才培養(yǎng)的成效才能顯現(xiàn)。

四、研究標準成本

教育部2004年1月頒布了《普通高等學?；巨k學條件指標的通知》（教發(fā)[2004]2號），該通知對生師比、專任教師、生均教學行政用房、生均教學科研儀器、生均圖書、生均占地面積、生均宿舍面積等基本辦學的指標做了具體的規(guī)定。胡漢祥、楊海芬、王紅敏根據(jù)此標準測算出高職生的生均培養(yǎng)成本為8830元。2012年，重慶工業(yè)職業(yè)技術(shù)學院韋光莉、李刊宏根據(jù)該院成本統(tǒng)計數(shù)據(jù)，分析測算出模具設計與制造專業(yè)的生均培養(yǎng)成本為8052元。

他們從標準生均成本與實際生均成本兩個不同角度對高職生均成本進行了估算。標準生均成本是培養(yǎng)一個合乎一定教學質(zhì)量標準的學生，在一定的會計期間所必須發(fā)生的，平均用于學生的直接支出和應計費用的總和。實際生均成本是利用現(xiàn)成的教育經(jīng)費統(tǒng)計數(shù)據(jù)資料或抽樣調(diào)查資料，經(jīng)過適當調(diào)整而得到的生均教育成本。

在過去的五年間，我們更多地探討了如何對現(xiàn)有成本進行歸集與分配，但這些成本是否合理，是否足夠，我們沒有進行深入的探討。

2012年11月，教育部職業(yè)教育與成人教育司發(fā)布了18個大類的410個專業(yè)教學標準，這些標準最具特色的一點是首次明確了專業(yè)辦學基本條件。以機械制造與自動化專業(yè)為例，假定以40人為一班，在校生200人左右計算，需要專職教師10人，兼職教師30人，實訓場地面積1000平方米，設備價格約2000萬元。按此標準計算，生均最低培養(yǎng)成本達到了21000元。

這一數(shù)據(jù)與實際統(tǒng)計計算的數(shù)據(jù)有較大差距，一是成本統(tǒng)計不規(guī)范，尚有部分費用未計算進成本；另一個更大的原因是高職學院辦學條件存在欠缺，沒有達到標準的基本要求，學生培養(yǎng)的設施設備或師資存在較大不足。

參考文獻：

[1]王芳，張大聯(lián).高等學校學生培養(yǎng)成本核算的若干思考[J].技術(shù)與創(chuàng)新管理，2010（11）.

[2]董歡.高等教育學費定價應以標準生均成本為基礎(chǔ)[J].財會月刊，2010（10）.

（作者單位：湖南機電職業(yè)技術(shù)學院）endprint