張曉琴

（黃岡職業(yè)技術學院，湖北 黃岡 438000）

一、通知規(guī)定的特殊性稅務處理方法

1.對于企業(yè)發(fā)生的債權轉為股權的業(yè)務而言，對股權投資和債務清償這兩類業(yè)務暫時不進行有關債務清償損失或者所得的確認，股權投資計稅基礎還是按照原有債權所規(guī)定的計稅基礎確定。

2.企業(yè)進行債務重組所確定的應納稅所得額應該占據(jù)本企業(yè)當年的應納稅所得額的50%以上，可在5個納稅年度期間內，平均計入各個年度應納稅所得額中。

二、進行所得稅的特殊性稅務處理時應注意的問題

1.若債務重組的雙方都選擇特殊性的稅務處理方式，那么就應該按照國家稅務總局發(fā)布的文件向稅務機關遞交書面資料，其中包含雙方簽訂的債務重組協(xié)議或者合同、企業(yè)應納稅所得額的具體情況說明書、工商及有關部門核對相關企業(yè)的股權變更證明材料、債務重組商業(yè)目的總體情況的說明、進行債務重組時的應納稅所得額以及企業(yè)轉化股權的公允價格證明等等。

2.適合用于特殊性稅務處理的債務重組業(yè)務，一定要是股權支付的部分，所謂的股權支付不僅包括債務人本身增加的股份，還包括控股企業(yè)的股份、股權，但是對于此時的控股企業(yè)而言，依據(jù)國家稅務局頒布的新規(guī)定，指的是本企業(yè)直接掌握股份的企業(yè)。除此之外，該文件對資產收購、分立、合并以及股權收購等重組形式特殊性的稅務處理做出股權支付比例的規(guī)定。

三、對于所得稅的特殊性處理所提的意見

我國財政部和國家稅務總局頒布的《通知》對進行債務重組企業(yè)其所得稅的處理作出進一步的明確規(guī)范，站在財務困難當頭的債務人立場上，很大程度上減輕債務人的經濟負擔，但是，還存在一些在財政規(guī)定明確性上需要改善的地方。

（一）規(guī)范政策的執(zhí)行和實施

《管理辦法》就《通知》第五條所規(guī)定的進行特殊性稅務處理條件判定已作出明確規(guī)定，例如，“本著合理商業(yè)目的，不以推遲、免除、減少繳納稅款作為主要目的”，仍需要稅務機關和相關工作人員進行職業(yè)判斷，且必須具備主觀性。對“重組后的持續(xù)12個月之內，不可轉讓所獲得的股權或股份”而言，需要稅務機關進行持續(xù)的跟蹤和管理，如此不僅增加了稅務機關工作量，而且還提高了稅務機關的稅收征管成本，提出了更高的工作要求。

（二）要明確應納稅所得額計算方法

對于企業(yè)的多筆債務重組，《通知》沒有明確規(guī)定應該是匯總計算還是單筆進行計算債務重組應確定的應納稅所得額。對于已經發(fā)生財務困難的一些債務人而言，必然會選擇進行匯總計算，以便能夠享受到較大額度遞延納稅的優(yōu)惠政策。對于稅務總局以及財政部而言，考慮到雖然債務重組能夠在一定程度上減輕企業(yè)的債務負擔，卻并不能流入現(xiàn)金從而獲得真正意義上的經濟收益，基于稅法量能負擔的原則，部分特殊債務重組的債權人能夠享受到遞延納稅優(yōu)惠政策。如果因為納稅的問題致使債務人重復陷入財務困境，那么就和稅收政策以及債務重組的初衷相悖。由此可見，政策制定者也偏向于匯總計算。這也是為債務企業(yè)提供享受遞延納稅優(yōu)惠政策的機會。

就普遍情況而言，企業(yè)如果發(fā)生較多筆債務重組的業(yè)務，那么說明該企業(yè)已資不抵債，非常有可能出現(xiàn)破產。若此類企業(yè)在這個時候進行特殊性債務重組的業(yè)務，其確定應納稅所得額要采取合并計算的方式，那么，該企業(yè)極有可能會度過財政困難從而得到繼續(xù)生存和發(fā)展的機會。但是，若存在大量類似狀況，一定會給國家稅收帶來不可估量的損失，更嚴重的會導致市場經濟發(fā)生混亂。從市場經濟、稅收制度、企業(yè)經濟的規(guī)范化而言，更適合進行單筆計算。

所以，國家相關部門應該對此條款加大限定力度，從而減少因為對政策的不同理解所造成的議論和使用者鉆法律的空子致使稅收出現(xiàn)混亂。如果可以在《通知》的第6條第1項中“該企業(yè)的債務重組問題確認的應納稅所得額應該占當年企業(yè)納稅所得額的506以上，可在5個納稅年度期間內，平均計入各個年度的納稅所得額當中”前明確是針對匯總計算還是單筆分開計算，或者也可以發(fā)布解釋或說明文件，從而明確進行債務重組時應納稅所得額的確認方法，規(guī)范稅款征繳管理和納稅業(yè)務的處理。

（三）對遞延納稅的期限進行限定

文件中沒有對納稅遞延期限的問題作出明確規(guī)定。只要不處置這部分的股權就可無限遞延相應的所得稅，從本質上來講就是免稅，這一方面給債轉股交易一定的優(yōu)惠，另一方面對國家稅收造成一定損失。一般來說，債權人普遍存在債務重組的損失，政策規(guī)定不能給予確認，從而導致?lián)p失不斷遞延，而遞延期限取決于該部分股權的處置時間。依據(jù)這項規(guī)定，只有處置這部分股權時，具備明確價格才能確認債權人存在債務重組損失或者收益。

我國相關部門可以做出明確規(guī)定，確定遞延期限范圍，或者對債務重組協(xié)議當中的相關條款進行重新要求，以確保國家實現(xiàn)合理稅收。

四、結語

國家新出臺的政策不僅進一步完善了企業(yè)所得稅法，而且對于債務重組企業(yè)的所得稅處理作出更加明確的規(guī)定，從而讓企業(yè)享受到更多稅收優(yōu)惠政策，不斷減輕企業(yè)稅務的負擔，實現(xiàn)企業(yè)產業(yè)結構的合理調整，促進企業(yè)較為長遠的發(fā)展。但條款中仍然存在很多漏洞和不足之處，致使部分企業(yè)投機取巧，鉆法律漏洞，嚴重影響稅收的征管秩序，阻礙我國實現(xiàn)合理稅收。

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