作者簡(jiǎn)介：武冰（1988.11-），山西財(cái)經(jīng)大學(xué)，會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)，會(huì)計(jì)學(xué)院，本文作者武冰，本科畢業(yè)于河南工業(yè)大學(xué)，會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)；現(xiàn)為山西財(cái)經(jīng)大學(xué)在讀研究生，跟隨導(dǎo)師從事財(cái)務(wù)管理方向的學(xué)習(xí)。在校期間多次輔助導(dǎo)師進(jìn)行項(xiàng)目研究的初期調(diào)查及資料收集整理工作，并參與了“資源型上市公司債券融資財(cái)務(wù)治理效應(yīng)研究”課題的開題項(xiàng)目。

摘要：2006年頒布的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比舊準(zhǔn)則有很大改善，其中，公允價(jià)值運(yùn)用的提出引起了極大關(guān)注，它實(shí)現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化的一大步。公允價(jià)值計(jì)量屬性對(duì)于適應(yīng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量以及使商業(yè)語言的國(guó)際趨同化的意義是毋庸置疑的，而與此同時(shí)，我國(guó)對(duì)公允價(jià)值計(jì)量屬性的研究很遲，且市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)起步晚發(fā)展慢，國(guó)內(nèi)相關(guān)法律還不完善，公允價(jià)值的運(yùn)用困難重重，公允價(jià)值計(jì)量模式的可行性遭受質(zhì)疑。本文從了解公允價(jià)值的含義，實(shí)施背景，應(yīng)用現(xiàn)狀開始，對(duì)實(shí)際應(yīng)用中公允價(jià)值存在的問題進(jìn)行試探性研究。

關(guān)鍵詞：公允價(jià)值；公允價(jià)值應(yīng)用

1、公允價(jià)值含義

2006年，在我國(guó)新制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中給出公允價(jià)值的定義是：“在市場(chǎng)里買賣方進(jìn)行交易的金額?！?/p>

相比其他四個(gè)計(jì)量屬性——?dú)v史成本、可變現(xiàn)凈值、重置成本和現(xiàn)值，公允價(jià)值特別強(qiáng)調(diào)公平、公正。由國(guó)際上的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中應(yīng)用公允價(jià)值的三方面即可看出來，即：存在活躍市場(chǎng)的報(bào)價(jià)；市場(chǎng)的最近交易價(jià)格；估值技術(shù)。由此，采用公允價(jià)值的核心目的之一就是盡量做到公平交易。

2、金融工具采用公允價(jià)值應(yīng)用存在的問題

2.1 對(duì)上市公司金融資產(chǎn)總額的影響

根據(jù)相關(guān)規(guī)定交易性金融資產(chǎn)入賬金額要以購(gòu)買時(shí)買賣雙方確定的公允價(jià)值記錄，購(gòu)買時(shí)的一些手續(xù)費(fèi)等必要費(fèi)用就歸為了當(dāng)期的損失費(fèi)用了；期末時(shí)間點(diǎn)公允價(jià)值發(fā)生的變動(dòng)，與賬面價(jià)值的差額歸為了當(dāng)期的利得或者損失。按照新準(zhǔn)則的規(guī)定，在資產(chǎn)負(fù)債表日，公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng)，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，要調(diào)增當(dāng)期損益，這樣實(shí)質(zhì)上并未真正實(shí)現(xiàn)的利得或損失也被包含在上市公司當(dāng)期利潤(rùn)中了，當(dāng)上市公司披露年報(bào)后，會(huì)看到業(yè)績(jī)均呈現(xiàn)上升趨勢(shì)，資產(chǎn)項(xiàng)目及資產(chǎn)總額均相應(yīng)增加或。因此，上市公司持有的交易性金融工具在公允價(jià)值計(jì)量屬性下，會(huì)提高公司資產(chǎn)的價(jià)值。

關(guān)于可供出售金融資產(chǎn)的計(jì)量，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)初購(gòu)買該項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)時(shí)，以該項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值及相關(guān)費(fèi)用計(jì)初始入賬金額；期末仍然是按照公允價(jià)值計(jì)量，其差額與賬面價(jià)值的差額被歸為了當(dāng)期的收益或損失。而現(xiàn)實(shí)情況中有很多公司可能它們的資產(chǎn)有很大一部分被歸為了可供出售金融資產(chǎn)，要是對(duì)這些公司所擁有的資產(chǎn)進(jìn)行估計(jì)價(jià)值的話就有困難了。比如方華有限公司，在2008年總結(jié)其公司業(yè)績(jī)時(shí)發(fā)現(xiàn)了很大問題，到年底公司本年的總資產(chǎn)有6728億元，看起來資產(chǎn)總額很豐厚，但仔細(xì)研究并不是如此的，資產(chǎn)總額中有5108億元屬于可供出售金融資產(chǎn)，而運(yùn)營(yíng)資產(chǎn)只有8.92億元。這樣必定導(dǎo)致資產(chǎn)虛增，因?yàn)槲覀儾⒉荒艽_定可供出售金融資產(chǎn)的銷售情況。

2.2 盈余管理的問題

劃分為交易性金融資產(chǎn)的主要是企業(yè)準(zhǔn)備在短時(shí)間內(nèi)希望能夠賣了的資產(chǎn)，上市公司從證券市場(chǎng)中購(gòu)買的股票、債券、基金等都能夠歸類為為交易性金融資產(chǎn)。因?yàn)樵谛碌臅?huì)計(jì)準(zhǔn)則中，對(duì)于交易性金融資產(chǎn)所擁有的期限沒有給出一個(gè)明確的時(shí)間界定，所以凡是以獲得前后價(jià)差為最終目標(biāo)的投資，都可作為交易性金融資產(chǎn)核算。因此，該項(xiàng)金融工具在沒有交易之前，其公允價(jià)值的變化一直會(huì)影響上市公司利潤(rùn)的增減，實(shí)質(zhì)上該金融工具的投資收益并沒有得到真正實(shí)現(xiàn)。若企業(yè)確認(rèn)這些為實(shí)現(xiàn)的損益，其實(shí)就是認(rèn)為地調(diào)整了交易性金融資產(chǎn)的價(jià)值，可視為有利潤(rùn)操縱動(dòng)機(jī)。

此外，由于公允價(jià)值計(jì)量的應(yīng)用，需要買賣方等涉及到的人員能夠做出的合理的、公平的價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)，而且一些估值計(jì)量模型的應(yīng)用會(huì)因?yàn)樽兞窟x取不同，或者變化一些程序問題，這些都是需要人做出主觀的決策的所以會(huì)產(chǎn)生盈余管理問題。

3、公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)用對(duì)策

3.1 引入全面收益報(bào)表

根據(jù)目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，傳統(tǒng)的利潤(rùn)表中，交易性金融資產(chǎn)已實(shí)現(xiàn)和未實(shí)現(xiàn)的損益都記錄了，已實(shí)現(xiàn)的計(jì)入了投資收益賬戶，未實(shí)現(xiàn)的即如來公允價(jià)值變動(dòng)損益賬戶，但是，這一部分已經(jīng)確認(rèn)卻沒有實(shí)現(xiàn)的損益具有很大的不確定性，并且金融衍生品交易越來越多，會(huì)有大量的已確認(rèn)但未實(shí)現(xiàn)的損益，這對(duì)企業(yè)整體損益情況會(huì)產(chǎn)生很大影響。為了使財(cái)務(wù)報(bào)告能夠更加真實(shí)的反應(yīng)企業(yè)的金融資產(chǎn)以及其存在的潛在風(fēng)險(xiǎn)，從而更好的做出決策，企業(yè)應(yīng)該引入全面收益表來列報(bào)。

綜合反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)收益和財(cái)務(wù)收益是全面收益表的特點(diǎn)，也是區(qū)別于傳統(tǒng)收益表的本質(zhì)不同。傳統(tǒng)收益表只包含企業(yè)的經(jīng)營(yíng)收益即凈收益。而在全面收益表中，我們除了可以歸結(jié)出凈收益外還可以歸結(jié)出其他收益，比傳統(tǒng)的收益表更加全面。其中，其他收益就包括了已確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)的利得及直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得及損失。

資產(chǎn)負(fù)債表日，同時(shí)編制利潤(rùn)表和全面收益表，在全面收益表中將兩種損益分別反映，會(huì)使企業(yè)的利潤(rùn)來源更加明晰，不僅可以提供給使用者全面的財(cái)務(wù)信息，同時(shí)，也能減小公允價(jià)值變動(dòng)對(duì)利潤(rùn)表造成的影響。結(jié)合現(xiàn)金流量表，財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者可以將前者反映的期末凈收益與后者反映的期末全面收益進(jìn)行比較。這樣一來，即使因?yàn)楣蕛r(jià)值變動(dòng)，我們看到了利潤(rùn)表有巨大的虧損，企業(yè)并不可能真正承擔(dān)這些虧損；同樣，利潤(rùn)表有巨大收益時(shí)，企業(yè)也并不可能真正有這么多收益。因此，在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告中突出全面收益的概念，可以更加深入地了解公司的經(jīng)營(yíng)狀況，從而進(jìn)一步減少某些利益集團(tuán)操縱利潤(rùn)的可能性。

3.2 完善公允價(jià)值計(jì)量市場(chǎng)環(huán)境

公允價(jià)值形成的三大要件是交易雙方平等、自愿、熟悉情況，而三大要件的形成又依托于完善的市場(chǎng)，因此，有必要完善市場(chǎng)環(huán)境。

首先要深化經(jīng)濟(jì)體制改革，使得市場(chǎng)主體之間的地位更加平等，使得市場(chǎng)主體之間形成一個(gè)公平競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)環(huán)境，在公平公允的市場(chǎng)基礎(chǔ)上作出自愿的交易，使會(huì)計(jì)利潤(rùn)的操縱空間縮小，才能為公允價(jià)值廣泛使用提供有利環(huán)境。

其次， 要強(qiáng)化公司治理，構(gòu)建上市公司的綜合監(jiān)管體系，推行現(xiàn)代企業(yè)制度，提高交易運(yùn)作透明度，提高廣大投資者對(duì)會(huì)計(jì)信息的分析判斷能力。

再次，可以創(chuàng)建一個(gè)全國(guó)性的信息共享平臺(tái)，向公眾提供有效的、適時(shí)的數(shù)據(jù)信息。包括了各種資產(chǎn)及負(fù)債的相應(yīng)行業(yè)參考價(jià)及價(jià)格走向模型，預(yù)測(cè)市場(chǎng)價(jià)格的變化，為公允價(jià)值計(jì)量提供信息來源，提高其操作性。（作者單位：山西財(cái)經(jīng)大學(xué)）

參考文獻(xiàn)

[1]陳敏.公允價(jià)值會(huì)計(jì)面向21世紀(jì)的計(jì)量模式.. 財(cái)會(huì)月刊.2008（10）：5-6

[2]陳小紅.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下公允價(jià)值運(yùn)用中存在的問題及啟示.財(cái)會(huì)研究，2008（10）：219

[3]鞏海霞.公允價(jià)值變動(dòng)損益的報(bào)表列示方法.財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2009（1）：35

[4]黃世忠.公允價(jià)值的本質(zhì)及其理論缺陷淺探.會(huì)計(jì)研究，2008（12）：1-4

[5]魯小莉，朱爽. 公允價(jià)值在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用及面臨的挑戰(zhàn). 會(huì)計(jì)之友，2010（33）：49-50

[6]蘭艷.投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值應(yīng)用及影響.財(cái)經(jīng)科學(xué)，2008（6）：50-52

[7]彭小華.公允價(jià)值在我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下運(yùn)用相關(guān)問題的探析.財(cái)經(jīng)之窗，2008（4）：82-84

[8]丘建文.淺談公允價(jià)值計(jì)量.財(cái)經(jīng)科學(xué)，2010（5）：119-120

[9]于朱婧. 淺析第四報(bào)表——全面收益表.市場(chǎng)周刊，2009（08）：35-38.