高 喆

（西北大學(xué) 經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，陜西 西安 710118）

從黃宗羲定律探析中國當(dāng)前稅制結(jié)構(gòu)

高 喆

（西北大學(xué) 經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，陜西 西安 710118）

黃宗羲定律認(rèn)為，隨著歷朝歷代對稅收制度的改革與簡化，農(nóng)民負(fù)擔(dān)在下降一段時間后又會上漲到一個比改革前更高的水平，從而陷入新一輪的加征加派高潮，令百姓陷入更重的稅收負(fù)擔(dān)中。我國目前的稅制領(lǐng)域仍然存在著黃宗羲定律所述的現(xiàn)象和問題。以歷朝歷代稅制改革的發(fā)展史為鑒，我國稅制改革應(yīng)該進(jìn)一步完善稅收結(jié)構(gòu)，簡化稅種，降低納稅人負(fù)擔(dān)。

黃宗羲定律；稅收負(fù)擔(dān)；稅制改革

福布斯雜志于2009年推出了一份“稅負(fù)痛苦指數(shù)”榜單，認(rèn)為中國內(nèi)地的“稅負(fù)痛苦指數(shù)”位居全球第二位。與此同時，也有專家指出了該排名的不科學(xué)性，并認(rèn)為以國際標(biāo)準(zhǔn)“宏觀稅負(fù)”來衡量，我國的稅負(fù)并不高。我國真實稅負(fù)狀況究竟如何，僅從稅負(fù)痛苦指數(shù)和宏觀角度衡量可能有失偏頗，要想探究當(dāng)下中國稅負(fù)的真實情況，筆者認(rèn)為必須從我國目前的稅制結(jié)構(gòu)入手。早在明末清初之際，黃宗羲就從中國歷朝的稅制改革中總結(jié)出一條規(guī)律，這一規(guī)律在封建王朝無一例外地上演，仿佛一個怪圈一般將國家財政困住——即隨著歷朝歷代對稅收制度的改革與簡化，農(nóng)民負(fù)擔(dān)在下降一段時間后又會上漲到一個比改革前更高的水平，從而陷入新一輪的加征加派高潮，令百姓陷入更重的稅收負(fù)擔(dān)中——這就是著名的黃宗羲定律。1994年的稅制改革，我國將稅制進(jìn)行了大規(guī)模的簡化，然而公民和法人及其他納稅人的納稅義務(wù)并未發(fā)生實質(zhì)變化?！岸愗?fù)痛苦指數(shù)”榜單或許不足取信，但毋庸置疑的是目前我國稅制體系確實存在著諸多問題，納稅人在稅負(fù)上承受著隱形的壓力。歷史的規(guī)律與當(dāng)下問題交織，我們需要以史為鑒，尋找一條正確的稅改之路。

一、我國歷代稅制改革發(fā)展路程

黃宗羲定律是由清華大學(xué)的秦暉教授依據(jù)黃宗羲的觀點總結(jié)出來的一個歷史規(guī)律。我國歷史上并稅式改革的基本宗旨和主要內(nèi)容是把從中央到地方的各種明暗正雜稅（賦、役）歸并為一至兩種簡單的稅種，同時取消其他的所有攤派項目，農(nóng)民只需照單納稅并拒絕稅目之外的攤派。這種并稅式改革短期內(nèi)可以減輕稅賦負(fù)擔(dān)，但由于皇權(quán)社會的局限性和改革的不徹底性，通常在實行一段時期之后，農(nóng)民又被以各種名目攤派雜項，其結(jié)果是歷代稅賦的改革，每改革一次稅就加重一次，而且一次比一次重［1］。秦暉教授用公式形象地表示了黃宗羲定律的內(nèi)涵：

在上式中，bn表示n次稅改之后的新稅額，a代表原始稅額，x表示雜派，n代表改制次數(shù)。黃宗羲定律成立的重要條件是：并稅后稅費名目不清，為以后新立稅目留下空間，同時由于攤派根源的存在，一旦雜用不足就會重新加派［2］?？v觀我國財政史，幾次重要的稅制改革都發(fā)生在封建王朝面臨危機或動蕩之時。它們或挽大廈于將傾，或穩(wěn)亂世之危局，對社會穩(wěn)定起到了一定積極作用，然而隨著一定時間過去，它們都無一例外踏著黃宗羲定律的腳步走了下去，并且一直走到封建時代的終結(jié)。其中最具代表性的是唐朝的兩稅法、明朝的一條鞭法和清朝的攤丁入畝。從長期效果上來看，這三次稅制改革最終都未能從根本上解決稅賦過重的問題，相反，各種紛繁復(fù)雜的“隱性稅種”隨著一次次改革越變越多［3］。

黃宗羲提出歷代稅制改革有三大害，即積累莫返之害、所稅非所出之害、田土無等第之害，其中積累莫返之害是最為主要的，意味著每一次改革和簡化稅制，稅負(fù)就會加重一次，層層積累，形成無法挽回的惡性循環(huán)。因此筆者認(rèn)為，封建社會某些政治家在某個時段的稅制改革并不能從根本上消除苛捐雜稅。立法主體的法定和位階的提高，穩(wěn)定的稅種和稅目，計稅依據(jù)的具體性和法定性，稅收優(yōu)惠的確定性，納稅期限的明確性等稅收要素的明確、穩(wěn)定、并被社會廣泛知曉才是體現(xiàn)稅收的強制性、固定性、無償性的前提。以明朝著名的“一條鞭法”為例，改革統(tǒng)一了役法，將原來的賦、役合并征收，表面上看似簡化了原先稅制，百姓稅負(fù)得以變輕，實際上則不然。隨著“一條鞭法”不斷推進(jìn)，其弊端也不斷暴露，額外的加征如火耗等令百姓稅負(fù)額外增多，實則是變相加派。所稅非所出指農(nóng)民糧食生產(chǎn)之后以貨幣形式交稅，中間還要受到商人的剝削。田土無等第指不分土地好壞都統(tǒng)一征稅，在這種不分等級的土地稅制下，扼殺的是貧等土地開墾的積極性，同時也造成了優(yōu)等土地閑置的現(xiàn)象［4］。

黃宗羲從歷史和現(xiàn)實出發(fā)，揭露了封建統(tǒng)治者稅制改革的真實面目，即每次變革都不過是統(tǒng)治者鞏固其統(tǒng)治地位的工具，不能根本減輕老百姓的負(fù)擔(dān)。稅制改革若不從稅制的基本構(gòu)成要素出發(fā)，確立稅法的至高權(quán)威，則偶然性的某次變革不能稱為是法治社會的進(jìn)步。進(jìn)入21世紀(jì)法治社會的今天，稅制的變革必須依法進(jìn)行，圍繞著稅法基本構(gòu)成要素，以人為本，真正讓稅收取之于民并用之于民。

二、我國當(dāng)前的稅負(fù)狀況

回顧歷史并反思現(xiàn)今，稅負(fù)問題依舊令人關(guān)注。值得一提的是，黃宗羲定律所揭示的現(xiàn)象并未隨著舊時代的過去而煙消云散，在我國的稅制領(lǐng)域仍然存在類似問題。

(一)我國稅負(fù)現(xiàn)狀分析

1.改革與進(jìn)步

1994年稅制改革后，我國的稅收制度得到了較為長足的改善。這次改革統(tǒng)一了企業(yè)所得稅制，同時對流轉(zhuǎn)稅制和個人所得稅制也進(jìn)行了改革。改革取得了積極成效，并大大簡化了原先繁多的稅種，由33個簡化為18個。2005年底，政府正式通過了取消農(nóng)業(yè)稅的決定，自此延續(xù)2000多年的“皇糧國稅”不復(fù)存在，農(nóng)民稅負(fù)得以減輕。

2.弊端與不足

目前我國稅收分享體制也還存在著嚴(yán)重的問題。為確保中央收入，稅種的劃分使地方稅體系幾乎沒有稅源廣、稅基厚的主體稅種，地方稅大都是稅源分散、征收困難的小稅種，致使當(dāng)?shù)卣呢斦杖氩蛔阋詽M足財政支出。為彌補財政支出缺口，地方政府會采取攤派收費、擴大預(yù)算外收入和非預(yù)算收入、借債等行為，這種情形與歷朝稅費改革的后遺癥是何其相似。另外，農(nóng)業(yè)稅的取消并未從根本上解決農(nóng)民稅負(fù)沉重的問題。廢除農(nóng)業(yè)稅只是減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)的一個環(huán)節(jié)。流轉(zhuǎn)稅、財產(chǎn)稅、所得稅等其他稅種不相應(yīng)變革，農(nóng)民作為社會的基本構(gòu)成元素其生活成本依然未減輕。

(二)我國稅制結(jié)構(gòu)缺陷分析

西方發(fā)達(dá)國家的稅收收入主要以財產(chǎn)稅和所得稅為主，我國目前的稅收收入主要來源于包含在商品和服務(wù)中的商品勞務(wù)稅。2009年某民間研究機構(gòu)發(fā)布的公民稅權(quán)手冊對隱藏在商品和勞務(wù)中的稅收進(jìn)行過計算：如標(biāo)價為2元一袋的食鹽，包含了大約0.29元和0.03元的增值稅和城建稅。如果去餐館就餐的話，最后結(jié)賬數(shù)額中包含5.5%的營業(yè)稅和城建稅。目前我國隱藏在商品和勞務(wù)中的稅收，主要包括增值稅、營業(yè)稅、消費稅、進(jìn)口關(guān)稅以及資源稅等。

與財產(chǎn)稅和所得稅相比，商品勞務(wù)稅是按照消費量或消費額的多寡來課稅，無法區(qū)分納稅人的經(jīng)濟(jì)狀況和負(fù)擔(dān)能力。根據(jù)邊際消費傾向遞減規(guī)律，消費占收入的比例隨著收入的增加而遞減，因而收入比較低的階層，消費占比較高，其承擔(dān)的商品勞務(wù)稅也相應(yīng)較高。因此商品勞務(wù)稅具有比較明顯的累退性，違背了稅收公平原則。其次，商品需求彈性不同，會導(dǎo)致商品稅在商家和消費者之間的負(fù)擔(dān)比例不同。生活必需品、日用品需求彈性較小，商家可以將稅收全部或大部分轉(zhuǎn)嫁給消費者，消費者負(fù)擔(dān)的稅收比例較高，這導(dǎo)致中低收入階層承擔(dān)了較大比例的稅收，也違背了稅收公平原則。

與發(fā)達(dá)國家比較完善的個人所得稅制相比，我國的個人所得稅通常在發(fā)放工資時直接扣繳，沒有進(jìn)行生計贍養(yǎng)費用的抵扣，而在購買商品和勞務(wù)時又再次被征稅，造成我國居民的稅收負(fù)擔(dān)高于發(fā)達(dá)國家［5］?，F(xiàn)行稅收的結(jié)構(gòu)性缺陷，若不加以改善，我國稅制改革或許將會走更多的彎路?？v使稅制一再簡化，人們因為這種具有累退性的稅收結(jié)構(gòu)所承受的稅收負(fù)擔(dān)依舊存在。所以，完善稅收結(jié)構(gòu)應(yīng)是當(dāng)下的重中之重。

三、我國當(dāng)前的稅改之路

秦暉先生提過，不能以“黃宗羲定律”來完全否定并稅式改革，歷史上的兩稅法、一條鞭法等在改革之初也算是成功的，問題的關(guān)鍵是并稅式改革的同時需要完善其他的改革配套措施。可見，我國當(dāng)前若想真正完善稅制，必須在吸取教訓(xùn)的基礎(chǔ)上制定相應(yīng)措施：

第一，適當(dāng)降低、調(diào)整稅率，縮小貧富差距。認(rèn)識到民生的重要性是稅改起步的基本前提，我國目前的稅種仍然較多，重復(fù)征稅的問題不可避免，這種情況之下適當(dāng)調(diào)低稅率有利于平衡重復(fù)征稅所帶來的弊端。西方發(fā)達(dá)國家的流轉(zhuǎn)稅率一般在10%左右，而我國達(dá)到17%。對于所得稅應(yīng)該采用累進(jìn)稅率并相應(yīng)調(diào)整，盡量體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)的原則。

第二，政府應(yīng)加大財政轉(zhuǎn)移支付。黃宗羲定律表明每一次并稅改革之后，社會財富在民間與政府之間的分配比例會被打破，并且出現(xiàn)社會財富由民間向政府傾斜，這種傾斜達(dá)到一定程度之后，必然出現(xiàn)社會的動蕩和朝代的更替。從我國近年的現(xiàn)實來看，國民收入的分配中，政府占有的份額在逐漸增加，居民占有的份額占有的份額在不斷減少，政府應(yīng)加大財政轉(zhuǎn)移支付，尤其要對西部地區(qū)和農(nóng)村地區(qū)加大財政投入，真正讓稅收取之于民用之于民［6］。

第三，在稅收分享體制上，向中央傾斜。稅收收入通常與經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平相關(guān)，越是富裕的地區(qū)，稅收越多。我國地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡，在貧窮落后地區(qū)，農(nóng)村公共福利、教育、醫(yī)療等問題的解決都需要巨大的經(jīng)費投入，但經(jīng)濟(jì)發(fā)展落后地區(qū)的稅收收入相對較小，二者的差額往往被以各種攤派的形式轉(zhuǎn)嫁到納稅人頭上［7］。因此在稅收分享體制上，要傾斜于中央，中央把富裕地方政府的稅收拿來投入到貧窮地方尤其是農(nóng)村。此外，還要堅決取締地方的各種亂收費行為，精簡政府機關(guān)和部門，切實減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)［8］。

第四，調(diào)整現(xiàn)行稅收結(jié)構(gòu)。為了實現(xiàn)稅收公平的目標(biāo)，我國需要調(diào)整現(xiàn)行的以商品勞務(wù)稅為主的稅收結(jié)構(gòu)，減少商品和勞務(wù)稅的比重，增加所得稅和財產(chǎn)稅在稅收結(jié)構(gòu)中的比重。這種稅收結(jié)構(gòu)調(diào)整有利于縮小貧富差距，擴大內(nèi)需和消費，促進(jìn)我國的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型。

四、結(jié)語

“黃宗羲定律”現(xiàn)象困擾了我國太長時間，積重難返之弊使稅制改革陷入到循環(huán)怪圈，但是它為新時期的稅制改革提供了很好的經(jīng)驗教訓(xùn)，通過分析“黃宗羲定律”，發(fā)現(xiàn)稅制改革中不合理與需要改進(jìn)之處，為現(xiàn)代稅制改革指明了道路。以公民的權(quán)利為重，警惕重走前朝的老路，同時為我國接下來的稅制改革指明了方向。以史為鑒，認(rèn)識到稅制的不合理之處，并以完善稅收結(jié)構(gòu)為基點，將繁雜的稅種進(jìn)行簡化而不生雜派，才能切實將納稅人從稅收負(fù)擔(dān)中解放出來。

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［1］章玉貴.中國古代的稅費改革思想、黃宗羲定律與當(dāng)今農(nóng)村稅費改革［J］.江西農(nóng)業(yè)大學(xué)學(xué)報:社會科學(xué)版,2005(1):69-72.

［2］秦暉.并稅式改革與“黃宗羲定律”［J］.農(nóng)村合作經(jīng)濟(jì)經(jīng)營管理,2002(3):6-7.

［3］秦暉.“黃宗羲定律”與稅費改革的體制化基礎(chǔ)：歷史的經(jīng)驗與現(xiàn)實的選擇［J］.稅務(wù)研究,2003(7):2-8.

［4］劉喆.淺析黃宗羲定律對當(dāng)前稅費改革的意義［J］.大眾商務(wù),2010(7):151.

［5］熊劍鋒.中國稅負(fù)到底有多重［EB/OL］.［2011-12-23］.http://www.forbeschina.com/review/201112/0014297.shtml.

［6］雷定安,逯進(jìn),陳陽.“黃宗羲定律”與“中國社會周期率”［J］.東方論壇,2011(6):18-21.

［7］吳紅宇.現(xiàn)階段走出黃宗羲定律怪圈的障礙分析［J］.廣東財經(jīng)職業(yè)學(xué)院學(xué)報,2004(3):78-81.

［8］王東.破解“黃宗羲定律”的思考與探索［J］.西部財會,2005(3):17-18.

An Analysis on China’s Current Tax System Structure Referringto Huang zongxi’s Law

GAO Zhe
（School of Economic&Management,Northwest University,Xi’an 710118,Shanxi,China）

Huang zongxi’s law found that with the reforming and simplifying of the tax system in past dynasties in China,people’s tax burden had not been decreased.Instead it reached a higher level than that before,and made people suffer a more severe tax burden.The problem which Huang zongxi’s law pointed that it still exists in tax fields in modern China,we should draw lessons from history in future tax system reform.According to Huang’s law,we should adjust tax structure,simplify tax category and reduce the burden on taxpayers.

Huang zongxi’s law;tax burden;tax reform

F812.4

1007-5348（2013）03-0098-03

2013-02-26

高喆(1992-)，男，上海人，西北大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院學(xué)生，主要從事財政與稅收研究。

（責(zé)任編輯：曾 耳）