廣東外語外貿(mào)大學(xué) 楊 光

我國(guó)高校后勤社會(huì)化的探索是從20個(gè)世紀(jì)80年代開始的，當(dāng)時(shí)的表現(xiàn)形式為實(shí)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任承包制。2000年1月，國(guó)務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)教育部等部門<關(guān)于進(jìn)一步加快高等學(xué)校后勤社會(huì)化改革的意見>（國(guó)辦發(fā)［2000］1號(hào)文），標(biāo)志著我國(guó)高校后勤社會(huì)化改革的全面啟動(dòng)。2000年至今，全國(guó)絕大多數(shù)高校都建立了后勤服務(wù)實(shí)體，旨在引入市場(chǎng)機(jī)制，努力提高服務(wù)質(zhì)量和經(jīng)濟(jì)效益，突破過去“一校一后勤、校校辦后勤”對(duì)高校發(fā)展的瓶頸制約。高校后勤社會(huì)化的目標(biāo)模式是“后勤實(shí)體脫離原來的學(xué)校，成立校際間的、區(qū)域性的或面向社會(huì)的獨(dú)立服務(wù)實(shí)體，與學(xué)校形成完全平等的法人關(guān)系，服務(wù)實(shí)體向?qū)W校提供服務(wù)，學(xué)校向服務(wù)實(shí)體購(gòu)買服務(wù)”?！案咝：笄谏鐣?huì)化改革，是我國(guó)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變?cè)诟咝：笄陬I(lǐng)域的具體體現(xiàn)”，涉及到體制和機(jī)制的根本變革。由于我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制建設(shè)尚未完善，高等教育自身的體制改革至今也未全面啟動(dòng)，政府對(duì)高校后勤社會(huì)化進(jìn)程缺乏進(jìn)一步的配套政策和必要的財(cái)政投入，要實(shí)現(xiàn)高校后勤社會(huì)化的目標(biāo)模式，尚需一個(gè)漫長(zhǎng)的過程。目前，全國(guó)絕大多數(shù)高校的后勤實(shí)體實(shí)質(zhì)上仍依附于學(xué)校，實(shí)體不“實(shí)”。其運(yùn)作模式是各實(shí)體隸屬于學(xué)校的一個(gè)管理部門（這個(gè)部門被稱為“后勤集團(tuán)”或“后勤處”），實(shí)體與該管理部門之間形成甲乙方的契約關(guān)系，學(xué)校對(duì)實(shí)體設(shè)立二級(jí)會(huì)計(jì)核算。本文中的高校后勤指的是這類運(yùn)作模式的后勤。

一、高校后勤會(huì)計(jì)制度現(xiàn)狀及成因

（一）高校后勤兩種會(huì)計(jì)制度并存現(xiàn)狀 長(zhǎng)期以來，高校后勤的所有經(jīng)費(fèi)由學(xué)校撥付，后勤的財(cái)務(wù)收支也由學(xué)校統(tǒng)收統(tǒng)支，實(shí)行的是高校會(huì)計(jì)制度。高校后勤社會(huì)化改革對(duì)高校傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理產(chǎn)生了重大影響，尤其體現(xiàn)在后勤會(huì)計(jì)制度的選擇上。在各高校目前的實(shí)際工作中，后勤實(shí)體的會(huì)計(jì)核算往往同時(shí)執(zhí)行兩種會(huì)計(jì)制度，即高校會(huì)計(jì)制度和企業(yè)會(huì)計(jì)制度。兩種制度由于執(zhí)行路徑的不一致，很難進(jìn)行實(shí)際的會(huì)計(jì)核算體系設(shè)計(jì)。會(huì)計(jì)人員在處理具體業(yè)務(wù)時(shí)，常常在雙重判斷標(biāo)準(zhǔn)中陷入無條理的模糊與混亂狀態(tài)。比如，后勤實(shí)體向?qū)W校領(lǐng)撥的經(jīng)費(fèi)以及與此相關(guān)的支出，有的實(shí)體從資金來源和資產(chǎn)管理方式方面考慮，執(zhí)行高校會(huì)計(jì)制度；有的實(shí)體從成本核算和績(jī)效方面考慮，執(zhí)行的是企業(yè)會(huì)計(jì)制度。在后勤實(shí)體具體的會(huì)計(jì)科目設(shè)置上，也隨處可見兩種會(huì)計(jì)制度并存的現(xiàn)象。例如在按企業(yè)會(huì)計(jì)制度設(shè)置的“盈余公積”科目下，同時(shí)按高校會(huì)計(jì)制度的要求提取各種專用基金；同一個(gè)會(huì)計(jì)賬套中，既有企業(yè)會(huì)計(jì)的“成本”與“費(fèi)用”科目，又有高校會(huì)計(jì)的“支出”科目；對(duì)同一實(shí)體的固定資產(chǎn)核算，有的計(jì)提折舊，有的不計(jì)提折舊等。此外，同一個(gè)后勤實(shí)體還存在幾套賬并存的現(xiàn)象，即：由學(xué)校撥付的補(bǔ)貼收入或?qū)ｍ?xiàng)撥款按高校會(huì)計(jì)制度的要求做一套賬，實(shí)體的自營(yíng)收入按企業(yè)會(huì)計(jì)制度的要求做一套賬；根據(jù)國(guó)家稅收政策的要求，面向校內(nèi)師生服務(wù)的業(yè)務(wù)做一套賬，面向校外人員為社會(huì)服務(wù)的業(yè)務(wù)做一套賬。幾套賬并存不僅復(fù)雜而且低效，會(huì)計(jì)人員在處理具體業(yè)務(wù)時(shí)，常常很難做到客觀區(qū)分彼此的界限，主觀隨意性很大。由此可見，由于沒有一個(gè)統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)與規(guī)范，加之高校后勤業(yè)務(wù)服務(wù)面廣、行業(yè)跨度大、管理基礎(chǔ)薄弱，后勤的會(huì)計(jì)核算普遍存在混亂現(xiàn)象。這種不清不楚、不明不白的會(huì)計(jì)核算無法提供真實(shí)、客觀、可靠的會(huì)計(jì)信息，更無法正確、完整地反映實(shí)體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)情況，在合規(guī)性和合法性方面有待商榷。

（二）高校后勤會(huì)計(jì)制度成因 造成當(dāng)前高校后勤會(huì)計(jì)核算混亂狀況的原因主要可歸納為外部原因和內(nèi)部原因兩個(gè)方面。（1）外部原因。2000年高校后勤社會(huì)化改革的全面啟動(dòng)是在政府的強(qiáng)力推動(dòng)下進(jìn)行的，主要目的是為了滿足自1999年開始的高等教育連續(xù)擴(kuò)招將對(duì)后勤保障帶來的急迫需求。國(guó)辦發(fā)［2000］1號(hào)文提出：“所有高等學(xué)校的后勤服務(wù)經(jīng)營(yíng)人員，相應(yīng)資源及操作運(yùn)行，都成建制地從學(xué)校行政系統(tǒng)中分離出來，組建后勤服務(wù)實(shí)體”；“從2000年起，用3年左右的時(shí)間，在全國(guó)絕大部分地區(qū)基本實(shí)現(xiàn)高等學(xué)校后勤社會(huì)化”。因此，高校后勤社會(huì)化在本世紀(jì)初進(jìn)入快速推進(jìn)時(shí)期。當(dāng)時(shí)無論在理論界還是在實(shí)務(wù)界，對(duì)于高校后勤社會(huì)化都存在簡(jiǎn)單冒進(jìn)的思想。許多高校將現(xiàn)實(shí)的后勤實(shí)體當(dāng)成理想的目標(biāo)模式來運(yùn)行，體現(xiàn)在財(cái)務(wù)管理上，便是要求實(shí)體實(shí)行企業(yè)化的財(cái)務(wù)管理，執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度。從2004年至今，隨著后勤保障需求矛盾的緩解，政府對(duì)后勤社會(huì)化改革的推動(dòng)力減弱。相關(guān)的配套政策沒有跟進(jìn)、必要的財(cái)政投入不能到位，政府主導(dǎo)缺位。與此同時(shí)，改革初期未能及時(shí)解決的許多深層次的矛盾，如產(chǎn)權(quán)問題、人事問題等開始凸現(xiàn)。孤軍奮戰(zhàn)的高校有的在自行摸索、有的已走回改革前后勤財(cái)務(wù)由學(xué)校統(tǒng)收統(tǒng)支的老路。高校后勤社會(huì)化進(jìn)程進(jìn)入徘徊和探索時(shí)期。由此可知，后勤社會(huì)化改革對(duì)高校傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算模式帶來了巨大的沖擊。但是，從改革開始至今，高校后勤的會(huì)計(jì)核算與財(cái)務(wù)管理一直缺乏政府政策層面的規(guī)范與保證，也沒有行業(yè)方面的指引。各個(gè)高校和同一高校的各個(gè)實(shí)體都存在各行其道的現(xiàn)象。（2）內(nèi)部原因。一方面，到目前為止，高校后勤實(shí)體從學(xué)校剝離都只是形式上的剝離，實(shí)質(zhì)上仍然依附于學(xué)校，是學(xué)校的有機(jī)組成部分。在實(shí)體與高校的產(chǎn)權(quán)關(guān)系、資產(chǎn)關(guān)系、人事關(guān)系等各種關(guān)系理順之前，實(shí)體不可能真正從學(xué)校剝離出來，與學(xué)校形成完全平等的法人關(guān)系。因此，尚未獨(dú)立注冊(cè)為法人企業(yè)的高校后勤實(shí)體，目前不可能實(shí)行實(shí)質(zhì)性的企業(yè)財(cái)務(wù)管理，真正執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度。另一方面，盡管各個(gè)后勤實(shí)體尚未注冊(cè)為企業(yè)法人，但是相比改革前的后勤服務(wù)經(jīng)費(fèi)由學(xué)校撥付、投入不計(jì)成本、產(chǎn)出不計(jì)收益的由學(xué)校集中核算、集中報(bào)賬的模式，改革后的高校后勤已成立多個(gè)與學(xué)校相對(duì)獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，設(shè)立二級(jí)會(huì)計(jì)核算，有自己的經(jīng)濟(jì)利益，客觀上要求進(jìn)行成本核算與成本控制，同時(shí)強(qiáng)調(diào)績(jī)效管理。而現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度以收付實(shí)現(xiàn)制為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，沒有成本核算體系，已產(chǎn)生滯后性問題，不能適應(yīng)后勤實(shí)體改革與發(fā)展的需要。

二、高校后勤實(shí)體財(cái)務(wù)管理特點(diǎn)及目標(biāo)

（一）高校后勤實(shí)體組織性質(zhì) 表現(xiàn)為：（1）高校后勤實(shí)體的公益性質(zhì)。公益性質(zhì)是高校后勤實(shí)體的本質(zhì)屬性。目前我國(guó)絕大多數(shù)高校的后勤實(shí)體仍隸屬于學(xué)校，是學(xué)校的有機(jī)組成部分。無論是學(xué)校撥款制還是實(shí)體收費(fèi)制，后勤實(shí)體的經(jīng)費(fèi)主要來自學(xué)校，其服務(wù)對(duì)象也主要是校內(nèi)師生。離開了學(xué)校這個(gè)市場(chǎng)，實(shí)體就難以生存，更談不上發(fā)展。高校后勤實(shí)體這種依存于學(xué)校，服務(wù)于學(xué)校的根本性特征，決定了它和高校一樣，具備事業(yè)單位的本質(zhì)屬性，即為公共服務(wù)的公益性。（2）高校后勤實(shí)體的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)性質(zhì)。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)性質(zhì)是高校后勤實(shí)體的重要特征。后勤社會(huì)化改革啟動(dòng)后，高校引入市場(chǎng)機(jī)制，將學(xué)校后勤的服務(wù)與經(jīng)營(yíng)部門從原行政系統(tǒng)中脫離出來，建立相對(duì)獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，其服務(wù)經(jīng)費(fèi)由原來的學(xué)校撥付制改為實(shí)體收費(fèi)制，客觀上要求進(jìn)行成本核算。雖然目前各實(shí)體不可能按照現(xiàn)代企業(yè)制度的要求自主經(jīng)營(yíng)、自負(fù)盈虧、自我約束、自我發(fā)展，但各實(shí)體有自己獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)利益，很多高校實(shí)體的經(jīng)營(yíng)狀況已與該實(shí)體人員的績(jī)效工資掛鉤，個(gè)別高校的實(shí)體已開始參與社會(huì)競(jìng)爭(zhēng)，經(jīng)營(yíng)與發(fā)展已成為高校后勤實(shí)體的客觀要求。（3）高校后勤實(shí)體的公益性質(zhì)與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)性質(zhì)的統(tǒng)一。高校后勤實(shí)體必須堅(jiān)持公益性質(zhì)與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)性質(zhì)的統(tǒng)一，以服務(wù)育人為根本，以經(jīng)營(yíng)和發(fā)展為依托，處理好社會(huì)利益與經(jīng)濟(jì)利益、學(xué)校全局利益與實(shí)體局部利益的關(guān)系。當(dāng)兩者發(fā)生沖突時(shí)，必須以公益性為重。當(dāng)然，如果片面強(qiáng)調(diào)實(shí)體的公益性而忽視其市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)屬性，實(shí)體就會(huì)缺乏發(fā)展的動(dòng)力，就有可能回到計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的老路上去。

（二）高校后勤實(shí)體財(cái)務(wù)管理內(nèi)容與特點(diǎn) 包括：（1）高校后勤實(shí)體財(cái)務(wù)管理的主要內(nèi)容。企業(yè)財(cái)務(wù)管理的主要內(nèi)容是融資、投資、資金管理和股利分配。其中，融資管理是前提，投資管理是關(guān)鍵，資金管理是保證。股利分配則融合在融資、投資管理之中，與企業(yè)的生存與發(fā)展緊密相關(guān)。相比之下，目前高校的后勤實(shí)體由于隸屬于學(xué)校，是學(xué)校的一部分，其資產(chǎn)沒有與學(xué)校剝離，實(shí)體不具備對(duì)所經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)的占有權(quán)、處置權(quán)和收益權(quán)，也就沒有融資、投資的權(quán)利，更不可能存在股利分配。因此，高校后勤實(shí)體的財(cái)務(wù)管理內(nèi)容與企業(yè)財(cái)務(wù)管理內(nèi)容相差甚遠(yuǎn)。事實(shí)上，高校后勤實(shí)體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)屬于學(xué)校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的重要組成部分，其經(jīng)濟(jì)行為對(duì)學(xué)校產(chǎn)生直接影響，其財(cái)務(wù)管理內(nèi)容也和學(xué)校財(cái)務(wù)管理內(nèi)容基本相同。高校財(cái)務(wù)管理主要由收入管理與支出管理組成，注重的是如何處理日常資金的循環(huán)周轉(zhuǎn)，以及固定資產(chǎn)的購(gòu)置與修建。后勤實(shí)體的財(cái)務(wù)管理同樣以收入和支出管理為主，注重日常營(yíng)運(yùn)資金的管理和資產(chǎn)的保值與增值。與學(xué)校不同的是，在支出管理的過程中，后勤實(shí)體強(qiáng)調(diào)成本管理。（2）高校后勤實(shí)體財(cái)務(wù)管理的主要特點(diǎn)。高校后勤實(shí)體財(cái)務(wù)管理的特點(diǎn)與高?；鞠嗤?，即：以收入和支出管理為主要對(duì)象，以預(yù)算控制為主要手段。與高校相比，后勤實(shí)體的財(cái)務(wù)管理更注重成本管理。歸納起來，后勤實(shí)體財(cái)務(wù)管理特點(diǎn)為：以收入管理為起點(diǎn)，收入管理是高校后勤實(shí)體財(cái)務(wù)管理的起點(diǎn)，在后勤實(shí)體財(cái)務(wù)管理中，收入管理起著關(guān)鍵性的作用，決定著支出管理和預(yù)算控制的有效性；以支出管理為重點(diǎn)，支出管理是后勤實(shí)體財(cái)務(wù)管理的重點(diǎn)，資金的有效利用和資產(chǎn)的保值增值是實(shí)體財(cái)務(wù)管理的重點(diǎn)所在；以成本管理為核心，成本管理是后勤實(shí)體財(cái)務(wù)管理的核心，后勤實(shí)體的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)屬性要求實(shí)體的財(cái)務(wù)管理在支出管理的過程中，必須重視成本核算與成本控制，強(qiáng)調(diào)績(jī)效管理，這樣才能保證實(shí)體健康持續(xù)地發(fā)展；以預(yù)算控制為手段。與高校財(cái)務(wù)管理手段一致，預(yù)算控制是后勤實(shí)體財(cái)務(wù)管理的主要手段。預(yù)算是實(shí)體經(jīng)營(yíng)與發(fā)展計(jì)劃在財(cái)務(wù)上的體現(xiàn)，預(yù)算控制是實(shí)體和學(xué)校分配資源的具體方式。

（三）高校后勤實(shí)體財(cái)務(wù)管理目標(biāo)“作為營(yíng)利組織的企業(yè)，其出發(fā)點(diǎn)和歸宿都是營(yíng)利。盡管企業(yè)的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)有利潤(rùn)最大化、股東權(quán)益最大化、企業(yè)價(jià)值最大化等不同的表述，但均可概括為生存、發(fā)展、獲利”。而作為事業(yè)單位的高校，其出發(fā)點(diǎn)和目的都是為公共服務(wù)，因此，高校的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)是為社會(huì)服務(wù)，使社會(huì)效益達(dá)到最大。目前，高校后勤實(shí)體仍為高校的有機(jī)組成部分，與高校肩負(fù)著同樣的社會(huì)責(zé)任，其財(cái)務(wù)管理目標(biāo)理所當(dāng)然要配合主體。因此，為高校服務(wù)、完成社會(huì)使命是高校后勤實(shí)體的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)。有觀點(diǎn)認(rèn)為，高校后勤社會(huì)化改革使得后勤實(shí)體的財(cái)務(wù)管理以追求利潤(rùn)為目標(biāo)，這種觀點(diǎn)是錯(cuò)誤的。高校后勤社會(huì)化，其總體目標(biāo)是為了改善辦學(xué)條件、改進(jìn)服務(wù)質(zhì)量、減輕學(xué)校負(fù)擔(dān)、提高國(guó)有資產(chǎn)的使用效率，而不是單純地為了營(yíng)利。后勤實(shí)體的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)應(yīng)服務(wù)和服從于這一總體目標(biāo)，在提供產(chǎn)品和服務(wù)時(shí)，“始終堅(jiān)持為學(xué)校教學(xué)、科研、師生服務(wù)的方向，處理好經(jīng)濟(jì)效益與社會(huì)效益的關(guān)系并遵循教育規(guī)律”。

三、高校后勤實(shí)體不宜執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度

（一）從高校后勤實(shí)體資產(chǎn)狀況分析 目前，在我國(guó)絕大多數(shù)高校中，后勤實(shí)體隸屬于學(xué)校，其資產(chǎn)均屬學(xué)校所有，實(shí)體只具備部分經(jīng)營(yíng)權(quán)，沒有所有權(quán)、處置權(quán)和收益權(quán)。按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度的要求，失去了產(chǎn)權(quán)這個(gè)前提，高校后勤實(shí)體的資產(chǎn)就不能夠入賬。資產(chǎn)不能入賬，實(shí)體的資產(chǎn)負(fù)債狀況和盈利水平就不可能得到正確、完整地反映，這樣的會(huì)計(jì)核算就談不上真實(shí)、客觀、完整。因此，在高校后勤尚未徹底社會(huì)化的現(xiàn)階段，后勤實(shí)體建立現(xiàn)代企業(yè)制度的條件尚未成熟，不能夠采用企業(yè)會(huì)計(jì)制度。

（二）從高校后勤實(shí)體財(cái)務(wù)管理內(nèi)容及特點(diǎn)分析 高校后勤財(cái)務(wù)管理以收入管理和支出為主要內(nèi)容，以預(yù)算控制為主要手段，注重的是日常營(yíng)運(yùn)資金的管理以及資產(chǎn)的保值與增值。而企業(yè)財(cái)務(wù)管理以融資、投資、資金管理和股利分配為主要內(nèi)容。任何一個(gè)組織的會(huì)計(jì)核算體系都是為這個(gè)組織的財(cái)務(wù)管理需要設(shè)置的，必須與其財(cái)務(wù)管理的內(nèi)容與特點(diǎn)相銜接，由此提供的會(huì)計(jì)信息才能夠準(zhǔn)確、完整，也才能夠?yàn)榻M織的管理與決策服務(wù)。高校后勤實(shí)體的財(cái)務(wù)管理內(nèi)容及特點(diǎn)與企業(yè)相差甚遠(yuǎn)，決定了高校后勤實(shí)體不宜采用企業(yè)會(huì)計(jì)制度。

（三）從高校后勤實(shí)體財(cái)務(wù)管理目標(biāo)分析 企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)實(shí)質(zhì)是為了營(yíng)利。企業(yè)會(huì)計(jì)制度將企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)行為納入以市場(chǎng)為導(dǎo)向、低成本控制的管理軌道，是為企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)服務(wù)的。高校后勤實(shí)體的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)是為高校的教學(xué)、科研、師生服務(wù)。雖然，高校后勤實(shí)體強(qiáng)調(diào)成本管理，但與企業(yè)不同。企業(yè)是追求利潤(rùn)的最大化，高校后勤實(shí)體是在滿足學(xué)校服務(wù)需求的前提下，追求成本的最小化，不可能以市場(chǎng)為導(dǎo)向，單純地追求低成本、高收益。因此，企業(yè)會(huì)計(jì)制度不能夠?yàn)楦咝：笄趯?shí)體的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)服務(wù)，決定了高校后勤實(shí)體不宜采用企業(yè)會(huì)計(jì)制度。

（四）從高校財(cái)務(wù)管理實(shí)務(wù)方面分析 從財(cái)務(wù)管理體制的角度來看，尚未取得獨(dú)立法人資格的各個(gè)后勤實(shí)體仍隸屬于學(xué)校，是學(xué)校的二級(jí)會(huì)計(jì)核算單位。各實(shí)體為學(xué)校開展的經(jīng)營(yíng)服務(wù)項(xiàng)目，無論學(xué)校是以撥款方式，還是以服務(wù)收費(fèi)方式付給后勤實(shí)體經(jīng)費(fèi)，學(xué)校主體會(huì)計(jì)均需反映經(jīng)費(fèi)的投入及使用情況，因此，各實(shí)體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)還必須在學(xué)校主體會(huì)計(jì)賬上得到反映，如果學(xué)校主體會(huì)計(jì)采用的是高校會(huì)計(jì)制度，而各后勤實(shí)體采用企業(yè)會(huì)計(jì)制度，則會(huì)給學(xué)校整體的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理和會(huì)計(jì)信息交流帶來很大的管理困難。

四、高校后勤實(shí)體應(yīng)建立以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的成本核算體系

（一）成本管理是高校后勤實(shí)體生存與發(fā)展的客觀需求 高校后勤社會(huì)化改革前，整個(gè)后勤組織都隸屬于學(xué)校的行政體系。后勤的運(yùn)行成本來自學(xué)校的撥款，后勤組織不計(jì)運(yùn)行成本，會(huì)計(jì)核算屬于“報(bào)賬型”。長(zhǎng)久以來，這種管理模式造成了后勤嚴(yán)重的“等、靠、要”觀念，嚴(yán)重缺乏市場(chǎng)意識(shí)和理財(cái)理念。隨著高校后勤社會(huì)化改革的啟動(dòng)，后勤組織從學(xué)校行政系統(tǒng)中脫離出來，建立了多個(gè)實(shí)體，成本管理就成為了各個(gè)實(shí)體生存與發(fā)展的客觀需求。從不計(jì)成本到成本核算，促使了高校后勤會(huì)計(jì)核算由“報(bào)賬型”向“管理型”轉(zhuǎn)變?！肮芾硇汀睍?huì)計(jì)不再是過去簡(jiǎn)單地記賬、算賬和報(bào)賬。為了提高實(shí)體各項(xiàng)資金的使用效率，從而達(dá)到提高經(jīng)營(yíng)服務(wù)效益的目的，“管理型”會(huì)計(jì)集預(yù)算、核算、分析、控制、評(píng)價(jià)與監(jiān)督于一體，將成本核算與成本控制貫穿實(shí)體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的全過程。

（二）收付實(shí)現(xiàn)制的核算基礎(chǔ)不能滿足高校后勤實(shí)體成本管理的需求 目前我國(guó)高校一直沿用的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》是于1997年由財(cái)政部制定頒布的，離2000年高校后勤社會(huì)化改革的全面啟動(dòng)尚有三個(gè)年頭。該部會(huì)計(jì)制度主要依據(jù)當(dāng)時(shí)的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》制定，會(huì)計(jì)核算以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，主要反映財(cái)政預(yù)算收支執(zhí)行情況，滿足政府部門對(duì)高校會(huì)計(jì)信息的需求。因此，長(zhǎng)期以來，高校會(huì)計(jì)屬于政府預(yù)算會(huì)計(jì)體系，其會(huì)計(jì)核算一直以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，實(shí)施的財(cái)務(wù)管理基本上是行政財(cái)務(wù)管理?！靶姓?cái)務(wù)管理的理論基礎(chǔ)是預(yù)算資金的運(yùn)動(dòng)，是領(lǐng)取和報(bào)銷的過程。這種管理是面向事務(wù)和職能的管理。財(cái)務(wù)分析的內(nèi)容主要為事業(yè)計(jì)劃完成情況、收支情況、財(cái)務(wù)狀況分析等”。高校后勤社會(huì)化改革后，后勤服務(wù)部門從學(xué)校行政體系中脫離出來，成立了多個(gè)實(shí)體。后勤實(shí)體雖然沒有產(chǎn)權(quán)，不是真正意義上的企業(yè)，但各實(shí)體有自己獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)利益，客觀上要求進(jìn)行獨(dú)立的成本核算。成本核算不僅是實(shí)體財(cái)務(wù)管理的重要內(nèi)容，同時(shí)也是學(xué)校對(duì)實(shí)體工作績(jī)效考核與評(píng)估的重要依據(jù)。收付實(shí)現(xiàn)制是根據(jù)實(shí)際收到或支付款項(xiàng)的時(shí)間確認(rèn)收入或支出所歸屬的會(huì)計(jì)期間。如果以收付實(shí)現(xiàn)制為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，非現(xiàn)金流量信息（包括必須予以償付但尚未償付的應(yīng)計(jì)支出或負(fù)債、應(yīng)分配到各個(gè)收益期的固定資產(chǎn)購(gòu)置成本等）不能及時(shí)加以會(huì)計(jì)記錄和報(bào)告，收入與費(fèi)用不能合理配比，成本核算體系無法建立。因此，以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)的現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度不能滿足后勤實(shí)體成本管理的需求。

（三）高校后勤核算應(yīng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ) 權(quán)責(zé)發(fā)生制對(duì)收入和支出所歸屬的會(huì)計(jì)期間是按實(shí)體取得收款權(quán)力或承擔(dān)付款責(zé)任的時(shí)間確認(rèn)，因此也就更有利于準(zhǔn)確區(qū)分實(shí)體在不同期間的收入和支出。為準(zhǔn)確核算與反映實(shí)體的收支情況，特別是為考核實(shí)體經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的成果，高校后勤實(shí)體應(yīng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)。權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)可避免收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)的固有局限，做到以下三點(diǎn)：一是能夠?qū)?shí)體盈利性交易進(jìn)行準(zhǔn)確地確認(rèn)和記錄；二是能夠有效地監(jiān)管和報(bào)告實(shí)體的資產(chǎn)與負(fù)債情況；三是能夠有效地評(píng)估和管理實(shí)體的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。盡管《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》總說明部分的第五條規(guī)定：“高等學(xué)校會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，經(jīng)營(yíng)性收支業(yè)務(wù)的核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制”。但高校會(huì)計(jì)制度所定義的經(jīng)營(yíng)收支是指“學(xué)校非獨(dú)立核算經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)生的各項(xiàng)實(shí)際收支”，在具體會(huì)計(jì)科目的設(shè)置上，仍以貨幣資金的實(shí)際流動(dòng)為標(biāo)準(zhǔn)，沒有體現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，不能滿足后勤實(shí)體建立成本核算體系的需要。

（四）高校應(yīng)建立后勤成本核算體系 要建立高校后勤成本核算體系，就必須對(duì)現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度關(guān)于后勤核算部分進(jìn)行補(bǔ)充與完善，在明確以權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)的前提下，可從以下兩方面入手：一是增設(shè)調(diào)整高校會(huì)計(jì)的有關(guān)會(huì)計(jì)科目。由于高校會(huì)計(jì)核算體系以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，勢(shì)必會(huì)缺失對(duì)非現(xiàn)金流量信息進(jìn)行記錄的會(huì)計(jì)科目，因此，增設(shè)調(diào)整有關(guān)會(huì)計(jì)科目是必須的。比如：增設(shè)“預(yù)提費(fèi)用”、“待攤費(fèi)用”科目，防止收入與成本、費(fèi)用的脫節(jié)，造成當(dāng)期損益的虛增虛減；計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，保證實(shí)體所使用資產(chǎn)的會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確與完整。二是調(diào)整后勤實(shí)體的財(cái)務(wù)報(bào)告體系。根據(jù)《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》的相關(guān)規(guī)定，高校的會(huì)計(jì)報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表、支出明細(xì)表。這種報(bào)表體系是根據(jù)高校會(huì)計(jì)核算體系設(shè)置的，主要為了反映事業(yè)計(jì)劃完成情況，不能滿足后勤實(shí)體管理的需要，因此有必要進(jìn)行調(diào)整。比如，由于后勤實(shí)體的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所形成的經(jīng)營(yíng)結(jié)余與學(xué)校教育、科研活動(dòng)所形成的事業(yè)結(jié)余不同，是可以按規(guī)定進(jìn)行分配的，因此，可改收入支出表為收支結(jié)余表，增設(shè)結(jié)余分配情況，以全面反映各個(gè)實(shí)體的經(jīng)營(yíng)服務(wù)成果。再如，為了讓管理者對(duì)實(shí)體工作績(jī)效的考核與評(píng)估擁有更全面的信息，可增設(shè)資金流量表、收入明細(xì)表，列明實(shí)體各項(xiàng)資金的流向與流量，以及各種收入的明細(xì)情況。

目前我國(guó)絕大多數(shù)高校的后勤實(shí)體仍依附于學(xué)校，是學(xué)校的有機(jī)組成部分。后勤實(shí)體的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)是為高校服務(wù)、完成社會(huì)使命，財(cái)務(wù)管理內(nèi)容與特點(diǎn)也與高校基本相同。這些都決定了高校后勤實(shí)體具有明顯的公益性，只是部分模擬企業(yè)運(yùn)行，與真正意義上的企業(yè)相差甚遠(yuǎn)，執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度的條件不充分，時(shí)機(jī)尚未成熟。因此，在后勤實(shí)體與高校的產(chǎn)權(quán)關(guān)系、資產(chǎn)關(guān)系、人事關(guān)系等各種關(guān)系理順之前的現(xiàn)階段，并不存在放棄高校會(huì)計(jì)制度轉(zhuǎn)而執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度的緊迫壓力?，F(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度下的后勤核算體系其主要缺陷源于收付實(shí)現(xiàn)制的固有局限。因此，有必要對(duì)高校會(huì)計(jì)制度關(guān)于后勤核算部分進(jìn)行補(bǔ)充與完善，明確以權(quán)責(zé)發(fā)生制原則為基礎(chǔ)，建立成本核算體系。

［1］ 吳旭樺：《高校后勤承包經(jīng)費(fèi)及目標(biāo)完成情況審計(jì)探討》，《會(huì)計(jì)師》2012年第1期。

［2］ 陳一平：《基于業(yè)務(wù)流程的高校財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)研究》，《事業(yè)財(cái)會(huì)》2002年第6期。

［3］ 《關(guān)于進(jìn)一步加快高等學(xué)校后勤社會(huì)化改革的意見》，國(guó)辦發(fā)［2000］1號(hào)。

［4］ 董延春：《高校后勤財(cái)務(wù)管理問題研究》，西南大學(xué)2006年碩士學(xué)位論文。